審計風(fēng)險研究綜述

張海冰　薛媛

【摘要】審計風(fēng)險是指審計人員實(shí)施審計后，對財務(wù)報表發(fā)表錯誤意見的可能性。本文對國內(nèi)外審計風(fēng)險相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行了總結(jié)歸納，以期為防治審計風(fēng)險研究提供參考。

【關(guān)鍵詞】審計風(fēng)險 控制措施 文獻(xiàn)綜述

一、審計研究的必要性

在我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)下，審計界面臨的審計風(fēng)險越來越大。隨著注冊會計師業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大，相應(yīng)的法律責(zé)任也越來越大，現(xiàn)階段防范審計風(fēng)險已是擺在會計師事務(wù)所面前的重要課題。

二、審計風(fēng)險的國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

（一）審計風(fēng)險的定義

對審計風(fēng)險的含義，國內(nèi)外許多學(xué)者做了積極探索，不同的人由于研究的角度不一樣，結(jié)論也并非完全一致。

1.國外學(xué)者對審計風(fēng)險定義的研究。國外對于審計風(fēng)險的研究是從報表體現(xiàn)的，即財務(wù)報表沒有公允的體現(xiàn)審計人員所認(rèn)為的已經(jīng)揭示的風(fēng)險?！犊吕諘嬙~典》定義審計風(fēng)險為：一是已鑒定的財務(wù)報表并未公允地反映出被審計單位財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的可能性；二是審計人員未覺察到在被審計單位或?qū)徲嫹秶写嬖谥匾e誤的可能性。國際審計準(zhǔn)則（2004）第25號《重要性和審計風(fēng)險》將審計風(fēng)險定義為：“審計人員因財務(wù)資料的誤報而提供不適當(dāng)意見的可能性”。

2.國內(nèi)學(xué)者對審計風(fēng)險定義的研究。對于審計風(fēng)險的定義，我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則與國際審計準(zhǔn)則基本相同。王廣明（2001）認(rèn)為：審計風(fēng)險是由于不明確審計意見是否恰當(dāng)而導(dǎo)致的承擔(dān)法律責(zé)任的風(fēng)險。王素梅（2004）等對于審計風(fēng)險定義主要有兩種意見：一是審計人員對財務(wù)報表發(fā)表錯誤審計意見的可能性；二是審計人員和會計事務(wù)所因發(fā)表不當(dāng)意見而遭受損失的可能性；他們對于審計風(fēng)險的定義更傾向于第一種。中注協(xié)（2007）認(rèn)為：審計風(fēng)險是指注冊會計師對財務(wù)報表存在重大錯報而發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險；杜雪燕（2009）則提出：審計主體對于審計結(jié)論與客觀事實(shí)的偏離以及審計主體行為的錯誤產(chǎn)生的影響而付出代價或者承擔(dān)責(zé)任的可能性稱為審計風(fēng)險。

綜合以上國內(nèi)外的研究可以看出，國內(nèi)外學(xué)者對于審計風(fēng)險的研究主要集中在：審計人員對財務(wù)報表發(fā)表不當(dāng)審計意見的可能性和審計主體遭受損失，承擔(dān)責(zé)任的可能性。國外學(xué)者更多傾向于“發(fā)表不恰當(dāng)意見論”，而國內(nèi)學(xué)者更多關(guān)注于風(fēng)險“帶來的損失”。

（二）國外的主要研究成果

對于審計風(fēng)險的研究，早期的國外學(xué)者主要是歸納他們對審計風(fēng)險的認(rèn)識，并提出審計風(fēng)險模型。Mautiz和Sharaf在研究審計風(fēng)險與客戶之間的關(guān)系時采用了“可靠度”這一說法，他們認(rèn)為審計人員憑經(jīng)驗(yàn)可以感覺到某一特定交易或財產(chǎn)出現(xiàn)重大錯報的可能性。20世紀(jì)80年代美國審計訴訟爆炸的出現(xiàn)，使得很多學(xué)者開始從審計環(huán)境的角度研究審計風(fēng)險：Balachandran、Nagarajan（1987）和Nelson等（1988）研究了不同法律責(zé)任安排對審計風(fēng)險以及審計師投入的影響；Schwartz（1997）則研究了審計師法律責(zé)任制度、審計質(zhì)量與社會最優(yōu)投資水平的關(guān)系。

D.H.Roberts（1978）最早建立審計終極風(fēng)險模型，該模型為：審計終極風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×分析性檢查風(fēng)險×（抽樣風(fēng)險+非抽樣風(fēng)險）；1983年AICPA修改了之前提出的模型，提出審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險，被稱為傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型；國際審計和保證委員會（IAASB）（2003）發(fā)布審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險，被稱為現(xiàn)代審計風(fēng)險模型，開啟了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫊r代。

（三）國內(nèi)的主要研究成果

國內(nèi)學(xué)者開展審計風(fēng)險研究的一些代表性成果有：王光遠(yuǎn)在1992編寫的《制度基礎(chǔ)審計學(xué)》，成為現(xiàn)代審計思想確立的指導(dǎo)基礎(chǔ)，并且在一定程度上該書加速了中國審計發(fā)展進(jìn)程的大變革；胡春元（1997）以審計風(fēng)險發(fā)展為線索，把我國民間審計的發(fā)展暫時劃分為三個階段：審計風(fēng)險萌芽階段、審計風(fēng)險相對穩(wěn)定階段、審計風(fēng)險縱深發(fā)展階段；雷俊生（2006）、趙文海（2008）研究了審計風(fēng)險的定義和審計公告，他認(rèn)為審計結(jié)果公告與審計風(fēng)險沒有必然的聯(lián)系。

相比較國外學(xué)者對審計模型的研究，國內(nèi)學(xué)者則起步較晚，劉德銀（2001）提出了審計風(fēng)險=（營業(yè)風(fēng)險+固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險+報告風(fēng)險）×法律風(fēng)險的模型；汪立元（2012）從高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任角度研究企業(yè)的審計風(fēng)險，提出高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計風(fēng)險模型：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險+評價風(fēng)險+處理處罰風(fēng)險；羅永亮（2012）引入編報風(fēng)險概念，采用分層次研究方法，提出審計風(fēng)險（R）=編報風(fēng)險（Y）×檢查風(fēng)險（C），該模型又被稱為新審計風(fēng)險模型。

三、審計風(fēng)險研究評述與未來發(fā)展

通過對國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)的梳理分析發(fā)現(xiàn)，我國對審計風(fēng)險的研究仍以規(guī)范為主，并且多為整理國外學(xué)者的研究成果，缺乏適合我國國情下的研究成果。所以，在現(xiàn)存的情況下我們要結(jié)合我國國情采取一些防范措施使審計風(fēng)險最小化。

（一）完善和健全內(nèi)部審計法規(guī)體系，提高審計工作質(zhì)量和隊(duì)伍整體素質(zhì)

內(nèi)部審計法規(guī)體系包括三大部分，分別為：內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則， 內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告，內(nèi)部審計職業(yè)規(guī)范指南。審計隊(duì)伍建設(shè)主要是對會計師事務(wù)所的要求，當(dāng)務(wù)之急是造就一批不僅對會計業(yè)務(wù)精通，而且通曉管理、審計、法律的高層次復(fù)合型人才，以滿足日益復(fù)雜的審計業(yè)務(wù)需要。

（二）建立風(fēng)險責(zé)任制度

從風(fēng)險控制的角度出發(fā)，建立風(fēng)險責(zé)任制度。做到每階段、每部門都有人實(shí)際操作，有人指導(dǎo)監(jiān)督，有人考核，不論哪階段出了問題都能夠及時的反映出來，并盡快找到責(zé)任人解決。

（三）加強(qiáng)審計的獨(dú)立性

“獨(dú)立性”是審計的本質(zhì)特征，它是保證審計工作客觀、公正進(jìn)行的基礎(chǔ)，也是避免審計風(fēng)險的根本前提。嚴(yán)格執(zhí)行審計回避制度，也可以最大限度的避免審計風(fēng)險。審計人員如果能夠察覺風(fēng)險、控制風(fēng)險、化解風(fēng)險，那么審計事業(yè)必然會不斷的向前發(fā)展。

綜合國內(nèi)外的研究和審計風(fēng)險的防范控制，我們以后的研究可以從以下幾點(diǎn)考慮：一是在研究范式上，更多的采用實(shí)驗(yàn)研究、實(shí)地研究；二是結(jié)合中國特色背景下的社會環(huán)境進(jìn)行研究；三是定義審計風(fēng)險的真正含義，并對與之相關(guān)的基本概念進(jìn)行研究。在我國現(xiàn)階段，最大限度的防范和控制審計風(fēng)險并提高審計質(zhì)量，是當(dāng)今審計工作所面臨的重要任務(wù)，對我國審計事業(yè)健康、有序的發(fā)展具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

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