企業(yè)所得稅年度匯算清繳應注意的問題

遼寧職業(yè)學院 楊昕杰

一、匯算清繳時間問題

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第五十四條規(guī)定：企業(yè)應當自年度終了之日起五個月內(nèi)向主管稅務機關報送年度企業(yè)所得稅納稅申報表，結(jié)清應繳應退稅款。在這期間至少應注意兩點：

(一)特別納稅調(diào)整的風險

按照稅法的規(guī)定，匯算清繳期過后主管稅務機關將在適當時間對企業(yè)匯算情況進行檢查，其中涉及《國家稅務總局關于印發(fā)<特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）>的通知》（以下簡稱《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》）調(diào)整的內(nèi)容，企業(yè)除按規(guī)定補繳稅款和加收滯納金外，還要自匯算清繳結(jié)束后次日（即6月1日）起至補繳稅款之日止，按日加收銀行同期人民幣貸款基準利率5%的利息，涉及偷稅的還要按規(guī)定處以罰款，甚至追究刑事責任，因此，企業(yè)在匯算清繳時對多列支出、少列收入項目一定要認真進行調(diào)整。企業(yè)的納稅調(diào)整分為永久性差異納稅調(diào)整和時間性納稅調(diào)整。永久性差異的納稅調(diào)整是指企業(yè)在計算當期企業(yè)所得稅時所作的以后各期不能轉(zhuǎn)回的納稅調(diào)整事項，如超額列支的限額扣除項目、不允許扣除項目、免征額、加計扣除等。時間性差異是指當期發(fā)生的可以在以后各期轉(zhuǎn)回的納稅調(diào)整項目，如開辦費、折舊、預提維修費、廣告費、企業(yè)投資損失、各種資產(chǎn)減值準備等。對于永久性納稅調(diào)整項目，企業(yè)要想辦法將限額扣除項目向非限額扣除項目轉(zhuǎn)化、將不允許扣除項目向允許扣除項目上轉(zhuǎn)化，并經(jīng)常了解、研究企業(yè)能夠享受、爭取到的稅收減免。對于時間性差異的納稅調(diào)整，企業(yè)應作好備查。避免以后時間性差異轉(zhuǎn)回時，因為遺忘在稅前進行反向調(diào)整而給企業(yè)帶來損失。

(二)錯過申報和繳稅時間的風險

按照稅法規(guī)定，超期未申報的或申報資料不全的，將按照未按規(guī)定辦理納稅申報（含報送相關納稅資料，下同）處以罰款，少繳的稅款同樣要按規(guī)定加收滯納金，因此，必須在匯算清繳期內(nèi)辦理年度納稅申報，繳清應補交的稅款。

二、收入總額確認與不征稅收入劃分問題

《企業(yè)所得稅法》第六條明確了收入總額的范圍，第七條則規(guī)定了不征稅收入的內(nèi)容，《企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）第十二條至第二十六條對此做出了詳細規(guī)定?！秶叶悇湛偩株P于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》又對銷售商品和勞務的所得稅收入確認方法做出了補充規(guī)定。此外，國家稅務總局還下發(fā)文件對一些具體行業(yè)、具體項目的收入確認方法進行了明確，企業(yè)在匯算清繳期內(nèi)應當對照這些政策對應申報的收入總額、不征稅收入做出正確調(diào)整。

三、認定和確認本企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠政策

《企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補充通知》規(guī)定，企業(yè)所得稅優(yōu)惠內(nèi)容包括：免稅收入、定期減免稅、優(yōu)惠稅率、加計扣除、抵扣應納稅所得額、加速折舊、減計收入、稅額抵免和其他專項優(yōu)惠政策?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十五至第三十四條分別對這些優(yōu)惠政策進行了明確?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第四章用21個條款對這些優(yōu)惠政策做出了詳細規(guī)定。此外，國務院及其財政、稅務主管部門還出臺了許多補充政策，有的是針對某一行業(yè)的，有的是針對特定項目的，還有的是針對具體納稅人的，企業(yè)應該認真對照這些政策，確定是否屬于稅收優(yōu)惠的范圍或?qū)ο?，對屬于本企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠政策，沒有認定和確認的，要在匯算清繳期內(nèi)按照《稅收減免管理辦法（試行）的通知》等要求進行認定和確認，以獲得國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策。

四、各項扣除項目的調(diào)整

企業(yè)所得稅以會計核算資料為基礎這是確定無疑的，但是由于稅法與財務會計制度的立法目的不同，《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定：在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致時，應當依照稅法的規(guī)定計算調(diào)整，這也是稅收強制性在所得稅管理上的具體體現(xiàn)，因此，企業(yè)所得稅法在匯算清繳時應著重注意以下扣除項目的調(diào)整：

(1)公益性捐贈支出不得超過年度利潤總額的12%，非公益性捐贈、罰款支出不允許在稅前扣除。

(2)經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨在建造期間發(fā)生的合理的借款費用計入有關存貨資產(chǎn)成本，待該產(chǎn)品出售時連同其他成本項目金額一并扣除，不能在發(fā)生當期直接扣除。

(3)職工福利費實際發(fā)生額不能超過工資薪金總額的14%。

(4)企業(yè)當年實際支出的職工教育經(jīng)費（包括上年結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)），不能超過工資薪金總額的2.5%。

(5)實際繳撥的工會經(jīng)費憑工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù)在工資薪金總額的2%以內(nèi)扣除。

(6)企業(yè)實際支付業(yè)務的業(yè)務招待費不得超過銷售（營業(yè)）收入的5‰，且扣除比例不得超過實際發(fā)生額的60%。

(7)廣告費和業(yè)務宣傳費支出（包括上年結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)），扣除比例不得超過銷售（營業(yè)）收入的15%。法律另有規(guī)定的除外

(8)企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權使用費、以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的利息也不得扣除。（企業(yè)關聯(lián)方利息支出允許稅前按標準扣除除外）

(9)生物資產(chǎn)的折舊允許扣除，但僅限于財務會計制度規(guī)定的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)。

(10)財務會計制度規(guī)定的固定資產(chǎn)標準、計價和折舊方法、修理費列支以及存貨計價方法等政策與《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》規(guī)定存有一定的差別，實際執(zhí)行中如有不同，在年終匯算時要認真按照稅法政策規(guī)定進行調(diào)整。

(11)企業(yè)按會計制度規(guī)定提取的各項資產(chǎn)減值（含呆賬、壞賬）準備不允許在所得稅前扣除，已經(jīng)列入利潤備抵項目的應該在匯算清繳期內(nèi)進行調(diào)整。

此外，國務院及其財政、稅務主管部門在《企業(yè)所得稅法》及其實施條例頒布后又出臺了許多補充政策，如：《財政部、國家稅務總局、民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》等等，有的還針對具體行業(yè)和特定納稅人，企業(yè)應對照政策——進行甄別并進行調(diào)整。

五、繳納和支付已提未付的各項稅金及費用

新《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》與原稅法（含外資企業(yè)所得稅法）相比，在扣除項目的規(guī)定上除固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、已銷產(chǎn)品成本等項目外，一個很明顯的不同就是必須以實際發(fā)生（支付）數(shù)（規(guī)定的范圍和比例內(nèi)）扣除，因此，作為已提取尚未支付的營業(yè)稅金及附加（消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加等）、應付職工薪酬、借款利息及其他應付未付費用、支出等，要在匯算清繳期內(nèi)支付完畢，不能如期支付的亦應在編制企業(yè)所得稅年度納稅申報表時進行調(diào)整。

六、編制和報送年度納稅申報資料

《國家稅務總局關于〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表〉的補充通知》對企業(yè)所得稅年度納稅申報表的填報說明進行了修改，企業(yè)要按照填報說明將對收入、扣除項目的調(diào)整情況以及稅收優(yōu)惠政策的核算、確認結(jié)果通過企業(yè)所得稅年度納稅申報表集中上報，同時，還要按照《匯算清繳管理辦法》的要求報送企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表、財務會計報表以及減免稅審批、備案事項等相關資料，對存在關聯(lián)交易的納稅人還要按照《企業(yè)所得稅法》第四十三條、《實施條例》第一百一十四條以及《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》的相關規(guī)定進行關聯(lián)申報和準備相關的同期資料。

七、賬務的調(diào)整

經(jīng)過以上確認、調(diào)整后的應納稅所得額與企業(yè)會計核算的利潤總額一般都有一定的差距，有的多，有的少，從企業(yè)所得稅核算的角度都應該進行調(diào)整，但有些內(nèi)容，如：固定資產(chǎn)減值準備、稅收滯納金與罰款等項永久性差異，一旦調(diào)整，不但會計核算麻煩，對利潤的最終分配也不會產(chǎn)生影響。為體現(xiàn)會計核算準確性，可在會計核算上不做調(diào)整，只要將需要補、退的企業(yè)所得稅調(diào)整當年的所得稅費用即可，而對由于計算錯誤等原因形成的時間性差異，如非法采取加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊、存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)錯誤等，則必須進行賬務調(diào)整。

總之，通過在匯算清繳期對企業(yè)收入總額、扣除項目的調(diào)整以及對各項稅收優(yōu)惠政策確認等項工作，核實年度企業(yè)所得稅應納稅所得額，結(jié)清應補、退的所得稅稅款，不但消除了納稅風險，也為稅后利潤分配奠定了基礎，同時，對會計人員來講也給全年工作劃上了一個圓滿的句號。

[1]中華人民共和國企業(yè)所得稅法,企業(yè)所得稅法實施條例》

[2]國家稅務總局關于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》的通知

[3]國家稅務總局關于企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補充通知