制劑成本核算方法及制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的研究

殷 佳

隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展，醫(yī)療技術(shù)日新月異，先進(jìn)醫(yī)療成果不斷轉(zhuǎn)化為新處方投入醫(yī)院制劑室生產(chǎn)，故藥品制劑在醫(yī)療成本中的比重日益加大，在新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中，明確提出醫(yī)院自制的各種藥品、材料等物資，要將生產(chǎn)自制物資發(fā)生的直接材料、直接人工以及間接費(fèi)用計(jì)入自制物資成本，因此在加強(qiáng)全院成本核算工作的同時(shí)應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)制劑藥品的成本核算工作。

此外，為各臨床醫(yī)療科室提供的各類制劑公藥可以看作是醫(yī)院內(nèi)部轉(zhuǎn)移的產(chǎn)品，在對(duì)制劑進(jìn)行成本核算的基礎(chǔ)上，可以對(duì)其制定合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，從而增強(qiáng)醫(yī)護(hù)人員的成本意識(shí)，杜絕浪費(fèi)。

1 我院制劑室基本情況

制劑室是醫(yī)療單位配制制劑的部門，目前很多二、三級(jí)醫(yī)院都設(shè)立有制劑室，主要是生產(chǎn)本醫(yī)院研制的各種制劑藥品并應(yīng)用于臨床，以取得效益，就我院而言，制劑室主要承擔(dān)全院自制制劑的生產(chǎn)與供應(yīng)以及全院各部門的各類公藥的發(fā)放，制劑室屬于藥劑科核心部門之一，制劑生產(chǎn)量大，每月各臨床科室領(lǐng)用的制劑公藥數(shù)量也巨大，對(duì)醫(yī)院整體效益的影響不容忽視。

2 自制制劑成本核算方法研究

我院制劑室自制制劑主要分為兩類，一類制劑為由制劑室生產(chǎn)后直接用于臨床患者以獲取制劑藥品收入，另一類制劑為由制劑室生產(chǎn)后由臨床科室作為科室公藥進(jìn)行領(lǐng)用。

2.1 自制制劑成本核算現(xiàn)狀

就我院實(shí)際來(lái)看，兩類制劑的定價(jià)原則均按照滬價(jià)商(2002)20 號(hào)關(guān)于印發(fā)《上海市醫(yī)療機(jī)構(gòu)制劑計(jì)價(jià)方法》的通知相關(guān)文件要求進(jìn)行計(jì)算，主要原則就是以原材料每料的實(shí)際進(jìn)價(jià)×相關(guān)毛利率+包裝材料的實(shí)際單價(jià)進(jìn)行定價(jià)計(jì)算，由于文件下發(fā)時(shí)距今時(shí)間已久，大部分原料的成本價(jià)都已上升，而且對(duì)于一類制劑統(tǒng)一按照一種毛利率進(jìn)行計(jì)算存在嚴(yán)重不合理性，此外對(duì)于我院公藥制劑按照零售價(jià)對(duì)科室進(jìn)行核算也無(wú)法準(zhǔn)確衡量其向臨床科室轉(zhuǎn)移過(guò)程中價(jià)值，應(yīng)計(jì)算其合理的成本價(jià)作為內(nèi)部結(jié)算價(jià)格進(jìn)行核算，因此若繼續(xù)采用過(guò)去的方法進(jìn)行定價(jià)會(huì)造成制劑工作人員成本控制意識(shí)淡薄，對(duì)制劑室工作成果的價(jià)值也無(wú)法正確衡量，并在一定程度上造成醫(yī)院資源流失，因此，在醫(yī)療技術(shù)不斷發(fā)展，制劑質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)不斷提高以及藥品制劑在醫(yī)療成本中的比重不斷增加的情況下，對(duì)制劑進(jìn)行成本核算刻不容緩。

2.2 自制制劑成本核算方法研究

對(duì)有關(guān)自制制劑的成本核算可以參照全成本核算的原則，確定各類制劑生產(chǎn)過(guò)程中的各項(xiàng)成本，如材料消耗、人員支出、設(shè)備維修折舊、水電費(fèi)等，分清直接成本和間接成本，按合理的分?jǐn)偡椒ㄓ?jì)算間接成本，計(jì)算出各制劑的總成本。即某種制劑生產(chǎn)總成本=直接成本+間接分?jǐn)偝杀尽?/p>

2.2.1 直接成本主要為生產(chǎn)某種制劑所需的原料、輔料以及包裝物材料等，對(duì)于直接成本可以按照所需原材料耗用量、單位進(jìn)價(jià)直接計(jì)算生產(chǎn)成本。

2.2.2 間接費(fèi)用是指需分?jǐn)偨o各制劑的各項(xiàng)費(fèi)用，包括人員支出、水電費(fèi)、設(shè)備折舊維修費(fèi)等各項(xiàng)間接費(fèi)用。①生產(chǎn)某種制劑耗用的單位人員支出= (每人月平均工資獎(jiǎng)金數(shù)×工作人數(shù)×生產(chǎn)某種制劑的月工作時(shí)間比率)/月生產(chǎn)某種制劑的總數(shù)量;②生產(chǎn)某種制劑耗用的單位水支出= (月平均消耗水總額×某種制劑的月產(chǎn)量比率)/月生產(chǎn)某種制劑的總數(shù)量;③生產(chǎn)某種制劑耗用的單位電支出= (設(shè)備功率×生產(chǎn)某種制劑每月使用時(shí)間×單價(jià))/ 月生產(chǎn)某種制劑的總數(shù)量;④生產(chǎn)某種制劑耗用的單位設(shè)備折舊支出= (月平均折舊費(fèi)×某種制劑的月產(chǎn)量比率)/月生產(chǎn)某種制劑的總數(shù)量;⑤生產(chǎn)某種制劑耗用的單位設(shè)備維修費(fèi)支出=(月平均設(shè)備維修費(fèi)× 某種制劑的月產(chǎn)量比率)/月生產(chǎn)某種制劑的總數(shù)量。

2.3 自制制劑成本核算的意義

通過(guò)以上方法對(duì)我院的自制制劑進(jìn)行核算后得出的成本價(jià)格，部分制劑實(shí)際成本已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出原先按照相關(guān)文件計(jì)算的零售價(jià)格，因此原始定價(jià)方法一方面造成我院制劑室人員的工作成果價(jià)值無(wú)法準(zhǔn)確衡量，成本控制的意識(shí)淡薄，另一方面也影響醫(yī)院總的收入毛利，部分制劑藥品實(shí)際上已收不抵支，因此通過(guò)上述核算后我院已提交部分制劑藥品的實(shí)際成本價(jià)值至相關(guān)上級(jí)主管部門進(jìn)行定價(jià)參考，重新核定其零售價(jià)以合理體現(xiàn)醫(yī)院制劑室的工作價(jià)值以及保證醫(yī)院的合理收入。

3 制定制劑公藥內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的研究

內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格是指單位內(nèi)部各責(zé)任中心之間進(jìn)行內(nèi)部結(jié)算和責(zé)任結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)所采用的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，從醫(yī)院的日常運(yùn)作來(lái)看，像制劑室等醫(yī)療輔助類科室，作為醫(yī)院的成本責(zé)任中心，他們的貢獻(xiàn)不容忽視，其為各臨床科室提供的制劑公藥可以看作是醫(yī)院內(nèi)部轉(zhuǎn)移的產(chǎn)品，因此合理確定其內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格對(duì)衡量制劑室工作效益及完善醫(yī)院成本核算，成本控制工作意義重大。

3.1 制劑室制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的意義

3.1.1 制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格可以客觀、公正的考評(píng)制劑室制劑公藥的產(chǎn)出業(yè)績(jī) 制劑室為各臨床醫(yī)療科室提供的制劑公藥可以看作是醫(yī)院內(nèi)部轉(zhuǎn)移產(chǎn)品，但對(duì)于這類產(chǎn)品的價(jià)值過(guò)去卻難以準(zhǔn)確衡量，導(dǎo)致制劑室產(chǎn)出效益難以量化，制定合理內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，能恰當(dāng)衡量制劑室工作業(yè)績(jī)，進(jìn)而能提高工作人員的工作積極性。

3.1.2 制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格為醫(yī)院科室開展成本核算提供支持 近年來(lái)，醫(yī)院對(duì)科室成本核算的準(zhǔn)確性要求越來(lái)越高，醫(yī)療輔助類科室為臨床科室提供醫(yī)療服務(wù)支持，其成本需要按照一定的標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)側(cè)敫髋R床科室，而分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)選用的合理性會(huì)直接影響到臨床科室成本核算的準(zhǔn)確性，為制劑室制劑公藥制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格后，可以作為將制劑室成本分?jǐn)偟礁髋R床科室的分配依據(jù)，因此合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格為醫(yī)院完善科室成本核算工作提供支持。

3.1.3 制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格可以為制劑室外接項(xiàng)目提供計(jì)價(jià)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn) 今后在資源允許的條件下制劑室還有可能會(huì)承包一些外部醫(yī)院的制劑制作工作，這就需要為制劑制定合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，為其進(jìn)行費(fèi)用結(jié)算提供標(biāo)準(zhǔn)，在充分運(yùn)用資源基礎(chǔ)上使醫(yī)院制劑室產(chǎn)出效益最大化。

3.2 制劑室制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的原則

3.2.1 與醫(yī)院整體目標(biāo)一致原則 在制劑室制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格并入科室核算后會(huì)直接影響各臨床科室的利益，其制定的合理性就至關(guān)重要，因此制定的前提是要把握與醫(yī)院整體目標(biāo)的一致的原則，要在醫(yī)院高效低耗的總體目標(biāo)下制定合理內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格。

3.2.2 可行性強(qiáng)、易于操作原則 制劑室制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格時(shí)要充分結(jié)合醫(yī)院現(xiàn)有數(shù)據(jù)資源，做到切實(shí)可行、易于操作，如在幾種制定方法中的市場(chǎng)價(jià)格法在醫(yī)院制劑室可行性就不強(qiáng)，而成本法對(duì)于醫(yī)院來(lái)說(shuō)就較為適用，可行性強(qiáng)，在醫(yī)院全面實(shí)行成本核算的前提下也容易計(jì)算操作。

3.2.3 易于接受原則 對(duì)制劑公藥制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格要遵循易于被臨床科室接受的原則，這樣制定出的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格才有利于調(diào)動(dòng)這些部門進(jìn)一步降低科室成本的積極性，也有利于準(zhǔn)確考核臨床科室的工作業(yè)績(jī)。

3.3 制劑公藥內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格制定方法的研究

內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格制定的方法主要有以下幾種:

3.3.1 市場(chǎng)價(jià)格法 它以市場(chǎng)價(jià)格作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格制定的依據(jù)，操作方便，但其要求轉(zhuǎn)移的中間產(chǎn)品或勞務(wù)存在完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)，但完全競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)幾乎是不存在的，并且制劑室生產(chǎn)的制劑公藥只在醫(yī)院內(nèi)部流通使用，沒(méi)有外部市場(chǎng)的存在，也就不具備運(yùn)用市場(chǎng)價(jià)格法的基礎(chǔ)，因此此方法在制劑室不太適用。

3.3.2 協(xié)商價(jià)格法 是指各責(zé)任中心以正常的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)，通過(guò)定期共同協(xié)商所確定的為雙方所接受的價(jià)格，協(xié)商價(jià)格的上限是市價(jià)，把標(biāo)準(zhǔn)成本作為下限，具體價(jià)格由各相關(guān)責(zé)任中心在這一范圍內(nèi)協(xié)商決定，協(xié)商價(jià)格在一定程度上保護(hù)了交易雙方的利益，但對(duì)于醫(yī)院來(lái)講，若采用此方法制劑室必須定期與每一個(gè)臨床科室進(jìn)行價(jià)格協(xié)商，不僅增加了工作成本，同時(shí)也會(huì)造成每個(gè)臨床科室計(jì)價(jià)不同的情況，若一個(gè)臨床科室的主管較為強(qiáng)勢(shì)，其可能協(xié)商的價(jià)格就較低，這樣就無(wú)法體現(xiàn)公平制定內(nèi)部?jī)r(jià)格的原則。

3.3.3 雙重價(jià)格法 是指買賣雙方分別采用不同的轉(zhuǎn)移價(jià)格進(jìn)行記錄，生產(chǎn)部門計(jì)算收入的價(jià)格不等于購(gòu)買部門購(gòu)買的價(jià)格，差額在企業(yè)管理層作為一種管理費(fèi)用由企業(yè)整體承擔(dān)，此方法也以市場(chǎng)價(jià)格作為基礎(chǔ)。對(duì)于制劑室而言，首先制劑公藥缺乏外部市場(chǎng)，定價(jià)的基礎(chǔ)無(wú)法確定，同時(shí)此方法價(jià)格設(shè)計(jì)過(guò)程較為復(fù)雜，因此也不太常用。

3.3.4 成本定價(jià)法 成本定價(jià)就是指以生產(chǎn)部門生產(chǎn)產(chǎn)品的成本為基礎(chǔ)來(lái)制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，通常較為常用的有實(shí)際成本與成本加成兩種方式，前者將產(chǎn)品或勞務(wù)的實(shí)際成本直接作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，后者以產(chǎn)品或勞務(wù)的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，再加上一定比例的利潤(rùn)來(lái)作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格。當(dāng)內(nèi)部轉(zhuǎn)移物品不存在外部市場(chǎng)時(shí)，通常會(huì)采用成本定價(jià)法，由此可見(jiàn)，此方法較適用于制劑室。

因此，在對(duì)幾種制定方法分析比較后，筆者認(rèn)為醫(yī)院可以選用成本定價(jià)法作為制劑室制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的方法，成本定價(jià)法的基礎(chǔ)首先要計(jì)算轉(zhuǎn)移物品的實(shí)際成本，成本計(jì)算的準(zhǔn)確性會(huì)直接關(guān)系到內(nèi)部定價(jià)的合理性，在確定了各制劑公藥成本后就應(yīng)選擇是以實(shí)際成本定價(jià)還是實(shí)際成本加成定價(jià)，筆者認(rèn)為應(yīng)使用實(shí)際成本加成定價(jià)的方法，雖然用實(shí)際成本法定價(jià)較為簡(jiǎn)單，可以直觀地反映內(nèi)部轉(zhuǎn)移產(chǎn)品的實(shí)際成本，但此方法會(huì)削弱制劑室及臨床科室控制成本的積極性，而使用實(shí)際成本加成法可以使制劑室得到一定的利潤(rùn)，醫(yī)院可以將此作為考核標(biāo)準(zhǔn)納入科室績(jī)效核算中，從而制劑室工作價(jià)值得以體現(xiàn)，員工的工作積極性得以提高，對(duì)于臨床科室而言，制劑公藥的使用成本有所提高，這樣可以有效減少浪費(fèi)現(xiàn)象的產(chǎn)生，自覺(jué)的控制使用成本，節(jié)約資源，對(duì)于加成率的確定可以根據(jù)各醫(yī)院的實(shí)際情況合理制定。

4 總結(jié)

對(duì)醫(yī)院自制制劑進(jìn)行成本核算并制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，能合理量化制劑產(chǎn)出，衡量制劑室人員工作價(jià)值，加強(qiáng)制劑室工作人員的成本控制意識(shí)，提高工作積極性，也進(jìn)一步推進(jìn)醫(yī)院向高效低耗的運(yùn)作模式發(fā)展，使醫(yī)院成本管理更趨專業(yè)化和精細(xì)化。

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