會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的協(xié)調(diào)性問題研究
——基于我國(guó)企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的調(diào)查分析

●中國(guó)航空工業(yè)集團(tuán)公司沈陽飛機(jī)設(shè)計(jì)研究所 白 娜

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的協(xié)調(diào)性問題研究
——基于我國(guó)企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的調(diào)查分析

●中國(guó)航空工業(yè)集團(tuán)公司沈陽飛機(jī)設(shè)計(jì)研究所 白 娜

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理提出挑戰(zhàn)和契機(jī)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的變化也會(huì)給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善帶來啟發(fā)和參考，二者關(guān)系的有效梳理對(duì)制定帕累托最優(yōu)的準(zhǔn)則體系具有重要意義。本文通過對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷與企業(yè)管理差異性的詮釋及對(duì)存在差異性的成因揭示，認(rèn)為完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行監(jiān)管力度及優(yōu)化其協(xié)調(diào)機(jī)制是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷與企業(yè)管理模式的協(xié)調(diào)性策略。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理 協(xié)調(diào)性

一、引言

2006年我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布，引起了會(huì)計(jì)界高“里氏”級(jí)別的“地震”。新準(zhǔn)則體系把諸多的新理念和方法納入到現(xiàn)有體系中，開拓了原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未提及的空間；同時(shí)，個(gè)別領(lǐng)域過于原則性的規(guī)定，給企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理提出了新的要求。在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同的同時(shí)，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)育和完善，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理模式也正以自己的路徑演進(jìn)。然而，在現(xiàn)實(shí)中，經(jīng)濟(jì)交易錯(cuò)綜復(fù)雜，公司類型、結(jié)構(gòu)多樣，對(duì)于同一項(xiàng)交易，不同的公司有著不同的處理方法，即使同一家公司，也可能因?yàn)榻?jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而改變?cè)鹊奶幚矸椒āＦ髽I(yè)交易的創(chuàng)新和實(shí)務(wù)的發(fā)展都需要更新的會(huì)計(jì)處理方法與之相適應(yīng)。這就給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和改進(jìn)提出更大的挑戰(zhàn)。

如前所述，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理提出挑戰(zhàn)和契機(jī)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的變化也會(huì)給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善帶來啟發(fā)和參考，兩者之間存在著內(nèi)在聯(lián)系。然而在現(xiàn)實(shí)中往往存在著企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行之間二者割裂、忽略聯(lián)系的狀況。由于經(jīng)營(yíng)管理的改變是一個(gè)微小漸進(jìn)的過程，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷本身也有一定的滯后性，現(xiàn)實(shí)中更是可能存在著二者“各自為政”、不相協(xié)調(diào)的局面。本文正是以二者之間的聯(lián)系紐帶為切入點(diǎn)，結(jié)合這二者之間的相互影響、相互協(xié)調(diào)進(jìn)行研究。

就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的研究來說，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)此作了大量的探討，但是更多地是集中于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷同盈余管理之間的關(guān)系上（Stron g etal，19871；Francisetal，19962；Riedl，20043；趙春光，20064；王建新，20075；步丹璐、葉建明，20096）。然而，盈余管理僅僅是企業(yè)管理中的一個(gè)層面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)管理的引導(dǎo)作用甚至突破了盈余管理的界限，作用于企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營(yíng)管理過程中。因此，通過分析準(zhǔn)則變遷同企業(yè)管理之間的這種協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)的關(guān)系，研究?jī)烧咧g的動(dòng)態(tài)博弈關(guān)系，對(duì)于制定帕累托最優(yōu)的準(zhǔn)則體系具有重要意義。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的每一次變遷（1981年、1985年、1992年、2000年與 2006年）都與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)關(guān)系。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系執(zhí)行已經(jīng)有6個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告年度，為我們了解企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況提供了數(shù)據(jù)。本文主要對(duì)我國(guó)企業(yè)執(zhí)行2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的進(jìn)行調(diào)查分析，詮釋新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的差異和協(xié)調(diào)性，同時(shí)通過對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行可以發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則制定還存在的問題，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂完善提供借鑒。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的差異分析

自2007年起，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)執(zhí)行了6個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告年度。對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行情況的調(diào)查分析可知，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理存在的差異主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

（一）企業(yè)執(zhí)行準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定存在偏差。眾多上市公司在具體操作過程中由于受限于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則導(dǎo)向，在實(shí)際實(shí)施過程中要需更多的職業(yè)判斷，給企業(yè)的準(zhǔn)則執(zhí)行帶來了困難，從而導(dǎo)致準(zhǔn)則執(zhí)行不到位。

1.企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過程中的困難。某些準(zhǔn)則的規(guī)定過于原則化從而在實(shí)務(wù)中難以理解和把握。根據(jù)對(duì)遼寧省國(guó)有企業(yè)實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的調(diào)查情況可知，82%的被調(diào)查公司認(rèn)為在執(zhí)行新準(zhǔn)則過程中遇到困難。其中59%的公司認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的難以理解和把握是最主要的困難；10%的公司認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身還存在問題或需要做出進(jìn)一步解釋是最主要的困難。此外，在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過程中還遇到了如下問題：有些準(zhǔn)則在執(zhí)行時(shí)需要相關(guān)會(huì)計(jì)核算軟件的支持，但軟件的技術(shù)功能尚需改進(jìn)；舊新準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目并存；合并報(bào)表的編制、無形資產(chǎn)研究和開發(fā)階段的區(qū)分及一些特殊行業(yè)中出現(xiàn)的問題等也在某種程度上困擾企業(yè)，尤其是公允價(jià)值的獲取與使用。

公允價(jià)值的確定無據(jù)可依主要體現(xiàn)在對(duì)公允價(jià)值適用的領(lǐng)域：

（1）采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的部分上市公司中，一方面未能詳細(xì)披露公允價(jià)值的確定依據(jù)和方法，公允價(jià)值的可靠性無法判斷；另一方面，即使披露了，但各公司采用的依據(jù)和方法不統(tǒng)一，且一些公司采用了估值技術(shù)，更加難以判斷公允價(jià)值的可靠性和公允性。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，如果投資性房地產(chǎn)項(xiàng)目采用公允價(jià)值計(jì)量，那么通過對(duì)周邊市場(chǎng)的調(diào)查，參照同類項(xiàng)確定公允價(jià)值也是有難度的。

（2）金融工具的具體分類與公允價(jià)值確定的依據(jù)規(guī)范性或缺。大多是根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原有規(guī)定進(jìn)行執(zhí)行，而對(duì)企業(yè)持有金融工具的目標(biāo)和特性并不能全面揭示，導(dǎo)致金融工具公允價(jià)值確定的可靠性能差的現(xiàn)實(shí)。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，如果采用公允價(jià)值計(jì)量的項(xiàng)目是交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)，那么這些項(xiàng)目的公允價(jià)值是按期末市場(chǎng)價(jià)值確定的，比較容易取得，但受市場(chǎng)情況影響比較大，對(duì)企業(yè)利潤(rùn)影響重大。

（3）以股票期權(quán)為主要方式進(jìn)行股份支付的上市公司，在運(yùn)用期權(quán)定價(jià)模型對(duì)股票期權(quán)進(jìn)行定價(jià)時(shí)，主觀因素成了影響公允價(jià)值的關(guān)鍵因素，而對(duì)其所選用模型的基本依據(jù)與詳細(xì)的參數(shù)尚未給予全面的解釋和說明。

（4）非同一控制下的企業(yè)合并，合并方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與被并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定都存在著較大的主觀因素，以發(fā)行股份為對(duì)價(jià)的企業(yè)合并中公允價(jià)值的確定為典型代表。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行偏差。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際執(zhí)行與現(xiàn)有文件規(guī)定存在著特定的偏差，這已在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體操作過程中得以驗(yàn)證。我國(guó)上市公司全面執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以來，對(duì)每項(xiàng)準(zhǔn)則都嚴(yán)格開展并有效實(shí)施，但根據(jù)對(duì)我國(guó)上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的調(diào)查分析報(bào)告發(fā)現(xiàn)，上市公司在會(huì)計(jì)處理中還存在一些情況值得關(guān)注和進(jìn)一步研究：出于各種原因未完全按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)專業(yè)判斷，如金融資產(chǎn)分類錯(cuò)誤、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的生效日期、會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)差錯(cuò)的區(qū)別等尚存在模糊認(rèn)識(shí)、執(zhí)行不當(dāng)?shù)葐栴}。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚無明確解釋或規(guī)定導(dǎo)致無法合理反映企業(yè)交易事項(xiàng)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身較2007年以前存在的某些問題得到了改善，但隨著外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境越來越復(fù)雜，市場(chǎng)出現(xiàn)了新的某些復(fù)雜交易，或是需要根據(jù)會(huì)計(jì)原則進(jìn)行專業(yè)判斷的事項(xiàng)，由于新準(zhǔn)則無法預(yù)測(cè)并對(duì)此做出明確的解釋或規(guī)定，導(dǎo)致這些復(fù)雜的交易事項(xiàng)在實(shí)務(wù)中存在會(huì)計(jì)處理爭(zhēng)議。

1.部分具體準(zhǔn)則存在難以理解和把握的問題。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從2007年開始執(zhí)行以來，來自實(shí)務(wù)界的關(guān)于現(xiàn)有一些具體準(zhǔn)則難以理解和操作的呼聲很高，大多數(shù)公司認(rèn)為公允價(jià)值計(jì)量是最難以把握、需要進(jìn)一步指導(dǎo)的領(lǐng)域。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，企業(yè)難以理解和把握的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則依次是NO.22金融工具確認(rèn)和計(jì)量、NO.20企業(yè)合并、NO.2長(zhǎng)期股權(quán)投資、NO.9職工薪酬。其中，56%的公司認(rèn)為公允價(jià)值計(jì)量難以把握；28%的公司認(rèn)為是金融資產(chǎn)的分類；17%的公司認(rèn)為是企業(yè)合并；13%的公司認(rèn)為是財(cái)務(wù)報(bào)表編制。證監(jiān)會(huì)通過對(duì)我國(guó)上市公司年度報(bào)告進(jìn)行分析也發(fā)現(xiàn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在部分領(lǐng)域規(guī)定得比較原則，實(shí)務(wù)操作性較差。

2.部分交易事項(xiàng)存在尚無明確規(guī)定和相關(guān)實(shí)務(wù)指引的問題。據(jù)調(diào)查可知，由于現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對(duì)一些事項(xiàng)進(jìn)行規(guī)定，導(dǎo)致上市公司在操作過程中存在不一致，如缺乏對(duì)轉(zhuǎn)讓虧損子公司的投資收益確認(rèn)、可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量方法等，尤其是收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)問題的闡釋和規(guī)定。證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的監(jiān)管報(bào)告多次強(qiáng)調(diào)上市房地產(chǎn)公司在商品房銷售收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異很大，對(duì)不同房地產(chǎn)公司間收入的可比性造成較大影響。

（三）相關(guān)準(zhǔn)則的披露要求不詳細(xì)導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)信息披露問題。根據(jù)對(duì)上市公司年度報(bào)告披露細(xì)節(jié)的調(diào)查結(jié)果來看，由于相關(guān)準(zhǔn)則對(duì)某些會(huì)計(jì)處理及信息披露的規(guī)定不夠詳細(xì)，導(dǎo)致信息披露還存在一些問題。

1.信息披露不充分。信息披露不充分一直以來都是上市公司年報(bào)中普遍存在的問題之一。據(jù)調(diào)查可知，上市公司財(cái)務(wù)信息披露的充分性問題較以前年度有所改善，但是由于相關(guān)準(zhǔn)則的披露要求不盡詳細(xì)，導(dǎo)致信息披露還存在一些問題，主要表現(xiàn)在五個(gè)方面：一是部分上市公司對(duì)本公司內(nèi)部存在的非流動(dòng)資產(chǎn)的減值跡象披露缺乏明確性，而對(duì)于可回收金額的確定及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回依據(jù)披露也存在著嚴(yán)重的問題；二是60%以上的上市公司對(duì)金融工具的分類標(biāo)準(zhǔn)不能有效披露；三是在存在股份支付的諸多上市公司中，對(duì)可行權(quán)條件的具體類型和內(nèi)容、權(quán)益工具行權(quán)價(jià)格的范圍和股份支付計(jì)劃剩余期限等信息披露不充分；四是極個(gè)別上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表僅簡(jiǎn)單的在審計(jì)報(bào)告中做出披露，而尚未在年報(bào)中予以提及；五是其他綜合收益的構(gòu)成內(nèi)容和披露也缺乏規(guī)范性。

2.信息披露不準(zhǔn)確。相較于信息披露不充分而言，信息披露不準(zhǔn)確問題出現(xiàn)得較少。根據(jù)調(diào)查結(jié)果可知，部分公司年報(bào)存在簡(jiǎn)單錯(cuò)誤，可能誤導(dǎo)報(bào)表使用者的決策，對(duì)年報(bào)信息的嚴(yán)肅性造成重大影響，成為部分公司財(cái)務(wù)信息被質(zhì)疑的重要緣由。一些公司在年報(bào)披露中出現(xiàn)報(bào)表項(xiàng)目與附注信息勾稽關(guān)系錯(cuò)誤、報(bào)表項(xiàng)目中的項(xiàng)目數(shù)字金額符號(hào)相反以及財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息矛盾的尷尬局面，與此同時(shí)，多數(shù)公司不注重對(duì)歷年可比信息的披露，可比信息與上年度法定報(bào)表數(shù)字的差距性較大。

3.信息披露過于模式化。新準(zhǔn)則雖已實(shí)施六個(gè)年度，但部分上市公司披露的年報(bào)中仍存在較為嚴(yán)重的問題，這在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中表現(xiàn)更為突出，附注說明沒有結(jié)合企業(yè)實(shí)際，照抄照搬準(zhǔn)則的現(xiàn)象依舊。首先，關(guān)系到企業(yè)發(fā)展的重要會(huì)計(jì)政策披露不能結(jié)合企業(yè)實(shí)際業(yè)務(wù)特征。其次，年度報(bào)告中冗余的文字量使得部分關(guān)鍵信息被湮沒在內(nèi)，信息使用者不能快速有效地獲取所想要得知的基本信息，造成閱讀的困難。囿于舊準(zhǔn)則的影響，公司不能按照以原則為導(dǎo)向的現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)新交易實(shí)行的會(huì)計(jì)政策選擇做出恰當(dāng)列報(bào)。

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理差異的原因分析

相對(duì)于國(guó)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)而言，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)經(jīng)歷了一段較為短暫的歷程。政治、經(jīng)濟(jì)、文化、法律以及國(guó)際環(huán)境一定程度上影響我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建設(shè)，但我國(guó)政府主導(dǎo)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷較為常見，信息使用者尤其是準(zhǔn)則執(zhí)行者（企業(yè)）對(duì)于準(zhǔn)則制定的參與程度較低，從而導(dǎo)致準(zhǔn)則制定的不完備性、復(fù)雜性以及可操作性較差，致使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理實(shí)際脫節(jié)。

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定缺乏一個(gè)必要的社會(huì)基礎(chǔ)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)日新月異，信息技術(shù)引領(lǐng)時(shí)代潮流，要求前瞻性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則予以匹配。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不是一蹴而就的，其內(nèi)容的實(shí)踐性、技術(shù)性和理論性不但要求制定者擁有豐富的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)全面掌握和了解，而且需要高水平的相關(guān)會(huì)計(jì)理論。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的過程中，由于由財(cái)政部會(huì)計(jì)司統(tǒng)一制定，因此在制定過程中難免會(huì)衍生出系列問題，如參與人員中非政府人士的缺失、會(huì)計(jì)制度使用中的基層會(huì)計(jì)人員的缺失、人員配備的單一性等嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量。

在我國(guó)的現(xiàn)實(shí)中，多方面原因使得我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定具有鮮明的中國(guó)特色，不公開性和依附性是典型。首先，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中，缺乏多層次全方位的公眾參與，主要征求意見對(duì)象是社會(huì)上層，中下層公眾參與不足，而且意見形式多以書面形式反映，缺乏面對(duì)面的討論溝通。其次，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程缺乏相應(yīng)的社會(huì)披露、公眾監(jiān)督機(jī)制。最后，缺乏會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的理論體系，失去理論指導(dǎo)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序在一定程度上偏離了社會(huì)需要。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷缺乏與時(shí)俱進(jìn)性。38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布縮減了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差距，提升了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，然而卻對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界提出嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，不僅使得我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)難度系數(shù)增加，也強(qiáng)化了會(huì)計(jì)“自由裁量權(quán)”；會(huì)計(jì)制度更加依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，致使公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可操作性增強(qiáng)。

伴隨著會(huì)計(jì)領(lǐng)域的深化改革和理論升華，以人力資源會(huì)計(jì)、質(zhì)量成本會(huì)計(jì)、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)等為代表的新型會(huì)計(jì)分支不斷涌現(xiàn)，但仍缺乏針對(duì)性的會(huì)計(jì)制度對(duì)其進(jìn)行適度規(guī)范。同時(shí)，地方會(huì)計(jì)理論研究深度不足，脫離本地實(shí)際，實(shí)施成效不盡人意。我國(guó)的會(huì)計(jì)制度制定實(shí)踐中的一些問題嚴(yán)重影響力會(huì)計(jì)制度的完整性、整體性和可操作性。由于在制定會(huì)計(jì)制度時(shí)論證不足，致使會(huì)計(jì)制度完成并投入使用后與社會(huì)實(shí)際脫節(jié)，導(dǎo)致部分會(huì)計(jì)制度根本無法實(shí)施；與此同時(shí)，各種會(huì)計(jì)制度的“補(bǔ)丁”不斷增加，“補(bǔ)充規(guī)定”、“補(bǔ)充辦法”、“問題解答”成為附帶品。

（三）企業(yè)參與準(zhǔn)則制定積極性不足。杜興強(qiáng)（2003）指出我國(guó)上市公司管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定普遍保持有一份“理智的冷漠”的態(tài)度，幾乎不參與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定7。查閱相關(guān)資料發(fā)現(xiàn)，對(duì)我國(guó)有關(guān)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿做出反饋的主要來自高等院校、部委，以及各地財(cái)政局所組織的座談會(huì)記錄，沒有來自上市公司 （即使是國(guó)有性質(zhì)的上市公司），說明我國(guó)企業(yè)界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定參與的積極性不足。另外，企業(yè)對(duì)于準(zhǔn)則制定部門頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)不夠深入，沒有使會(huì)計(jì)人員真正領(lǐng)會(huì)到新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神；相當(dāng)部分會(huì)計(jì)人員本身知識(shí)面較窄，業(yè)務(wù)能力較低，對(duì)新準(zhǔn)則的一些內(nèi)容不能理解或在實(shí)踐工作中缺乏職業(yè)判斷能力從而不會(huì)操作。

由于企業(yè)參與準(zhǔn)則制定積極性不高，會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)力度不夠，加上原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷要求更高，造成個(gè)別企業(yè)會(huì)計(jì)人員在執(zhí)行準(zhǔn)則過程中，對(duì)于準(zhǔn)則中的難點(diǎn)、疑點(diǎn)問題，大多都繞著走，能不采用的就不采用，準(zhǔn)則執(zhí)行起來往往似是而非。

四、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的協(xié)調(diào)性策略

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)作為一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，其建設(shè)的規(guī)范性與否關(guān)系到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的績(jī)效高低，因此，為建立適應(yīng)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，需對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行宏觀的管理和改進(jìn)，以期達(dá)到指導(dǎo)實(shí)踐的根本目標(biāo)。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理存在的差異，從以下三個(gè)方面提出相應(yīng)的協(xié)調(diào)性策略。

（一）根據(jù)新情況新問題進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架體系的制定需要對(duì)各種形式的規(guī)定進(jìn)行全面梳理和明晰，明確之間的關(guān)聯(lián)度和執(zhí)行效力。首先，要對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和應(yīng)用指南、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的講解、解釋公告和執(zhí)行問題專家工作組意見各異的規(guī)定開展探討、梳理和完善，并使之達(dá)成統(tǒng)一性。其次，還要對(duì)各種規(guī)定中存在的問題進(jìn)行明晰、提出應(yīng)對(duì)之策，并明確相應(yīng)的執(zhí)行效力，實(shí)現(xiàn)各方位全面掌控的基本狀態(tài)。

2．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的制定需要在強(qiáng)化對(duì)市場(chǎng)關(guān)注的重大會(huì)計(jì)問題和相關(guān)案例研究的基礎(chǔ)上，從細(xì)化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和增強(qiáng)操作性的角度，達(dá)到內(nèi)容的完善性和標(biāo)準(zhǔn)化。首先，在制定的過程中應(yīng)充分考慮公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)問題，并對(duì)其使用范疇、相關(guān)性、可靠性及經(jīng)濟(jì)效果進(jìn)行綜合測(cè)度和評(píng)價(jià)，同時(shí)，對(duì)公允價(jià)值的內(nèi)涵、層級(jí)及信息披露等提供針對(duì)性指南。其次，對(duì)于如企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、長(zhǎng)期股權(quán)投資、金融工具、資產(chǎn)減值等對(duì)市場(chǎng)產(chǎn)生較大影響的項(xiàng)目準(zhǔn)則，應(yīng)結(jié)合市場(chǎng)中的執(zhí)行案例，不斷細(xì)化準(zhǔn)則規(guī)定，并根據(jù)現(xiàn)實(shí)情境提供操作性的指南。

（二）加強(qiáng)企業(yè)參與準(zhǔn)則制定的意識(shí)和積極性。企業(yè)最了解會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，掌握經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)的發(fā)展與變化，同時(shí)也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的主體，能夠把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)管理實(shí)務(wù)的差異與協(xié)調(diào)性。但是目前企業(yè)參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的積極性和意愿并不高，導(dǎo)致準(zhǔn)則制定部門對(duì)來自會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的心聲了解不多，不利于實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則的可操作性，以及預(yù)見性。鑒于此，必須加強(qiáng)企業(yè)參與準(zhǔn)則制定的意識(shí)，明確企業(yè)在準(zhǔn)則制定過程中的責(zé)任與權(quán)力，提高其參與準(zhǔn)則制定的積極性。另外，還要提供企業(yè)能夠參與準(zhǔn)則制定的途徑，如在準(zhǔn)則制定過程中準(zhǔn)則制定部門與企業(yè)進(jìn)行座談會(huì)，通過面對(duì)面的溝通與交流，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理實(shí)務(wù)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

（三）加大準(zhǔn)則培訓(xùn)力度，提升相關(guān)人員能力。實(shí)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷和企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的協(xié)調(diào)還需要加大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)力度，并提升會(huì)計(jì)人員的相關(guān)能力。會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)的提高有賴于會(huì)計(jì)人員知識(shí)素養(yǎng)的提高、業(yè)務(wù)能力的提高和會(huì)計(jì)道德建設(shè)。在知識(shí)素養(yǎng)提高方面，一方面要加強(qiáng)會(huì)計(jì)基本理論的培養(yǎng)；另一方面也要加強(qiáng)實(shí)戰(zhàn)知識(shí)的傳授與教育。在業(yè)務(wù)能力方面，可以在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)教育基礎(chǔ)上有針對(duì)性的對(duì)不同行業(yè)進(jìn)行必要專業(yè)能力培訓(xùn)，提高專業(yè)會(huì)計(jì)人員的專門業(yè)務(wù)能力。職業(yè)道德方面，更重要的是要提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)責(zé)任感，使會(huì)計(jì)人員在保證會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上，對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行符合職業(yè)道德的操作。通過知識(shí)、能力和道德建設(shè)，切實(shí)提高會(huì)計(jì)人員的綜合素養(yǎng)。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，也是一項(xiàng)刻不容緩的戰(zhàn)略任務(wù)。為了建立與現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的、健全完善的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，必須改進(jìn)和加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的宏觀管理，正確處理好繼承與發(fā)展的關(guān)系，科學(xué)規(guī)范與便于操作的關(guān)系?！?/p>

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