淺談固定資產(chǎn)幾點審計

王俊艷

摘要：固定資產(chǎn)在企業(yè)中所占的比例很大，科學(xué)有效的管理固定資產(chǎn)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營都有很大的意義。因此對固定資產(chǎn)審計是企業(yè)審計的重點之一，筆者結(jié)合審計經(jīng)驗，著重從審計固定資產(chǎn)的取得、持有、處置三方面分析了應(yīng)該重點內(nèi)容的關(guān)注。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；審計

一、固定資產(chǎn)取得過程中的應(yīng)重點關(guān)注的審計內(nèi)容

（一）所有權(quán)確認問題

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第四條明確規(guī)定：固定資產(chǎn)確認條件需要滿足：與該固定資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。筆者在在“三重一大“審計過程中發(fā)現(xiàn)，某集團母公司的賬面固定資產(chǎn)分類很多，且金額較大，經(jīng)過抽查其固定資產(chǎn)盤存表，實地調(diào)查與詢問發(fā)現(xiàn)。母公司實際在用的固定資產(chǎn)很少，出現(xiàn)了與賬面不符的問題，在審計其下屬二級獨立核算單位發(fā)現(xiàn)，固定資產(chǎn)在用的比較多賬面卻沒有記錄。經(jīng)過反復(fù)查驗與詢問發(fā)現(xiàn)，該母公司將這部分固定資產(chǎn)以無償調(diào)撥的方式轉(zhuǎn)移給了其下屬二級子公司。這種做法則導(dǎo)致母公司沒有經(jīng)濟利益的流入，卻要每期進行折舊處理導(dǎo)致費用的支出。虛減了利潤。而其子公司有相應(yīng)的經(jīng)濟利益流入?yún)s沒有將這部分固定資產(chǎn)以折舊的方式計入相應(yīng)的成本費用，虛增了利潤。顯然這種做法違背了會計核算收入與費用配比的原則。因此我們審計人員建議其母公司對這一部分閑置不用的固定資產(chǎn)做轉(zhuǎn)讓處理，這樣使固定資產(chǎn)的所有權(quán)與使用權(quán)統(tǒng)一，加強對固定資產(chǎn)內(nèi)部控制管理。

再者審計人員還發(fā)現(xiàn)該公司有一條生產(chǎn)線因為技術(shù)原因已經(jīng)被市場淘汰，但是其仍然掛賬，根據(jù)會計準則第4號第二十一規(guī)定，固定資產(chǎn)預(yù)期不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益的應(yīng)該終止確認。該條生產(chǎn)線已經(jīng)不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的流入應(yīng)該確認為損失。

另外我們還發(fā)現(xiàn)有些公司將職工宿舍的固定電話，電視，音響設(shè)備這些減確認為固定資產(chǎn)，顯然，職工宿舍的這些是不符合固定資產(chǎn)定義的，新會計準則第四號第三條規(guī)定固定資產(chǎn)是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)（1）為生產(chǎn)商品，提供勞務(wù)，出租或經(jīng)營管理而持有的。（2）使用壽命超過一個會計年度的。

（二）固定資產(chǎn)計價問題

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第八條規(guī)定：外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款，相關(guān)稅費，使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。

筆者在審計過程中發(fā)現(xiàn)某獨立核算二級子公司的固定資產(chǎn)明細賬2013年6月份購入一臺專用生產(chǎn)線以供生產(chǎn)，查閱其相關(guān)記賬憑證發(fā)現(xiàn)其分錄如下：

借：固定資產(chǎn)410000（元）

貸：銀行存款410000（元）

該設(shè)備于6月份投入使用，按照該公司核算準則規(guī)定年折舊率10%。預(yù)計凈殘值為3%。經(jīng)審查其原始憑證以及相關(guān)記錄發(fā)現(xiàn)，該生產(chǎn)線自運到公司附有相關(guān)的運輸發(fā)票10000元，按照常規(guī)邏輯，專用生產(chǎn)線應(yīng)該為經(jīng)過安裝調(diào)試后才能達到使用狀態(tài)再投入生產(chǎn)。可是固定資產(chǎn)成本中卻并沒有包括相應(yīng)的這部分費用。于是查閱了該公司在5月份的費用明細賬相關(guān)支出，發(fā)現(xiàn)有一筆入賬為安裝調(diào)試費20000元。核對相應(yīng)的記賬憑證記錄：摘要為：安裝調(diào)試費。

借：管理費用20000（元）

貸：銀行存款20000（元）

相關(guān)原始憑證為某安裝公司安裝調(diào)試費。一張20000的轉(zhuǎn)賬支票存根。很明顯，該公司核算違背了會計準則。從審計角度來分析，這屬于固定資產(chǎn)計價問題。將應(yīng)該計入固定資產(chǎn)成本中的金額計入期間費用，應(yīng)該資本化的金額費用化，導(dǎo)致了資產(chǎn)的計價減少，影響資產(chǎn)負債表，增加了費用影響了利潤表。我們審計人員建議其調(diào)整相應(yīng)的科目。因為該固定資產(chǎn)從6月份購入投入使用，6月份不計提折舊。7月份開始計提折舊，截止到2013年年末應(yīng)該補提6個月的折舊20000*（1-3%）*10%/12*6=970（元）

借：固定資產(chǎn)20000（元）

貸：累計折舊970（元）

以前年度損益調(diào)整19030（元）

二、固定資產(chǎn)持有過程中的審計應(yīng)重點關(guān)注的內(nèi)容

（一）固定資產(chǎn)折舊問題

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第十七條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。因此審計人員應(yīng)該重點審查固定資產(chǎn)折舊方法是否恰當，折舊金額是否準確，折舊年限是否合理。

比如我們審查某公司的2012年年報中顯示一筆新增投入使用的的固定資產(chǎn)生產(chǎn)線一條價值500000，預(yù)計凈殘值為10000，使用壽命為10年。使用年數(shù)總和計提折舊，而公司其余固定資產(chǎn)均使用年限平均法計提折舊，但是這個問題卻沒有在財務(wù)情況說明書中予以列示。筆者懷疑其在實際賬務(wù)處理中也是按照年限平均法進行處理。違背了會計原則與會計準則的核算要求。審計分析如下：

采用年數(shù)總和法進行處理的折舊額：（500000-10000）*10/55=89090.9091（元）

采用年限平均法進行處理的折舊額：（500000-10000）/10=49000（元）

由于采用折舊方法的不同，使得2012年多計提折舊40090.9091元。資產(chǎn)負債中累計折舊多計40090.9091元，利潤表中費用多計40090.9091元，從而虛減利潤，少交企業(yè)所得稅。審計人員建議該企業(yè)應(yīng)該在財務(wù)情況說明書中充分揭示該項固定資產(chǎn)采用年數(shù)總和法對利潤總額的影響。

（二）固定資產(chǎn)減值準備問題

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第二十條規(guī)定固定資產(chǎn)的減值應(yīng)該按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值 》進行處理。會計準則中 規(guī)定企應(yīng)在每年期末對固定資產(chǎn)進行減值測試，對可回收金額低于賬面價值的固定資產(chǎn)計提減值準備。根據(jù)《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》第六條的相關(guān)規(guī)定，這里的可回收金額應(yīng)該是指固定資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從固定資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時的處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高者。這里的賬面價值是指固定資產(chǎn)的原價扣除累計折舊與減值準備后的凈額。

可是筆者在審計了多家公司后發(fā)現(xiàn)均未對其固定資產(chǎn)按照企業(yè)會計準則要求計提減值準備，經(jīng)過與相關(guān)生產(chǎn)人員，設(shè)備管理人員與會計人員詢問交流后發(fā)現(xiàn)，該公司固定資產(chǎn)減值處理主要依賴于會計人員的職業(yè)判斷，該會計人員的職業(yè)水平有限，再者因為該集團公司二級三級單位較多，減值的計提，轉(zhuǎn)回，核銷手續(xù)麻煩，計算量大，子公司無法在報表呈送要求的時間完成計算處理。子公司不對固定資產(chǎn)計提減值準備為了達到粉飾利潤表的目的，因為根據(jù)稅法要求在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除相應(yīng)的減值準備。這樣企業(yè)如果計提了固定資產(chǎn)減值準備不僅不能達到少繳稅的優(yōu)惠，還減少了企業(yè)本年利潤。但是不按照準則要求進行賬務(wù)處理顯然違背了會計核算真實合法性原則。因此對一些由于科技進步導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價值遠遠高于公允價值的固定資產(chǎn)，或者購置時因為當時市場通貨膨脹原因?qū)е沦~面價值與公允價值出入較大，以及新產(chǎn)品替代出現(xiàn)的固定資產(chǎn)計提減值準備問題應(yīng)予以重點關(guān)注。

三、固定資產(chǎn)處置過程中審計應(yīng)重點關(guān)注的內(nèi)容

固定資產(chǎn)的處置包括出售，出租，報廢等處理。我們在審計固定資產(chǎn)處置過程中應(yīng)該重點關(guān)注如下幾個問題：

（一）處置后是否隱瞞收入。

筆者在審計過程中通過對固定資產(chǎn)進行盤點并與上期進行對比，其中重點關(guān)注了“固定資產(chǎn)清理”這一賬戶。其中發(fā)現(xiàn)在2011年的5月份有相應(yīng)的固定資產(chǎn)清理費用發(fā)生，具體科目明細為辦公室一臺轎車。卻沒有相應(yīng)的殘值收入入賬，根據(jù)實際情況，生產(chǎn)用的機器設(shè)備在報廢處理時一定會有殘值收入。這一情況發(fā)現(xiàn)也說明公司刻意隱瞞該部分收入。應(yīng)重點關(guān)注。另外該公司將一些職工宿舍的固定電話，電視，打印機這些做固定資產(chǎn)處理報廢后，并未在廢舊物資臺賬上登記殘值收入。經(jīng)詢問該相關(guān)責任人解釋說：因為殘值太小太難區(qū)別類別而未入賬，明顯的該公司賬目混亂，物資保管不善。隱瞞殘值收入。

（二）是否建立了完善的資產(chǎn)評估制度

審計人員應(yīng)該重點關(guān)注被審計單位是否建立了完善的資產(chǎn)評估制度，對于出售金額較大的固定資產(chǎn)是否進行了相應(yīng)的公開拍賣，競標企業(yè)是否有相應(yīng)的資質(zhì)證明文件。對于無法在活躍市場上取得報價的固定資產(chǎn)是否外聘專家進行了評估。筆者在審計過程中發(fā)現(xiàn)某集團公司2012年6月份因交通事故報廢一臺管理用本田轎車，該固定資產(chǎn)購置于2011年10月份，原值430000萬元，根據(jù)集團公司內(nèi)部核算要求，凈殘值率為3%，年折舊率為10%。通過審查其具體憑證發(fā)現(xiàn)對該固定資產(chǎn)進行賬務(wù)處理中原值減去相應(yīng)折舊減去相關(guān)保險賠款等清理費用后，賬面折余價值為280000，按照核算準則要求應(yīng)該對這部分報廢的固定資產(chǎn)進行公開拍賣處理。但是并沒有公開拍賣資料。顯然這種會計處理違背了會計核算的要求。

（三）是否區(qū)別正常報廢與非正常報廢

固定資產(chǎn)的正常報廢與非正常報廢在會計處理上存在很大不同，并且對企業(yè)的影響也不一致。我們在審計過程中應(yīng)該重點關(guān)注企業(yè)是否將一些由于交通事故，被盜或者自然災(zāi)害等導(dǎo)致的非正常報廢的固定資產(chǎn)按照正常報廢處理。從而掩蓋企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷，包庇相關(guān)責任人的責任。重點審查固定資產(chǎn)預(yù)期使用壽命與實際壽命的差別并且深入分析其報廢的具體原因。以及報廢相關(guān)責任人的責任?？陀^準確的反映企業(yè)固定資產(chǎn)狀況。

四、結(jié)論

審計中發(fā)現(xiàn)的固定資產(chǎn)的問題，這不僅僅是會計核算失真，而且涉及到企事業(yè)單位法定代表人的法律、道德，誠信建設(shè)問題。其在履行經(jīng)濟責任期間的真實性，合法性的問題。因此各企事業(yè)單位不僅僅要遵守國家法律，還要加強各單位對固定資產(chǎn)核算管理的監(jiān)督。在做好固定資產(chǎn)內(nèi)部控制管理的同時也需要推進內(nèi)部審計的信息化建設(shè)。及時加強對內(nèi)部審計人員的專業(yè)素質(zhì)、人員結(jié)構(gòu)等方面的建設(shè)。創(chuàng)新固定資產(chǎn)審計方法與技術(shù)。對固定資產(chǎn)的管理做到事前、事中、事后全過程全方位的審計監(jiān)督。筆者結(jié)合審計經(jīng)驗重點分析了對固定資產(chǎn)的取得、持有、處置三個環(huán)節(jié)應(yīng)當重點關(guān)注的內(nèi)容。當然還有其他方面的審計重點文章未提及，這也是文章的不足之處。（作者單位：石家莊鐵道大學(xué)）

參考文獻

[1]李明華.國有企業(yè)固定資產(chǎn)審計的重點[J].審計月刊.2010.

[2]葉艷.固 定 資產(chǎn) 審 計 對策研究[J].商業(yè)會計，2011（22）.

[3]孟淼.固定資產(chǎn)審計中問題與創(chuàng)新思考[J].企業(yè)研究，2012.

[4]王鴻.固定資產(chǎn)投資審計存在的問題研究[J].經(jīng)濟研究導(dǎo)刊，2007（4）

[5]丁玲莉.固定資產(chǎn)投資審計存在的問題及對策[J].現(xiàn)代審計與經(jīng)濟，2007（2）