“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)項(xiàng)目的影響

中冶置業(yè)（安徽）有限責(zé)任公司 張立娟

一、概述

“營(yíng)改增”是指在納稅人納稅時(shí)，以前繳納營(yíng)業(yè)稅的納稅人不再繳納營(yíng)業(yè)稅，改為繳納增值稅。營(yíng)業(yè)稅是就納稅人取得的營(yíng)業(yè)額進(jìn)行征稅，而作為流轉(zhuǎn)稅的增值稅，其就納稅人的增值額進(jìn)行征稅，即銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差額。實(shí)行“營(yíng)改增”政策，有利于避免企業(yè)在納稅程序及納稅范圍上重復(fù)納稅現(xiàn)象的發(fā)生，允許企業(yè)扣除已繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額有利于降低企業(yè)的成本。稅收的效率原則、公平原則及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁性特點(diǎn)，均從理論上指出了“營(yíng)改增”的優(yōu)勢(shì)。

2012年，我國(guó)首次于上海試行交通運(yùn)輸業(yè)及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“營(yíng)改增”，隨后“營(yíng)改增”的試點(diǎn)逐步擴(kuò)大到北京等多個(gè)城市，直至2013年“營(yíng)改增”全面在全國(guó)推行，根據(jù)“十二五”規(guī)劃，我國(guó)將全面完成“營(yíng)改增”改革，而作為支柱產(chǎn)業(yè)之一的房地產(chǎn)建筑行業(yè)則很有可能涉及其中。

實(shí)行“營(yíng)改增”改革，短期而言，可能會(huì)加大房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，對(duì)其現(xiàn)行的一些業(yè)務(wù)造成一定的壓力，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)而言無(wú)疑是一個(gè)重大的挑戰(zhàn)，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)而言，隨著制度的規(guī)范與完善，“營(yíng)改增”政策最終會(huì)降低企業(yè)的稅負(fù)水平。此外，“營(yíng)改增”改革在短期之內(nèi)會(huì)增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本，但隨著增值稅的全面實(shí)施，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況會(huì)越來(lái)越完善，從而降低企業(yè)的成本支出?！盃I(yíng)改增”的實(shí)行，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算也有著重要的影響，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表均有不同程度的影響，也加大了對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)的要求?？偠灾?，實(shí)行“營(yíng)改增”改革最終會(huì)降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)水平，減少其相關(guān)成本支出，增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)規(guī)模的不斷壯大，管理水平的不斷提高，最終帶動(dòng)整個(gè)房地產(chǎn)行業(yè)的健康發(fā)展。

二、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)的影響

營(yíng)業(yè)稅是一種價(jià)內(nèi)稅，其征稅依據(jù)是全部的營(yíng)業(yè)額，隨著流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增加，繳稅次數(shù)也隨之增加，而增值稅則是一種價(jià)外稅，征稅依據(jù)為企業(yè)的增值額，當(dāng)企業(yè)購(gòu)進(jìn)材料取得符合銷項(xiàng)稅額抵扣條件的專用發(fā)票時(shí)，其購(gòu)入材料所繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣其銷售貨物所產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額，理論而言，實(shí)行增值稅有利于降低企業(yè)的稅負(fù)。

但是，稅負(fù)變化受到多方面的影響，稅率的選擇及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是兩個(gè)重要的因素。房地產(chǎn)開發(fā)公司進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的上游環(huán)節(jié)包括房地產(chǎn)開發(fā)設(shè)計(jì)、房地產(chǎn)材料供應(yīng)商、建筑開發(fā)商等，而下游環(huán)節(jié)主要包括房地產(chǎn)銷售商及物業(yè)管理。目前，“營(yíng)改增”稅率有6%和11%兩種，房地產(chǎn)上游企業(yè)基本已實(shí)行以繳納增值稅為主，下游企業(yè)中房地產(chǎn)銷售商已實(shí)行“營(yíng)改增”，假定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的增值稅率設(shè)定在11%時(shí)，上游生產(chǎn)環(huán)節(jié)的企業(yè)稅率在6%時(shí)，當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)公司從上游生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)材料時(shí)，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以全部抵扣，有利于稅負(fù)的降低，但在實(shí)際情況之中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲取的原材料并非全部來(lái)自于一般增值稅納稅人，部分來(lái)自于小規(guī)模增值稅納稅人甚至營(yíng)業(yè)稅納稅人，這些非一般增值稅納稅人無(wú)法為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，造成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所繳納的進(jìn)項(xiàng)稅額不能全部抵扣，從而使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)隨著進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣數(shù)額的增大而增大。但隨著“營(yíng)改增”改革的深入，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平的提高，其取得可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額會(huì)不斷增大，“營(yíng)改增”改革降低企業(yè)稅負(fù)的實(shí)質(zhì)逐步體現(xiàn)出來(lái)。

在推進(jìn)“營(yíng)改增”改革平穩(wěn)進(jìn)行時(shí)，首先，稅率的制定部門要進(jìn)行全面的稅負(fù)計(jì)算，根據(jù)房地產(chǎn)建筑開發(fā)行業(yè)的特點(diǎn)，制定合理的稅率，爭(zhēng)取早日實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)降低的目標(biāo)。其次，在改革初期，政府要加大對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的扶持，避免房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于稅負(fù)過(guò)重而造成的企業(yè)畸形發(fā)展，適當(dāng)減少房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的壓力，幫助房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)平穩(wěn)度過(guò)此階段。最后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要加強(qiáng)對(duì)本單位的財(cái)務(wù)管理工作，制定完善的發(fā)票管理制度，加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)員工的職業(yè)素養(yǎng)，嚴(yán)格發(fā)票的稽核制度。

三、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)成本的影響

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及的生產(chǎn)環(huán)節(jié)較多，生產(chǎn)鏈較長(zhǎng)，從當(dāng)前來(lái)看，“營(yíng)改增”會(huì)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的成本產(chǎn)生消極影響。從建筑材料來(lái)講，建筑材料包括鋼鐵、水泥、砂、石及小五金等。鋼鐵、水泥等大宗物品一般可以由供應(yīng)商提供增值稅專用發(fā)票，但一些小五金等零部件一般采購(gòu)于個(gè)體工商戶及小規(guī)模納稅人，這些廠家無(wú)法為房地產(chǎn)開發(fā)商提供增值稅專用發(fā)票，這樣使得發(fā)地產(chǎn)開發(fā)商的一部分進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，增加其開發(fā)成本，而砂、石等材料已實(shí)行“營(yíng)改增”，但其增值稅稅率為6%，當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的增值稅稅率定為11%時(shí)，會(huì)給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增加5%的成本。從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的勞動(dòng)力使用情況而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于勞動(dòng)密集型企業(yè)，其所需要的人工較多，而其工人主要由農(nóng)民工占較大的比例，對(duì)農(nóng)民工開具的工資無(wú)法由農(nóng)民工開具增值稅專用發(fā)票，使得農(nóng)民工工資這項(xiàng)費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，因此使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本再次增加。

因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要積極對(duì)開發(fā)成本進(jìn)行稅收籌劃，平均分配各個(gè)環(huán)節(jié)的開發(fā)成本，最大限度的抵減增值額，實(shí)現(xiàn)成本的節(jié)約。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)從房地產(chǎn)開發(fā)設(shè)計(jì)著手，采用適當(dāng)?shù)慕ㄖ椒ǎx擇合適的原材料供應(yīng)商及勞務(wù)公司，以能提供增值稅專用發(fā)票的企業(yè)為優(yōu)先考慮的供應(yīng)商，在房地產(chǎn)建筑的后期銷售過(guò)程中，分開核算房地產(chǎn)銷售額及裝修費(fèi)用，因?yàn)殇N售額是計(jì)算增值稅的一個(gè)依據(jù)，而裝修費(fèi)用則按照營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行核算。同時(shí)增值稅的稅收優(yōu)惠政策較多，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的過(guò)程中，積極考慮各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，利用稅收優(yōu)惠，降低企業(yè)稅負(fù)，降低企業(yè)的開發(fā)成本。

四、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響

隨著“營(yíng)改增”改革的實(shí)行，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算會(huì)出現(xiàn)一些變化，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表而言，“營(yíng)改增”會(huì)使得存貨賬戶余額減少，對(duì)利潤(rùn)表而言，“營(yíng)改增”的實(shí)行，由于不再繳納營(yíng)業(yè)稅，會(huì)使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的費(fèi)用成本降低，即營(yíng)業(yè)稅金及附加減少，而增值稅不計(jì)入費(fèi)用，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，有利于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用更多的資金進(jìn)行其他項(xiàng)目的開發(fā)，對(duì)現(xiàn)金流量表而言，由于“營(yíng)改增”的實(shí)行，使得進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的現(xiàn)金流出減少，從而增加現(xiàn)金流量?jī)糁?，另一方面，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本水平降低，使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的現(xiàn)金流出減少，優(yōu)化房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的現(xiàn)金流量情況。此外，“營(yíng)改增”改革的實(shí)行，要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)部具備較高的素養(yǎng)，能積極應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”改革所帶來(lái)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，適應(yīng)增值稅條件下的納稅會(huì)計(jì)的核算。

因此，在企業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”改革之前，要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員素質(zhì)的提高，甚至更換具備較好素質(zhì)的財(cái)務(wù)人員，積極應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”給企業(yè)帶來(lái)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，適應(yīng)新的納稅規(guī)范，做賬能力跟得上政策的變化。

五、結(jié)束語(yǔ)

全面實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”是當(dāng)前財(cái)稅體制改革的一個(gè)重要內(nèi)容?！盃I(yíng)改增”改革使得我國(guó)的稅制與國(guó)際逐步接軌，有利于降低重復(fù)納稅的頻率，促進(jìn)企業(yè)甚至行業(yè)的改革，提高企業(yè)管理水平，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展的競(jìng)爭(zhēng)力。在房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”的初期，可能會(huì)遇到重重困難，增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)展提出了新的挑戰(zhàn)，使得舊的房地產(chǎn)開發(fā)管理制度不再適應(yīng)當(dāng)前財(cái)稅制度的發(fā)展，增大房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的壓力，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)而言，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”，隨著改革的全面進(jìn)行，相關(guān)行業(yè)財(cái)稅法律的不斷規(guī)范，上下游企業(yè)具備增值稅一般納稅的條件，能夠?yàn)榉康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供增值稅專用發(fā)票，會(huì)有利于降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)，減少房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)成本。

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