“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)的影響研究

張智猛

【摘 要】 2011年11月16日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的文件，確定了“營(yíng)改增”改革方案的總體部署及實(shí)施細(xì)則，增值稅征稅范圍擴(kuò)大到了交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。來自上海“營(yíng)改增”改革經(jīng)驗(yàn)顯示，此項(xiàng)“營(yíng)改增”改革措施實(shí)施效果十分明顯，眾多企業(yè)節(jié)稅效應(yīng)明顯、有效減緩其經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。但是改革后，交通運(yùn)輸業(yè)整體稅負(fù)有所增加，盈利能力減弱，主要原因是交通運(yùn)輸業(yè)稅率較高，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足，導(dǎo)致成本上升。對(duì)此，交通運(yùn)輸企業(yè)要適時(shí)采購(gòu)固定資產(chǎn)，盡量獲取增值稅專用發(fā)票，再造業(yè)務(wù)流程；政府部門應(yīng)加大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣力度，合理設(shè)置稅率。

【關(guān)鍵詞】 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅； 交通運(yùn)輸業(yè)； 稅負(fù)變化； 企業(yè)績(jī)效

中圖分類號(hào)：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1004-5937（2014）19-0085-06

一、研究背景

“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)方案于2012年1月1日在上海正式拉開帷幕，此次稅改暫時(shí)涉及交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)兩個(gè)行業(yè)，時(shí)至今日，試點(diǎn)地已覆蓋12個(gè)省市。我國(guó)增值稅一直以《增值稅暫行條例》的形式存在，從2009年起，我國(guó)的增值稅條列幾乎不曾改動(dòng)，未能取得完善和發(fā)展，如今適時(shí)出臺(tái)“營(yíng)改增”方案則有利于我國(guó)稅制的長(zhǎng)足健康發(fā)展。中國(guó)社科院財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院院長(zhǎng)高培勇認(rèn)為：“營(yíng)改增”實(shí)際是重大財(cái)稅改革的導(dǎo)火索。

作為重點(diǎn)改征對(duì)象——交通運(yùn)輸業(yè)，其改征效應(yīng)的好壞對(duì)我國(guó)改革政策的實(shí)施有著重要意義。目前，我國(guó)的稅收體制還是增值稅與營(yíng)業(yè)稅兩稅并軌，存在嚴(yán)重的重復(fù)征稅問題，交通運(yùn)輸業(yè)深受其害。交通運(yùn)輸業(yè)作為支撐國(guó)民經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的支柱性產(chǎn)業(yè)，跟現(xiàn)行增值稅涉及的納稅行業(yè)存在較高的交互關(guān)系?！稜I(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》簡(jiǎn)稱《試點(diǎn)方案》暫時(shí)性將交通運(yùn)輸行業(yè)并入增值稅的納稅范圍，與世界發(fā)達(dá)國(guó)家通行稅高度接軌，最終建立國(guó)際經(jīng)濟(jì)全球化下高度自由化新型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的增值稅制度，“營(yíng)改增”成為當(dāng)前交通運(yùn)輸企業(yè)迫切需要研究的課題。

二、《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》概述

（一）《試點(diǎn)方案》概述

為適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型，進(jìn)一步完善新時(shí)期社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)稅收制度，促進(jìn)第三產(chǎn)業(yè)平穩(wěn)較快發(fā)展，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局于2011年11月16日，共同發(fā)布《試點(diǎn)方案》（財(cái)稅〔2011〕110號(hào)），規(guī)定上海市自2012年1月1日起，全面實(shí)行“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，第一季度，上海全市“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)因此項(xiàng)稅改而降低繳稅額約20億元，鑒于這種良好績(jī)效，我國(guó)又?jǐn)U大了試點(diǎn)范圍。

財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局于2012年7月31日印發(fā)通知，正式規(guī)定交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)兩個(gè)行業(yè)將實(shí)行“營(yíng)改增”稅收改革，并將試點(diǎn)范圍由上海市逐步擴(kuò)散至重慶市、山西省、江蘇省、福建省、陜西省、云南省、廣東?。ê钲谑校⒔魇〉?2個(gè)?。ㄖ陛犑校?，覆蓋了中國(guó)近三分之一的行政區(qū)域，這勢(shì)必會(huì)影響相關(guān)行業(yè)的整體納稅水平。

2013年4月10日，李克強(qiáng)總理在國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上提出進(jìn)一步擴(kuò)圍，并相應(yīng)擴(kuò)大現(xiàn)代服務(wù)業(yè)改革試點(diǎn)范圍，將廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行等納入改革試點(diǎn)范圍，有條件地將通信業(yè)及水路運(yùn)輸業(yè)等也納入改革試點(diǎn)范圍。2013年4月22日，財(cái)政部對(duì)12個(gè)試點(diǎn)省市啟動(dòng)“營(yíng)改增”專項(xiàng)調(diào)查。隨著“營(yíng)改增”逐步完善，營(yíng)業(yè)稅將逐漸退出。

（二）營(yíng)業(yè)稅與增值稅的含義及區(qū)別

1.營(yíng)業(yè)稅與增值稅

根據(jù)《稅法》解釋，營(yíng)業(yè)稅是針對(duì)在境內(nèi)銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。計(jì)算公式如下：

營(yíng)業(yè)稅額＝計(jì)稅營(yíng)業(yè)收入×適用稅率

其中，各行業(yè)稅率各有不同，詳見表1。

根據(jù)《稅法》解釋，若納稅人在進(jìn)口貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或銷售貨物過程中實(shí)現(xiàn)了價(jià)值增值，則國(guó)家必須對(duì)其征收增值稅。作為流轉(zhuǎn)稅的一種，增值稅收入對(duì)國(guó)家財(cái)政收入的貢獻(xiàn)值較大。

2.兩者區(qū)別

首先，計(jì)稅依據(jù)不同。增值稅本質(zhì)為價(jià)外稅，以全部增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，納稅時(shí)實(shí)行稅款抵扣制，即對(duì)其流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中新增價(jià)值部分征稅，具有非重復(fù)征稅的特征，稅基廣闊、稅源眾多，體現(xiàn)出征收的連續(xù)性和一致性；營(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行征稅，納稅人經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)發(fā)生的營(yíng)業(yè)額均為增值額，不像增值稅那樣存在納稅抵扣機(jī)制。

其次，課稅范疇不同。增值稅征稅范疇涵蓋提供加工、修理修配勞務(wù)、銷售貨物及進(jìn)口貨物等幾個(gè)方面；而營(yíng)業(yè)稅征稅范疇較增值稅相比具有廣稅源、低稅率等特點(diǎn)，包括轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)、提供應(yīng)稅勞務(wù)三個(gè)部分。

最后，稅率設(shè)置不同。增值稅的實(shí)行機(jī)制為間接計(jì)稅，征收設(shè)置三類稅率（即零、低和基本稅率），分別適用不同經(jīng)濟(jì)主體、促進(jìn)市場(chǎng)有效平穩(wěn)發(fā)展。營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)為納稅人所發(fā)生的全部營(yíng)業(yè)額，具體依據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)劃分為九大類，設(shè)置不同的稅率。

（三）改革新規(guī)

為推動(dòng)稅制改革，財(cái)政局和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《試點(diǎn)方案》①，主要內(nèi)容如下：

1.稅率

在改革試點(diǎn)區(qū)新增6%和11%兩檔稅率、適應(yīng)新時(shí)期改革需要。如前者適用部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，后者適用建筑行業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)。

2.計(jì)稅方式

現(xiàn)代旅游業(yè)、航空航運(yùn)業(yè)、通信郵政業(yè)、建筑業(yè)及銷售不動(dòng)產(chǎn)，比照增值稅通行計(jì)稅方法。特殊行業(yè)如保險(xiǎn)金融業(yè)可實(shí)行簡(jiǎn)易增值稅征收辦法。

3.計(jì)稅依據(jù)

納稅單位或個(gè)人的計(jì)稅依據(jù)一般為發(fā)生應(yīng)稅行為所獲取的全部收入。

4.服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口征稅規(guī)定

根據(jù)新時(shí)期我國(guó)具體國(guó)情，對(duì)服務(wù)貿(mào)易行業(yè)實(shí)行在國(guó)內(nèi)環(huán)節(jié)繳納增值稅，出口零稅率或免稅制度。

三、改革前后交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)分析

2012年10月1日，在南通市通州區(qū)國(guó)稅局工作人員的現(xiàn)場(chǎng)安排下，萊西財(cái)務(wù)工作人員成功開出了首張?jiān)鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票，并陸續(xù)辦完相應(yīng)手續(xù)，系統(tǒng)上線任務(wù)圓滿結(jié)束，這標(biāo)志著“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作在江蘇省順利地拉開了帷幕。自此，江蘇省進(jìn)入全面開展“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作，為當(dāng)前江蘇經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展注入新的活力。

（一）來自試點(diǎn)的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局與財(cái)政部聯(lián)合提供的資料證實(shí)，截至目前共有1 028 000戶試點(diǎn)納稅人。其中，一般納稅人及小規(guī)模納稅人分別為216 000戶與812 000戶。2012年，試點(diǎn)納稅企業(yè)征地稅負(fù)直接降低額高達(dá)426.3億元，并且減稅面覆蓋范圍為90%。其中，小規(guī)模納稅人享有較高幅度的納稅減免，平均納稅減免額多達(dá)40%。

江蘇省從實(shí)施“營(yíng)改增”稅收改革以來，給企業(yè)帶來的增效明顯，截至目前共給企業(yè)減稅多達(dá)50.2億元，試點(diǎn)納稅人的減稅面達(dá)96.3%。這充分顯示了中央堅(jiān)持稅收結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進(jìn)企業(yè)高效發(fā)展的決心。

但是，在光鮮亮麗的數(shù)據(jù)下面，也有一些企業(yè)不能受益，比如交通運(yùn)輸業(yè)。一份調(diào)查報(bào)告顯示，2008—2010年三年內(nèi)國(guó)內(nèi)72家大中型運(yùn)輸物流企業(yè)年平均營(yíng)業(yè)稅實(shí)際承擔(dān)率為1.3%，這一百分率數(shù)值在貨物運(yùn)輸業(yè)更是達(dá)到了1.88%。據(jù)此推斷，實(shí)行改征增值稅后，縱然貨物運(yùn)輸企業(yè)發(fā)生的可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目按照稅法規(guī)定實(shí)行全額抵扣，其相應(yīng)增值稅實(shí)際承擔(dān)率也會(huì)增加，上升至4.2%。另外從財(cái)政部的統(tǒng)計(jì)來看，按行業(yè)類型劃分，試點(diǎn)稅改企業(yè)中屬于交通運(yùn)輸業(yè)行業(yè)類型的企業(yè)總量多達(dá)161 000戶，占總體試點(diǎn)企業(yè)比例高達(dá)15.66%，可以發(fā)現(xiàn)其數(shù)量很多。

（二）案例分析

1.小規(guī)模納稅人

假設(shè)某運(yùn)輸公司屬于小規(guī)模納稅人，該企業(yè)年收入為60萬元，成本為40萬元，另外設(shè)該企業(yè)本年度沒有購(gòu)入新的資產(chǎn)。

稅改前：

應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅額＝營(yíng)業(yè)收入×3%＝600 000×3%＝18 000（元）

稅改后：

應(yīng)納增值稅＝營(yíng)業(yè)收入/（1＋稅率）×稅率＝60/（1＋3%）×3%＝1.75（萬元）

稅收差額＝1.8－1.75＝0.05（萬元）

經(jīng)過計(jì)算，可以清楚地看出該企業(yè)的稅收比原來減少了0.05萬元，稅負(fù)降低了0.0833%（0.05÷60）。

稅收之所以會(huì)降低，主要是因?yàn)槎惛那昂蟮亩惢煌?，營(yíng)業(yè)稅的稅基為含稅銷售額，而增值稅稅基為非含稅銷售額，很明顯，不含稅的銷售額比較小，交的稅就更少了。因此，稅改后的應(yīng)納增值稅也就比之前的少。所以，就小規(guī)模的運(yùn)輸公司而言，實(shí)行營(yíng)改增稅改是有利的，可以降低稅負(fù)。

2.一般納稅人

例如，江蘇寧滬高速公路集團(tuán)2012年前九月營(yíng)業(yè)收入為5 862 194 833元，營(yíng)業(yè)成本為2 913 884 368元，并且公司在2012年1月份構(gòu)建新的固定資產(chǎn)102 273 961元（含稅），取得增值稅專用發(fā)票，按5年提折舊。其中修理費(fèi)和燃油費(fèi)的可抵扣比例為33.23%（7.51%＋25.72%）（詳見附錄）。

從表2可以清楚地看出：寧滬高速公路股份有限公司的稅負(fù)率從12.90%上升到了17.74%，總體稅負(fù)增加283 515 744元，同時(shí)，凈利潤(rùn)反而減少了258 224 064元。因此，從此例看出“營(yíng)改增”對(duì)江蘇寧滬高速公路股份有限公司是不利的。

這是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣比例過低造成的。當(dāng)達(dá)到無差別平衡點(diǎn)時(shí)，繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅相等。本例的無差別平衡點(diǎn)是16.09%，超過該比例時(shí)，繳納增值稅有利于企業(yè)。但是該公司的實(shí)際抵扣比例是5.34%，低于無差別平衡點(diǎn)，所以對(duì)企業(yè)來說是不利的。

（三）主要財(cái)務(wù)指標(biāo)變化分析

財(cái)務(wù)指標(biāo)分析指管理層根據(jù)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表并結(jié)合相應(yīng)的財(cái)務(wù)指標(biāo)，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行客觀公正評(píng)價(jià)，以便能科學(xué)地反映企業(yè)績(jī)效，為決策者提供重要的參考依據(jù)。

本文著重對(duì)盈利能力指標(biāo)進(jìn)行分析。盈利能力是企業(yè)資金增值的能力，是反映企業(yè)績(jī)效最直觀的指標(biāo)之一。盈利能力指標(biāo)主要包括：

1.營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率

營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率指營(yíng)業(yè)利潤(rùn)除以營(yíng)業(yè)收入的值，用公式表示：

營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率＝（營(yíng)業(yè)利潤(rùn)÷營(yíng)業(yè)收入）×100%

根據(jù)圖1的數(shù)據(jù)，改征前后企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率分別是44.28%和43.27%。

2.營(yíng)業(yè)毛利率

營(yíng)業(yè)毛利率（Gross Profit Margin），指毛利除以銷售收入（或營(yíng)業(yè)收入）的數(shù)值，營(yíng)業(yè)毛利代指營(yíng)業(yè)收入與營(yíng)業(yè)成本之間的差。用公式表示為：

營(yíng)業(yè)毛利率＝（營(yíng)業(yè)收入－營(yíng)業(yè)成本）÷營(yíng)業(yè)收入×100%

計(jì)算出企業(yè)改征前后的毛利率分別為50.29%和47.79%，降低了2.5個(gè)百分點(diǎn)。

3.銷售凈利率

銷售凈利率（Net Profit Margin on Sales），即指凈利潤(rùn)除以銷售收入的數(shù)值，用以度量特定階段企業(yè)產(chǎn)品的盈利能力。其計(jì)算公式如下：

銷售凈利率＝（凈利潤(rùn)÷銷售收入）×100%

同樣的，企業(yè)改征前后的銷售凈利率為33.68%和26.47%，較原來降低了22.41%。

4.凈資產(chǎn)收益率

凈資產(chǎn)收益率又稱為股本回報(bào)率，是反映企業(yè)運(yùn)用自身資金創(chuàng)造價(jià)值能力的指標(biāo)，計(jì)算公式為：

凈資產(chǎn)收益率＝（凈利潤(rùn)÷平均凈資產(chǎn)）×100%

其中：平均凈資產(chǎn)＝（所有者權(quán)益年初數(shù)＋所有者權(quán)益年末數(shù)）/2

通過查閱江蘇寧滬高速公路集團(tuán)公司相應(yīng)資料，計(jì)算出其稅改前后的凈資產(chǎn)收益率分別為10.57%和9.09%。

從圖1中，我們一目了然，即該運(yùn)輸公司如果改征增值稅后，其毛利率、銷售凈利率、凈資產(chǎn)收益率和凈資產(chǎn)報(bào)酬率均成下降趨勢(shì)，籠統(tǒng)地說企業(yè)的盈利能力和企業(yè)效益都降低了。

首先，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率體現(xiàn)了企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的強(qiáng)弱，營(yíng)業(yè)能力越高，代表了企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力越高，更易獲得投資者的青睞，促進(jìn)其企業(yè)價(jià)值的提升。圖中第二條線表明了營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率的變化，改征增值稅后企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率有所下降，削弱了企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

其次，營(yíng)業(yè)毛利率從50.29%降到了47.79%，下降了2.5個(gè)百分點(diǎn)。營(yíng)業(yè)毛利率指毛利與營(yíng)業(yè)收入的比率。該數(shù)值越大，表明企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的能力越高。但是改征增值稅后企業(yè)的毛利率明顯下降了2.5個(gè)百分點(diǎn)，說明企業(yè)的獲利能力變?nèi)趿?。交通運(yùn)輸行業(yè)的平均毛利率是50%左右，此改使得該企業(yè)在本行業(yè)中略有劣勢(shì)，企業(yè)獲利變少。

再次，銷售凈利率表明企業(yè)運(yùn)營(yíng)收入獲取收益的能力，該數(shù)值越大表明企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力越強(qiáng)。與原來相比，該指標(biāo)下降最大，低了7.21個(gè)百分點(diǎn)，與2011年的33.50%和2010年的37.59%相比，差距更大了。這說明了企業(yè)的成本費(fèi)用支出較高或上升，又或者是因?yàn)槎惛膶?dǎo)致企業(yè)的凈利潤(rùn)減少了，并且相對(duì)于收入的減少，更多體現(xiàn)企業(yè)盈利能力減弱了。

最后，凈資產(chǎn)收益率也呈降低趨勢(shì)，從10.57%降到9.09%。凈資產(chǎn)收益率是評(píng)價(jià)企業(yè)運(yùn)用企業(yè)資本為股東創(chuàng)造財(cái)富的能力，其值越高，說明企業(yè)利用自有資本獲取價(jià)值的能力就越強(qiáng)，更能為股東創(chuàng)造財(cái)富。通過該指標(biāo)可以看出本企業(yè)在交通運(yùn)輸業(yè)的地位與其他同行業(yè)企業(yè)的差異。

四、“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)帶來的不利影響及原因

（一）不利影響

1.成本上升

試點(diǎn)后的交通運(yùn)輸業(yè)適用稅率大幅度提升。在原先稅務(wù)制度下，交通運(yùn)輸企業(yè)只需繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，服務(wù)方取得有關(guān)憑證可以申報(bào)7%納稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，政府無償承擔(dān)了4%的稅收差額。而試點(diǎn)后，原交通運(yùn)輸企業(yè)繳納的增值稅將變成接受服務(wù)方的抵扣部分，國(guó)家將不再承擔(dān)4%的差額補(bǔ)貼。我國(guó)交通運(yùn)輸企業(yè)因?yàn)槎喾N原因普遍處于虧損或者微利狀態(tài)，在扣除高昂過路費(fèi)、燃油費(fèi)及相關(guān)稅費(fèi)后，很多企業(yè)不得不以超載運(yùn)營(yíng)謀取利潤(rùn)。適用稅率的提高會(huì)給交通運(yùn)輸業(yè)帶來嚴(yán)重不利影響，促使該行業(yè)走向滅亡。

2.稅負(fù)增加

雖然稅基降低了，但稅率上升了8個(gè)百分點(diǎn)，再加上進(jìn)項(xiàng)稅抵扣較少，總體而言，企業(yè)的稅負(fù)增加了。但是，總會(huì)存在一個(gè)平衡點(diǎn)（即無差別平衡點(diǎn)），使得企業(yè)在繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅時(shí)，企業(yè)稅負(fù)是相等的。

假設(shè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣比例為T時(shí)，達(dá)到無差別平衡點(diǎn)。另設(shè)運(yùn)輸公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為I，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為C。

改征前綜合稅負(fù)率S0＝（營(yíng)業(yè)稅＋附加稅＋所得稅）÷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

＝［I×3%+I×3%×10%＋（I－C）×25%］÷I

改征后綜合稅負(fù)率S1＝（營(yíng)業(yè)稅＋附加稅＋所得稅）÷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

＝{［I÷（1＋11%）×11%－C×T÷（1＋17%）×17%］×（1＋10%）＋［I÷（1＋11%）－C＋C×T÷（1＋17%）×17%］×25%}÷I

當(dāng)S0＝S1時(shí)，即為無差別平衡點(diǎn)。

所以，令S0＝S1，

→ T＝40.78%÷（C/I）（C/I指成本費(fèi)用率）

只有當(dāng)可抵扣率與成本費(fèi)用率的乘積大于40.78%時(shí)，交通運(yùn)輸業(yè)才能在此次“營(yíng)改增”中獲利，綜合稅負(fù)率才能比征營(yíng)業(yè)稅時(shí)低。

在上述的案例中，無差別平衡點(diǎn)是69.23%，但實(shí)際的抵扣比例是5.34%，大大低于無差別平衡點(diǎn)，所以改征增值稅對(duì)該企業(yè)不利。

3.盈利能力降低

盈利能力是指企業(yè)為股東創(chuàng)造現(xiàn)金流的能力，該數(shù)值越大，則其為股東帶來的資本增值率越高，企業(yè)成長(zhǎng)性與競(jìng)爭(zhēng)力越大。但是通過計(jì)算分析，各項(xiàng)盈利能力財(cái)務(wù)指標(biāo)的降幅分別為1.01%、2.5%、7.21%和1.48%。該交通運(yùn)輸企業(yè)盈利能力的下降，降低了企業(yè)的價(jià)值，獲利能力變?nèi)?，企業(yè)績(jī)效降低。

（二）原因分析

1.進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足

交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的根本原因是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足。一方面不能有效獲取稅法認(rèn)可的增值稅專用發(fā)票。交通運(yùn)輸業(yè)除了購(gòu)買固定資產(chǎn)可進(jìn)行抵扣外，幾乎沒有其他項(xiàng)目。燃油費(fèi)占交通運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸成本比重較大，而在目前，很多交通運(yùn)輸企業(yè)只能獲取普通發(fā)票，相應(yīng)地，進(jìn)項(xiàng)稅金就無法抵扣。另有過路費(fèi)過橋費(fèi)等，均不能抵扣。據(jù)深圳市交管部門獲取的資料得知，一般而言，交通運(yùn)輸企業(yè)大約不到三分之一的營(yíng)運(yùn)成本能取得增值稅專用發(fā)票從而可以進(jìn)行相應(yīng)抵扣。

另一方面是沒有合理分配當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅稅額是用銷項(xiàng)減去進(jìn)項(xiàng)后乘以相應(yīng)的稅率計(jì)算得到的。但企業(yè)也會(huì)出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣不足的問題，如上月進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)，超過可抵扣限額，但本月進(jìn)項(xiàng)抵扣較少。

2.稅率上升

導(dǎo)致交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的直接原因是稅率的上升。交通運(yùn)輸業(yè)的適用稅率從3%提高至11%，可以發(fā)現(xiàn)上漲幅度之巨大。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。

征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I×3%＋I(xiàn)×3%×10%＝0.0303×I，

征收增值稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I÷（1＋17%）×17%＝0.1453×I，

雖然征收增值稅時(shí)稅基比原來降低了17%，但稅率上升8%，經(jīng)過計(jì)算后的整體稅負(fù)增加了0.1150×I，增加比重為380%。盡管成本中有一些進(jìn)項(xiàng)稅可以用于抵扣，但大多數(shù)企業(yè)都存在抵扣不足的問題，基本上不能降低稅負(fù)。

五、減少“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)不利影響的對(duì)策建議

（一） 企業(yè)方面

1.盡量獲取增值稅專用發(fā)票

交通運(yùn)輸企業(yè)在采購(gòu)燃料、修理配件時(shí)應(yīng)盡量取得增值稅專用發(fā)票稅，以便抵扣，降低營(yíng)業(yè)成本。另外，此次稅收改革會(huì)對(duì)企業(yè)投資產(chǎn)生積極影響，促進(jìn)企業(yè)深度擴(kuò)大投資、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效。但是只有當(dāng)企業(yè)購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)依法獲取稅法承認(rèn)的有效增值稅專用發(fā)票，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額才能進(jìn)行抵扣。

2.適時(shí)采購(gòu)固定資產(chǎn)

通常而言，企業(yè)在出現(xiàn)大量增值稅銷項(xiàng)稅額期間購(gòu)入固定資產(chǎn)可以實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的全額抵扣。但在某一特定時(shí)期，若企業(yè)頻繁購(gòu)置固定資產(chǎn)，也會(huì)造成部分進(jìn)項(xiàng)稅額無法進(jìn)行抵扣的現(xiàn)象。因此，實(shí)施稅改后，交通運(yùn)輸企業(yè)必須重新規(guī)劃其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)購(gòu)置固定資產(chǎn)等重大投資活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)決策，有效合理實(shí)施重要資產(chǎn)更新，最大限度降低企業(yè)整體稅負(fù)、提高其經(jīng)營(yíng)績(jī)效。

3.再造業(yè)務(wù)流程

業(yè)務(wù)流程的合理再造有助于交通運(yùn)輸企業(yè)的合理避稅。簡(jiǎn)單舉一個(gè)例子，一家從事混合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)（運(yùn)輸業(yè)務(wù)和倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)），如果企業(yè)不能有效將混合業(yè)務(wù)分開，則稅改后該企業(yè)就混合業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額都按11%的稅率進(jìn)行納稅申報(bào)；但若能合理區(qū)分兩項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，則倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)部分產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額就只需繳按6%稅率申報(bào)納稅。

（二） 政府方面

1.加大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣力度

在交通運(yùn)輸業(yè)總成本中，過境費(fèi)占10%左右，但這部分成本是無法抵扣的，這變向增加了交通運(yùn)輸業(yè)成本。如果國(guó)家將過境費(fèi)也納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目，無疑對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)展是有利的。客觀上來講，目前實(shí)行此舉困難重重，原因可能是過境費(fèi)征收增值稅過于繁瑣，通常直接計(jì)入成本，加之過境處開具增值稅專用發(fā)票不可行，所以一直以來只開具普通發(fā)票。筆者建議將過境費(fèi)部分款項(xiàng)納入抵扣范圍，具體措施是，平時(shí)只刷卡不開票，到月末匯總，由企業(yè)自行到國(guó)稅局開具車輛過境費(fèi)增值稅專用發(fā)票。例如通過網(wǎng)絡(luò)查詢到某車本月過境費(fèi)共支付3 510元，則可以開出一張去稅價(jià)是3 000元與進(jìn)項(xiàng)稅是510元的增值稅專用發(fā)票，其中的510元進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，這會(huì)大大降低整個(gè)交通運(yùn)輸行業(yè)的稅負(fù)。

此外，對(duì)燃油費(fèi)的征管也要調(diào)整。運(yùn)輸汽車加油，通常無法獲得增值稅專用發(fā)票，這部分燃油費(fèi)是無法抵扣的，由運(yùn)輸企業(yè)自己承擔(dān)，加大了成本。政府部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)加油站的稅務(wù)管理，逐步推行加油站開具增值稅專用發(fā)票的工作，完善交通運(yùn)輸業(yè)上游發(fā)票抵扣體系。

2.合理設(shè)置稅率

當(dāng)前適用交通運(yùn)輸業(yè)的稅率為11%，此為高檔稅率，這是因?yàn)槎惵蕼y(cè)算工作開始較早，始于2010年，適逢上海世博會(huì)期間，造成較多的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但目前存在著較大偏差，當(dāng)下交通運(yùn)輸業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅大大減少，造成了行業(yè)稅負(fù)增加。有專家重新測(cè)算，建議交通運(yùn)輸業(yè)的稅率應(yīng)該定在9%左右。目前尚未在全國(guó)推行之際，政府部門應(yīng)重估稅率，數(shù)據(jù)收集要廣泛，具有代表性，選擇不能只限于中東發(fā)達(dá)地區(qū)，要從大角度出發(fā)，將西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)納入測(cè)算范圍?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

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［2］ Agnar. Huaghton．The Public Economies of the Environment［M］．Oxford University Press．1996．

［3］ 邵瑞慶.國(guó)外交通運(yùn)輸業(yè)的增值稅政策及其啟示［J］.涉外稅務(wù)，2002（9）：36-41．

［4］ 牟建國(guó)，楊淑媛，等. 稅法［M］.北京：清華大學(xué)出版社，2010．

［5］ 章雁.“營(yíng)改增”的創(chuàng)新、效應(yīng)及其實(shí)施對(duì)策［J］.新會(huì)計(jì)，2012（6）:15-18.

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［7］ 黃小芳.交通運(yùn)輸業(yè)稅收轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)績(jī)效及稅負(fù)影響的實(shí)證研究［D］.浙江財(cái)經(jīng)學(xué)院碩士學(xué)位論文，2012．

［8］ 趙富明，上官鳴．營(yíng)業(yè)稅改征增值稅實(shí)質(zhì)及改征對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響［J］.財(cái)會(huì)月刊，2012（5）:9-10.

［9］ 包健.對(duì)營(yíng)業(yè)稅改革的幾點(diǎn)思考［J］.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2012（6）．

附錄：成本構(gòu)成表及計(jì)算過程

1.成本構(gòu)成情況（附錄表1）

2.計(jì)算過程

由于現(xiàn)在與交通運(yùn)輸業(yè)有業(yè)務(wù)往來的大部分行業(yè)的增值稅稅率還是17%，所以計(jì)算不含稅收入時(shí)應(yīng)用17%的稅率。

稅改后部分?jǐn)?shù)據(jù)計(jì)算如下：

（1）不含稅收入a＝營(yíng)業(yè)收入÷（1+稅率）

＝5 862 194 833÷（1＋11%）＝5 281 256 606

（2）銷項(xiàng)稅b＝a×11%＝580 938 227

（3）修理費(fèi)和燃油費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅＝營(yíng)業(yè)成本×可抵扣比例÷（1＋稅率）×稅率＝2 913 884 368×33.23 %

÷（1＋17%）×17%＝140 690 805

固定資產(chǎn)原值＝102 273961÷（1＋17%）

＝87 413 642

購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅＝87 413 642×17%＝14 860 319

進(jìn)項(xiàng)稅總額c＝140 690 805＋14 860 319＝

155 551 124

（4）應(yīng)交增值稅d＝銷項(xiàng)稅－進(jìn)項(xiàng)稅＝425 387 103

（5）稅改前：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊＝102 273 961÷5×（8/12）＝13 636 528

扣除折舊費(fèi)的原營(yíng)業(yè)成本＝2 913 884 368－

13 636 528＝2 900 247 840

稅改后：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊費(fèi)＝87 413 642÷5×（8/12）＝11 655 152

營(yíng)業(yè)成本'＝原營(yíng)業(yè)成本＋折舊費(fèi)＝2 900 247 840

＋11 655 152＝2 888 592 688

扣除進(jìn)項(xiàng)稅后的成本e＝營(yíng)業(yè)成本'－進(jìn)項(xiàng)稅c＝2 733 041 564

（6）稅金及附加f＝實(shí)際繳納的增值稅×（7%＋3%）＝42 538 710

（7）總稅負(fù)m＝營(yíng)業(yè)稅金及附加＋所得稅費(fèi)用＝756 449 597

（8）總稅負(fù)n＝d＋f＋所得稅費(fèi)用＝1 716 118 583

（二）原因分析

1.進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足

交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的根本原因是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足。一方面不能有效獲取稅法認(rèn)可的增值稅專用發(fā)票。交通運(yùn)輸業(yè)除了購(gòu)買固定資產(chǎn)可進(jìn)行抵扣外，幾乎沒有其他項(xiàng)目。燃油費(fèi)占交通運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸成本比重較大，而在目前，很多交通運(yùn)輸企業(yè)只能獲取普通發(fā)票，相應(yīng)地，進(jìn)項(xiàng)稅金就無法抵扣。另有過路費(fèi)過橋費(fèi)等，均不能抵扣。據(jù)深圳市交管部門獲取的資料得知，一般而言，交通運(yùn)輸企業(yè)大約不到三分之一的營(yíng)運(yùn)成本能取得增值稅專用發(fā)票從而可以進(jìn)行相應(yīng)抵扣。

另一方面是沒有合理分配當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅稅額是用銷項(xiàng)減去進(jìn)項(xiàng)后乘以相應(yīng)的稅率計(jì)算得到的。但企業(yè)也會(huì)出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣不足的問題，如上月進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)，超過可抵扣限額，但本月進(jìn)項(xiàng)抵扣較少。

2.稅率上升

導(dǎo)致交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的直接原因是稅率的上升。交通運(yùn)輸業(yè)的適用稅率從3%提高至11%，可以發(fā)現(xiàn)上漲幅度之巨大。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。

征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I×3%＋I(xiàn)×3%×10%＝0.0303×I，

征收增值稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I÷（1＋17%）×17%＝0.1453×I，

雖然征收增值稅時(shí)稅基比原來降低了17%，但稅率上升8%，經(jīng)過計(jì)算后的整體稅負(fù)增加了0.1150×I，增加比重為380%。盡管成本中有一些進(jìn)項(xiàng)稅可以用于抵扣，但大多數(shù)企業(yè)都存在抵扣不足的問題，基本上不能降低稅負(fù)。

五、減少“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)不利影響的對(duì)策建議

（一） 企業(yè)方面

1.盡量獲取增值稅專用發(fā)票

交通運(yùn)輸企業(yè)在采購(gòu)燃料、修理配件時(shí)應(yīng)盡量取得增值稅專用發(fā)票稅，以便抵扣，降低營(yíng)業(yè)成本。另外，此次稅收改革會(huì)對(duì)企業(yè)投資產(chǎn)生積極影響，促進(jìn)企業(yè)深度擴(kuò)大投資、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效。但是只有當(dāng)企業(yè)購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)依法獲取稅法承認(rèn)的有效增值稅專用發(fā)票，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額才能進(jìn)行抵扣。

2.適時(shí)采購(gòu)固定資產(chǎn)

通常而言，企業(yè)在出現(xiàn)大量增值稅銷項(xiàng)稅額期間購(gòu)入固定資產(chǎn)可以實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的全額抵扣。但在某一特定時(shí)期，若企業(yè)頻繁購(gòu)置固定資產(chǎn)，也會(huì)造成部分進(jìn)項(xiàng)稅額無法進(jìn)行抵扣的現(xiàn)象。因此，實(shí)施稅改后，交通運(yùn)輸企業(yè)必須重新規(guī)劃其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)購(gòu)置固定資產(chǎn)等重大投資活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)決策，有效合理實(shí)施重要資產(chǎn)更新，最大限度降低企業(yè)整體稅負(fù)、提高其經(jīng)營(yíng)績(jī)效。

3.再造業(yè)務(wù)流程

業(yè)務(wù)流程的合理再造有助于交通運(yùn)輸企業(yè)的合理避稅。簡(jiǎn)單舉一個(gè)例子，一家從事混合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)（運(yùn)輸業(yè)務(wù)和倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)），如果企業(yè)不能有效將混合業(yè)務(wù)分開，則稅改后該企業(yè)就混合業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額都按11%的稅率進(jìn)行納稅申報(bào)；但若能合理區(qū)分兩項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，則倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)部分產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額就只需繳按6%稅率申報(bào)納稅。

（二） 政府方面

1.加大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣力度

在交通運(yùn)輸業(yè)總成本中，過境費(fèi)占10%左右，但這部分成本是無法抵扣的，這變向增加了交通運(yùn)輸業(yè)成本。如果國(guó)家將過境費(fèi)也納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目，無疑對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)展是有利的?？陀^上來講，目前實(shí)行此舉困難重重，原因可能是過境費(fèi)征收增值稅過于繁瑣，通常直接計(jì)入成本，加之過境處開具增值稅專用發(fā)票不可行，所以一直以來只開具普通發(fā)票。筆者建議將過境費(fèi)部分款項(xiàng)納入抵扣范圍，具體措施是，平時(shí)只刷卡不開票，到月末匯總，由企業(yè)自行到國(guó)稅局開具車輛過境費(fèi)增值稅專用發(fā)票。例如通過網(wǎng)絡(luò)查詢到某車本月過境費(fèi)共支付3 510元，則可以開出一張去稅價(jià)是3 000元與進(jìn)項(xiàng)稅是510元的增值稅專用發(fā)票，其中的510元進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，這會(huì)大大降低整個(gè)交通運(yùn)輸行業(yè)的稅負(fù)。

此外，對(duì)燃油費(fèi)的征管也要調(diào)整。運(yùn)輸汽車加油，通常無法獲得增值稅專用發(fā)票，這部分燃油費(fèi)是無法抵扣的，由運(yùn)輸企業(yè)自己承擔(dān)，加大了成本。政府部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)加油站的稅務(wù)管理，逐步推行加油站開具增值稅專用發(fā)票的工作，完善交通運(yùn)輸業(yè)上游發(fā)票抵扣體系。

2.合理設(shè)置稅率

當(dāng)前適用交通運(yùn)輸業(yè)的稅率為11%，此為高檔稅率，這是因?yàn)槎惵蕼y(cè)算工作開始較早，始于2010年，適逢上海世博會(huì)期間，造成較多的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但目前存在著較大偏差，當(dāng)下交通運(yùn)輸業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅大大減少，造成了行業(yè)稅負(fù)增加。有專家重新測(cè)算，建議交通運(yùn)輸業(yè)的稅率應(yīng)該定在9%左右。目前尚未在全國(guó)推行之際，政府部門應(yīng)重估稅率，數(shù)據(jù)收集要廣泛，具有代表性，選擇不能只限于中東發(fā)達(dá)地區(qū)，要從大角度出發(fā)，將西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)納入測(cè)算范圍?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ Richard. A. Musgrave．Public Finance in Theory and Practice［M］．Fifth Edition．Megraw-Hill Book Company. 1989.

［2］ Agnar. Huaghton．The Public Economies of the Environment［M］．Oxford University Press．1996．

［3］ 邵瑞慶.國(guó)外交通運(yùn)輸業(yè)的增值稅政策及其啟示［J］.涉外稅務(wù)，2002（9）：36-41．

［4］ 牟建國(guó)，楊淑媛，等. 稅法［M］.北京：清華大學(xué)出版社，2010．

［5］ 章雁.“營(yíng)改增”的創(chuàng)新、效應(yīng)及其實(shí)施對(duì)策［J］.新會(huì)計(jì)，2012（6）:15-18.

［6］ 財(cái)政部，等.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案［S］.2011．

［7］ 黃小芳.交通運(yùn)輸業(yè)稅收轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)績(jī)效及稅負(fù)影響的實(shí)證研究［D］.浙江財(cái)經(jīng)學(xué)院碩士學(xué)位論文，2012．

［8］ 趙富明，上官鳴．營(yíng)業(yè)稅改征增值稅實(shí)質(zhì)及改征對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響［J］.財(cái)會(huì)月刊，2012（5）:9-10.

［9］ 包健.對(duì)營(yíng)業(yè)稅改革的幾點(diǎn)思考［J］.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2012（6）．

附錄：成本構(gòu)成表及計(jì)算過程

1.成本構(gòu)成情況（附錄表1）

2.計(jì)算過程

由于現(xiàn)在與交通運(yùn)輸業(yè)有業(yè)務(wù)往來的大部分行業(yè)的增值稅稅率還是17%，所以計(jì)算不含稅收入時(shí)應(yīng)用17%的稅率。

稅改后部分?jǐn)?shù)據(jù)計(jì)算如下：

（1）不含稅收入a＝營(yíng)業(yè)收入÷（1+稅率）

＝5 862 194 833÷（1＋11%）＝5 281 256 606

（2）銷項(xiàng)稅b＝a×11%＝580 938 227

（3）修理費(fèi)和燃油費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅＝營(yíng)業(yè)成本×可抵扣比例÷（1＋稅率）×稅率＝2 913 884 368×33.23 %

÷（1＋17%）×17%＝140 690 805

固定資產(chǎn)原值＝102 273961÷（1＋17%）

＝87 413 642

購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅＝87 413 642×17%＝14 860 319

進(jìn)項(xiàng)稅總額c＝140 690 805＋14 860 319＝

155 551 124

（4）應(yīng)交增值稅d＝銷項(xiàng)稅－進(jìn)項(xiàng)稅＝425 387 103

（5）稅改前：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊＝102 273 961÷5×（8/12）＝13 636 528

扣除折舊費(fèi)的原營(yíng)業(yè)成本＝2 913 884 368－

13 636 528＝2 900 247 840

稅改后：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊費(fèi)＝87 413 642÷5×（8/12）＝11 655 152

營(yíng)業(yè)成本'＝原營(yíng)業(yè)成本＋折舊費(fèi)＝2 900 247 840

＋11 655 152＝2 888 592 688

扣除進(jìn)項(xiàng)稅后的成本e＝營(yíng)業(yè)成本'－進(jìn)項(xiàng)稅c＝2 733 041 564

（6）稅金及附加f＝實(shí)際繳納的增值稅×（7%＋3%）＝42 538 710

（7）總稅負(fù)m＝營(yíng)業(yè)稅金及附加＋所得稅費(fèi)用＝756 449 597

（8）總稅負(fù)n＝d＋f＋所得稅費(fèi)用＝1 716 118 583

（二）原因分析

1.進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足

交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的根本原因是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足。一方面不能有效獲取稅法認(rèn)可的增值稅專用發(fā)票。交通運(yùn)輸業(yè)除了購(gòu)買固定資產(chǎn)可進(jìn)行抵扣外，幾乎沒有其他項(xiàng)目。燃油費(fèi)占交通運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸成本比重較大，而在目前，很多交通運(yùn)輸企業(yè)只能獲取普通發(fā)票，相應(yīng)地，進(jìn)項(xiàng)稅金就無法抵扣。另有過路費(fèi)過橋費(fèi)等，均不能抵扣。據(jù)深圳市交管部門獲取的資料得知，一般而言，交通運(yùn)輸企業(yè)大約不到三分之一的營(yíng)運(yùn)成本能取得增值稅專用發(fā)票從而可以進(jìn)行相應(yīng)抵扣。

另一方面是沒有合理分配當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅稅額是用銷項(xiàng)減去進(jìn)項(xiàng)后乘以相應(yīng)的稅率計(jì)算得到的。但企業(yè)也會(huì)出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣不足的問題，如上月進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)，超過可抵扣限額，但本月進(jìn)項(xiàng)抵扣較少。

2.稅率上升

導(dǎo)致交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)上升的直接原因是稅率的上升。交通運(yùn)輸業(yè)的適用稅率從3%提高至11%，可以發(fā)現(xiàn)上漲幅度之巨大。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。而在國(guó)外，交通運(yùn)輸業(yè)的稅率通常使用低稅率和零稅率。

征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I×3%＋I(xiàn)×3%×10%＝0.0303×I，

征收增值稅時(shí)應(yīng)交稅金＝I÷（1＋17%）×17%＝0.1453×I，

雖然征收增值稅時(shí)稅基比原來降低了17%，但稅率上升8%，經(jīng)過計(jì)算后的整體稅負(fù)增加了0.1150×I，增加比重為380%。盡管成本中有一些進(jìn)項(xiàng)稅可以用于抵扣，但大多數(shù)企業(yè)都存在抵扣不足的問題，基本上不能降低稅負(fù)。

五、減少“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)不利影響的對(duì)策建議

（一） 企業(yè)方面

1.盡量獲取增值稅專用發(fā)票

交通運(yùn)輸企業(yè)在采購(gòu)燃料、修理配件時(shí)應(yīng)盡量取得增值稅專用發(fā)票稅，以便抵扣，降低營(yíng)業(yè)成本。另外，此次稅收改革會(huì)對(duì)企業(yè)投資產(chǎn)生積極影響，促進(jìn)企業(yè)深度擴(kuò)大投資、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效。但是只有當(dāng)企業(yè)購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)依法獲取稅法承認(rèn)的有效增值稅專用發(fā)票，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額才能進(jìn)行抵扣。

2.適時(shí)采購(gòu)固定資產(chǎn)

通常而言，企業(yè)在出現(xiàn)大量增值稅銷項(xiàng)稅額期間購(gòu)入固定資產(chǎn)可以實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額的全額抵扣。但在某一特定時(shí)期，若企業(yè)頻繁購(gòu)置固定資產(chǎn)，也會(huì)造成部分進(jìn)項(xiàng)稅額無法進(jìn)行抵扣的現(xiàn)象。因此，實(shí)施稅改后，交通運(yùn)輸企業(yè)必須重新規(guī)劃其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)購(gòu)置固定資產(chǎn)等重大投資活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)決策，有效合理實(shí)施重要資產(chǎn)更新，最大限度降低企業(yè)整體稅負(fù)、提高其經(jīng)營(yíng)績(jī)效。

3.再造業(yè)務(wù)流程

業(yè)務(wù)流程的合理再造有助于交通運(yùn)輸企業(yè)的合理避稅。簡(jiǎn)單舉一個(gè)例子，一家從事混合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)（運(yùn)輸業(yè)務(wù)和倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)），如果企業(yè)不能有效將混合業(yè)務(wù)分開，則稅改后該企業(yè)就混合業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額都按11%的稅率進(jìn)行納稅申報(bào)；但若能合理區(qū)分兩項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，則倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)部分產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額就只需繳按6%稅率申報(bào)納稅。

（二） 政府方面

1.加大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣力度

在交通運(yùn)輸業(yè)總成本中，過境費(fèi)占10%左右，但這部分成本是無法抵扣的，這變向增加了交通運(yùn)輸業(yè)成本。如果國(guó)家將過境費(fèi)也納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目，無疑對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)展是有利的?？陀^上來講，目前實(shí)行此舉困難重重，原因可能是過境費(fèi)征收增值稅過于繁瑣，通常直接計(jì)入成本，加之過境處開具增值稅專用發(fā)票不可行，所以一直以來只開具普通發(fā)票。筆者建議將過境費(fèi)部分款項(xiàng)納入抵扣范圍，具體措施是，平時(shí)只刷卡不開票，到月末匯總，由企業(yè)自行到國(guó)稅局開具車輛過境費(fèi)增值稅專用發(fā)票。例如通過網(wǎng)絡(luò)查詢到某車本月過境費(fèi)共支付3 510元，則可以開出一張去稅價(jià)是3 000元與進(jìn)項(xiàng)稅是510元的增值稅專用發(fā)票，其中的510元進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，這會(huì)大大降低整個(gè)交通運(yùn)輸行業(yè)的稅負(fù)。

此外，對(duì)燃油費(fèi)的征管也要調(diào)整。運(yùn)輸汽車加油，通常無法獲得增值稅專用發(fā)票，這部分燃油費(fèi)是無法抵扣的，由運(yùn)輸企業(yè)自己承擔(dān)，加大了成本。政府部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)加油站的稅務(wù)管理，逐步推行加油站開具增值稅專用發(fā)票的工作，完善交通運(yùn)輸業(yè)上游發(fā)票抵扣體系。

2.合理設(shè)置稅率

當(dāng)前適用交通運(yùn)輸業(yè)的稅率為11%，此為高檔稅率，這是因?yàn)槎惵蕼y(cè)算工作開始較早，始于2010年，適逢上海世博會(huì)期間，造成較多的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但目前存在著較大偏差，當(dāng)下交通運(yùn)輸業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅大大減少，造成了行業(yè)稅負(fù)增加。有專家重新測(cè)算，建議交通運(yùn)輸業(yè)的稅率應(yīng)該定在9%左右。目前尚未在全國(guó)推行之際，政府部門應(yīng)重估稅率，數(shù)據(jù)收集要廣泛，具有代表性，選擇不能只限于中東發(fā)達(dá)地區(qū)，要從大角度出發(fā)，將西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)納入測(cè)算范圍?！?/p>

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［5］ 章雁.“營(yíng)改增”的創(chuàng)新、效應(yīng)及其實(shí)施對(duì)策［J］.新會(huì)計(jì)，2012（6）:15-18.

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［8］ 趙富明，上官鳴．營(yíng)業(yè)稅改征增值稅實(shí)質(zhì)及改征對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響［J］.財(cái)會(huì)月刊，2012（5）:9-10.

［9］ 包健.對(duì)營(yíng)業(yè)稅改革的幾點(diǎn)思考［J］.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2012（6）．

附錄：成本構(gòu)成表及計(jì)算過程

1.成本構(gòu)成情況（附錄表1）

2.計(jì)算過程

由于現(xiàn)在與交通運(yùn)輸業(yè)有業(yè)務(wù)往來的大部分行業(yè)的增值稅稅率還是17%，所以計(jì)算不含稅收入時(shí)應(yīng)用17%的稅率。

稅改后部分?jǐn)?shù)據(jù)計(jì)算如下：

（1）不含稅收入a＝營(yíng)業(yè)收入÷（1+稅率）

＝5 862 194 833÷（1＋11%）＝5 281 256 606

（2）銷項(xiàng)稅b＝a×11%＝580 938 227

（3）修理費(fèi)和燃油費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅＝營(yíng)業(yè)成本×可抵扣比例÷（1＋稅率）×稅率＝2 913 884 368×33.23 %

÷（1＋17%）×17%＝140 690 805

固定資產(chǎn)原值＝102 273961÷（1＋17%）

＝87 413 642

購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅＝87 413 642×17%＝14 860 319

進(jìn)項(xiàng)稅總額c＝140 690 805＋14 860 319＝

155 551 124

（4）應(yīng)交增值稅d＝銷項(xiàng)稅－進(jìn)項(xiàng)稅＝425 387 103

（5）稅改前：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊＝102 273 961÷5×（8/12）＝13 636 528

扣除折舊費(fèi)的原營(yíng)業(yè)成本＝2 913 884 368－

13 636 528＝2 900 247 840

稅改后：

到計(jì)算期應(yīng)提折舊費(fèi)＝87 413 642÷5×（8/12）＝11 655 152

營(yíng)業(yè)成本'＝原營(yíng)業(yè)成本＋折舊費(fèi)＝2 900 247 840

＋11 655 152＝2 888 592 688

扣除進(jìn)項(xiàng)稅后的成本e＝營(yíng)業(yè)成本'－進(jìn)項(xiàng)稅c＝2 733 041 564

（6）稅金及附加f＝實(shí)際繳納的增值稅×（7%＋3%）＝42 538 710

（7）總稅負(fù)m＝營(yíng)業(yè)稅金及附加＋所得稅費(fèi)用＝756 449 597

（8）總稅負(fù)n＝d＋f＋所得稅費(fèi)用＝1 716 118 583