固定資產(chǎn)殘值的會計稅務(wù)差異

張慧琴

摘要：固定資產(chǎn)預(yù)計殘值是指，固定資產(chǎn)在報廢時，預(yù)計殘料變價收入扣除清算時清算費用后的凈值。殘值一般很難準確估計，一般規(guī)定企業(yè)固定資產(chǎn)殘值率為5%，新稅法中沒有對固定資產(chǎn)殘值比例作出限制性規(guī)定，按照會計準則的要求，企業(yè)應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營情況、固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值，且一經(jīng)確定不得變更?，F(xiàn)從會計與稅法角度來分析它們在固定資產(chǎn)殘值問題上的差異。

關(guān)鍵詞：殘值；差異；處理

一、會計與稅法差異

(一)會計與稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)殘值率差異

固定資產(chǎn)購入時其取得成本可以稅前扣除，在后續(xù)計量期間，固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是按照稅法規(guī)定計提折舊后的余額，也就是稅務(wù)上的賬面價值。我們經(jīng)常會遇到一種情況：企業(yè)估計的殘值率和稅法中規(guī)定的殘值率不相一致。二者的不同會導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異，在折舊年限與折舊方法相同的情況下，雖然每年會計上折舊與稅法上可稅前扣除的金額不同，但在固定資產(chǎn)被最后處理時，這種差異就會消失，所以這是暫時性差異。

(二)稅法規(guī)定殘值與會計估計的殘值差異

折舊可以抵稅，殘值也可以起到減少稅負的作用，稱為殘值抵稅。當固定資產(chǎn)處理時通常有兩種情況：

(1)當實際估計的殘值大于稅法規(guī)定的殘值時，固定資產(chǎn)變現(xiàn)出售時賬務(wù)處理為：借記銀行存款；貸記固定資產(chǎn)清理和營業(yè)外收入。此時所收到的銀行存款中除了固定資產(chǎn)清理的現(xiàn)金外，還包含殘值變現(xiàn)凈收入“即營業(yè)外收入”，按稅法規(guī)定應(yīng)照章納稅。

(2)當實際估計的殘值小于稅法規(guī)定的殘值時，固定資產(chǎn)變現(xiàn)出售時賬務(wù)處理為：借記銀行存款和營業(yè)外支出；貸記固定資產(chǎn)清理。此時實際的凈殘值收入和稅法規(guī)定的殘值收入的差額部分即“營業(yè)外支出”可在稅前扣除因而具有抵稅的作用。

二、新舊稅法下固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值的會計核算問題

由于新舊稅法關(guān)于稅前扣除固定資產(chǎn)折舊額計算時預(yù)計凈殘值及折舊年限的規(guī)定不一致，2008年前已購置并繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)在計算折舊額時，在不違背新稅法的原則下既可以沿用原政策，也可以依據(jù)新稅法重新確定凈殘值及折舊年限。下面舉例說明在新舊稅法下固定資產(chǎn)預(yù)計殘值的會計處理。

[例]某工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)2006年12月購買一件設(shè)備，購入價為90萬元，采用直線法計提折舊。會計上確定凈殘值率為4%，折舊年限3年，2008年前稅法規(guī)定的凈殘值為5%，折舊年限5年，2008年實施新企業(yè)所得稅法后，稅法允許凈殘值率為1%，折舊年限為4年。該企業(yè)根據(jù)新法的規(guī)定，在2008年將折舊年限調(diào)整為4年。

(1)企業(yè)的會計處理

計算2007年1月至2009年12月每個月計提的折舊額：

90-90×4%=86.4(萬元)

86.4÷(12×3)=2.4(萬元)

借：管理費用 2.4

貸：累計折舊 2.4

2007年至2009年每年計提折舊2.4×12=28.8(萬元)

(2)納稅申報處理

2007年度稅前扣除折舊額的納稅處理

計算稅前每月可扣除的折舊額：

90-90×5%=85.5(萬元)

85.5÷(12×5)=1.425(萬元)

2007年可在稅前扣除的折舊額：1.425×12=17.1(萬元)

2007年度納稅調(diào)增：28.8-17.1=11.7(萬元)

2008年度至2011年度稅前扣除折舊額的納稅處理

第一種方式：可以繼續(xù)沿用2008年以前的舊政策

2008年度至2009年度每年納稅調(diào)增：28.8-17.1=11.7(萬元)

2010年度至2011年度每年納稅調(diào)減：17.1萬元。

第二種方式：按照新稅法重新計算折舊額

重新計算年度折舊額

90-90×1%=89.1(萬元)

89.1-17.1=72(萬元)

72÷(4-1)=24(萬元)

重新計算后，該企業(yè)可以在2008年至2010年剩余3年內(nèi)每年稅前扣除折舊24萬元。

2008年度至2010年度稅前扣除折舊額的納稅處理

2008年度至2009年度每年納稅調(diào)增：28.8-24=4.8(萬元)

2010年度直接納稅調(diào)減：24萬元。

可以看出，在新稅法頒布后，固定資產(chǎn)殘值率的確定變得更加切合企業(yè)的實際情況，更具可操作性，企業(yè)應(yīng)充分運用好這一政策，做好各方面工作，在生產(chǎn)經(jīng)營中獲得最大稅收利益。

參考文獻

[1] 李海波 劉學華：《行政事業(yè)會計》，立信會計出版社2011年版

[2] 楊明：《預(yù)算會計》，化學工業(yè)出版社2012年版

[3] 賀志東：《企業(yè)會計準則操作實務(wù)(第3版)》，電子工業(yè)出版社2012年版