南京國民政府時期馬寅初稅收思想研究

舒麗娟

摘要：馬寅初是近代中國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家，在財政金融領(lǐng)域創(chuàng)見卓著，提出了對民國經(jīng)濟(jì)建設(shè)影響深遠(yuǎn)的稅制改革建議。他的稅制改革思想，既能符合學(xué)理，又能結(jié)合中國國情，為政府的理論界所重視。

關(guān)鍵詞：馬寅初；稅收思想；稅制改革

中圖分類號：K262.9 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）02-0059-02

馬寅初 （1882—1982），中國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家、人口學(xué)家。北洋大學(xué)工學(xué)學(xué)士，耶魯大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)碩士，哥倫比亞大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)博士。先后在北京大學(xué)、中央大學(xué)和上海交通大擔(dān)任教授。并歷任浙江省省府委員、南京政府立法委員、財政委員會委員長、經(jīng)濟(jì)委員會委員長。解放后歷任浙江大學(xué)校長、中央人民政府委員、中央財經(jīng)委員會副主任、華東軍政委員會副主任、北京大學(xué)校長等職。主要著作有《通貨新論》、《財政學(xué)與中國財政》等。

一、南京國民政府前期的稅收思想

在南京國民政府前期，馬寅初對當(dāng)時的稅制現(xiàn)狀甚為不滿，并提出了相應(yīng)的改革思想。他說：“現(xiàn)階段之中國財政，本身尚無一個現(xiàn)代化的系統(tǒng)，一切措施，似以獲取財政收入為唯一目的。不僅與現(xiàn)代租稅原則不相吻合，即揆諸我國古代經(jīng)濟(jì)思想，亦殊多未合。古代經(jīng)濟(jì)思想，雖不發(fā)達(dá)，但于賦稅一層，不無見地。儒家謂‘不患寡而患不均，又謂‘與其有聚斂之臣，寧有盜臣，皆主負(fù)擔(dān)均而分配平，與現(xiàn)代租稅之社會原則，若合符節(jié)。儒家又謂‘百姓足，君孰與不足？百姓不足，君孰與足，是藏富于民之意，亦是培養(yǎng)稅源之意，其思想與現(xiàn)代租稅之經(jīng)濟(jì)原則，如出一轍。雖為現(xiàn)代學(xué)者所景從，但不為今日政府官吏所遵守。然歷代當(dāng)國者，頗受儒家思想之影響，恒以‘省刑罰，薄稅斂為治國急務(wù)。事實上，國君能與民休息，則享國日久。若征斂無度，必激起民變。此中隱隱然受租稅原則之支配也”。[1]

接下來，他對稅收制度提出了改進(jìn)意見。他先強(qiáng)調(diào)稅制改革的總體原則應(yīng)該是“賦稅應(yīng)依納稅人的擔(dān)稅能力而征課，富人的擔(dān)稅能力大，所以應(yīng)多納賦稅，是財政學(xué)上千古不廢的原則。唯有把歲出的負(fù)擔(dān)加在富人身上，才可以使富人感覺到龐大的支出于他們不利，必先使他們受了打擊，方能逼他們與貧民打成一片，向政府要求平衡預(yù)算”。[2]對于改革的方向，他認(rèn)為應(yīng)該是“改良間接稅即所以減輕貧民之賦稅，增加遺產(chǎn)稅、所得稅、公司營業(yè)稅等，以重富人之賦稅。此為均富政策之一，且與中山先生之民生主義亦相符合”。[3]在此基礎(chǔ)上，他首先對稅收體制發(fā)表了自己的看法，指出現(xiàn)行的劃分地方稅中對縣稅的規(guī)定太少，地方只能依靠開征附加稅，不利于健全稅制?！皩τ趪貎啥悾?雖分別名目，極為詳晰；但在地方稅中，省與縣之界限，未曾確定，故何者為省稅，何者為縣稅，混合不清。影響所及，所有地方稅源均為省方所有，縣地方只有增設(shè)附加以分其余瀝，或征收苛雜捐稅以資挹注。因為依賴苛雜附加，不免橫征暴斂，擾及閭閻。民十六、民十七兩次國地收支劃分標(biāo)準(zhǔn)案，雖放棄附加制，改為稅源劃分制，但以地方稅并未劃分省稅與縣稅，縣地方不得不以附加于省稅的方式來籌款，故附加稅適用之范圍縮小，并未根本鏟除”。[1]

馬寅初還對具體稅種進(jìn)行論述。對于關(guān)稅，他客觀地指出盡管國民政府1928年名義上取得自主權(quán)，但從實際情況來看當(dāng)時中國尚未實現(xiàn)真正的關(guān)稅自主：“關(guān)稅之征收，完全為財政目的，并不含有保護(hù)國內(nèi)產(chǎn)業(yè)的作用在內(nèi)。關(guān)稅自主之后，依舊不能改觀。在國家財政未辟新稅源以前，放棄海關(guān)為純粹稅收機(jī)關(guān)之策略，當(dāng)然不能貿(mào)然采用，勉強(qiáng)采用，殊屬不智。但為保護(hù)國內(nèi)產(chǎn)業(yè)起見，自不能不在稅收與保護(hù)兩者之間，權(quán)衡輕重，酌量兼顧”。然而，“修改稅則，即在已獲得自主權(quán)的今日，亦非中國片面可為之事，首先必須獲得美國之諒解，且不得引起他國之報復(fù)運動，與國際關(guān)稅壁壘之阻礙吾國出口貿(mào)易之發(fā)展”。最后，他指出：“吾國在今日仍滯留于自主過渡期間中，離完全自主時代尚遠(yuǎn)也”。[1]對于鹽稅，他說：“國人喜吃便宜之私鹽也，但政府之稅收減少矣。按鹽稅實為平民稅，貧富之人所食之鹽相等，富人不以其富有而多吃鹽。故我以為鹽價不宜太昂。欲使之低降，必須改良鹽稅、取消引界，實行自由買賣，勛鹽價自平，私鹽無從發(fā)生，稅收自可增加”。[4] 對于當(dāng)時討論得很熱的開征遺產(chǎn)稅的提議，他表示贊成：“遺產(chǎn)稅自表面觀之，雖課及財產(chǎn)，但不妨害負(fù)稅者經(jīng)濟(jì)能力增進(jìn)之程度。遺產(chǎn)稅以被繼承人之遺產(chǎn)為課征對象，于繼承人原有之經(jīng)濟(jì)能力并無損害。若繼承人本身有累積資本之能力，對被繼承人之遺產(chǎn)課稅，有何妨害之可言？且課稅非全部沒收可比，未征去之一部分，尚足以增進(jìn)繼承人之能力。況政府征去之部分，若能投于生產(chǎn)事業(yè)，則死亡者之生產(chǎn)力，于不知不覺中轉(zhuǎn)移于社會，其生產(chǎn)力之大，或駕凌死亡者而上之”。他還提到開征遺產(chǎn)稅對于改變中國傳統(tǒng)觀念的作用，“我國之家族觀念異常濃厚，富家子弟往往怠惰性成，其依賴父母財產(chǎn)之心理，適足以削弱其自尊心，遺產(chǎn)稅之征收，可以減低其依賴心，增進(jìn)其自覺心，使之奮發(fā)有為，以求上進(jìn)”。當(dāng)然，開征遺產(chǎn)稅必須要有一定的制度保障，馬寅初也非常重視這一點，“遺產(chǎn)稅之舉辦，有恃乎人民納稅的義務(wù)觀念，始能推行盡利，而收得效果。若專憑理想，徒使負(fù)擔(dān)公平，則多捍格難行。因為遺產(chǎn)稅易隱匿規(guī)避，逃稅之機(jī)會遂多，國家稅收為數(shù)亦少，而經(jīng)理稅收之大小官吏，竟可從中貪污舞弊，合理的新稅制隨被破壞矣。總之，在此草創(chuàng)時期，即使僅有不完備的遺產(chǎn)稅，也勝于根本無遺產(chǎn)稅。我們的口號應(yīng)該是：稅法可以修訂，制度必先成立。我們用不完備的遺產(chǎn)稅作基礎(chǔ)來創(chuàng)造日漸完備的遺產(chǎn)稅”。[2]

二、抗戰(zhàn)時期的稅收思想

在抗戰(zhàn)即將爆發(fā)之際，馬寅初已對國家下一步的經(jīng)濟(jì)形勢有所預(yù)測，他在《中央日報》上發(fā)表議論：“非常時期的國家財政，應(yīng)以開征所得稅為主要收入”。[5]具體原因在于，“關(guān)、鹽、統(tǒng)三稅皆為貨物稅，戰(zhàn)事一起，?？诒环猓P(guān)稅斷絕。產(chǎn)鹽區(qū)域多在沿海各省，萬一失守，不但鹽稅無著，即食鹽亦成問題。中國工廠均在沿?？诎叮缺粩橙苏既?，則統(tǒng)稅亦去。此三稅者實為中央政府之生命線，而今不絕如縷，安可不另籌新稅以謀抵補(bǔ)？新稅之籌劃，固不僅限于所得稅一項。他如遺產(chǎn)稅、地價稅，無不可辦，但余則以為所得稅尤須先辦，使人民養(yǎng)成納稅之習(xí)慣，至戰(zhàn)時適可提高稅率，以資挹注。征收所得稅則直接為富人所負(fù)擔(dān)，不能轉(zhuǎn)嫁，亦不影響于物價，所得稅之基礎(chǔ)既立，則于戰(zhàn)時可以征收暴利所得稅，以服一般人之心。如此辦理，窮人出力，富人出錢，負(fù)擔(dān)公平，策之上也”。[6]

抗戰(zhàn)爆發(fā)后，馬寅初又兩次著文提議對發(fā)國難財者開征臨時財產(chǎn)稅：“在抗戰(zhàn)期中負(fù)擔(dān)戰(zhàn)費者為消費者與領(lǐng)固定薪資之公務(wù)人員與知識階級，而奸商貪官反乘吾人之危，驟致巨富。不公不平，莫過于此。吾之主張，抗戰(zhàn)期中首三年之戰(zhàn)費，吾人固已負(fù)擔(dān)，惟第四年之戰(zhàn)費與夫戰(zhàn)事結(jié)束后之整理與建設(shè)經(jīng)費則應(yīng)取之于發(fā)國難財者，稍予吾人以喘息之機(jī)會。如是租稅之負(fù)擔(dān)，不集中于一個階級而分?jǐn)傆谟胸?fù)擔(dān)租稅之能力者，庶幾抗戰(zhàn)可以繼續(xù)進(jìn)行而建國工作可以推行順利”，[7]“改公債為租稅，未嘗不可辦到。此租稅即稱資本稅。吾人對發(fā)橫財者征收取其二分之一資本稅，于理亦無不當(dāng)”。[6]

對于抗戰(zhàn)前期南京國民政府開征的遺產(chǎn)稅，有人主張仿行美國的綜合稅制，即先征分遺產(chǎn)稅（繼承稅）之后再征總遺產(chǎn)稅，認(rèn)為這樣更符合公平原則。馬寅初則表示反對，他說； “稅制之公平是一事，公平稅制能否推行，又是一事。在向不重視直接稅之中國而欲籌辦新的直接稅，似應(yīng)著重于‘推行，不宜拘泥于‘公平兩字 … … 吾人要知負(fù)擔(dān)公平，固為租稅原則之一，但在施行租稅制上著想，如何能使新稅易于推行，尤覺重要。蓋新稅之推行，須使人民對于稅制有相當(dāng)之認(rèn)識及習(xí)慣，則易于收效，否則窒礙叢生，流弊極大，雖理論上甚為公平之稅制，事實上或招致極不公平之結(jié)果”。他就中美兩國的國情進(jìn)行了比較，認(rèn)為中國的文化傳統(tǒng)和經(jīng)濟(jì)制度不適合同時并征兩種遺產(chǎn)稅，主張實行單行總遺產(chǎn)稅制。遺產(chǎn)稅條例頒布實行后，馬寅初對其進(jìn)行了客觀的評價：“只就遺產(chǎn)總額征收之，稅率甚輕，免稅額亦寬，累進(jìn)稅率亦緩，且只就超額遺產(chǎn)之稅率，采用累進(jìn)制”。

三、 抗戰(zhàn)勝利后的稅收思想

戰(zhàn)后南京國民政府?dāng)M開征交易所稅和交易稅，馬寅初撰文支持：“一般交易稅以大部分貨物的交易或勞務(wù)的提供為課稅之目的物，不問其為日常必需品或奢侈品，一律課以同一之稅率，所以產(chǎn)生了種種不平。交易所之交易稅僅就交易所經(jīng)紀(jì)人經(jīng)手買賣之物品課稅”，“一般交易稅對于資本周轉(zhuǎn)次數(shù)少而獲利甚大之營業(yè)有良好的影響，但不利于周轉(zhuǎn)次數(shù)多而獲利甚少之營業(yè)。交易所之交易稅沒有這種現(xiàn)象。它是一種特別交易稅，目的在于取締盛行之投機(jī)風(fēng)氣，故于每筆交易的數(shù)目，超過某一限度以上時，格外加重其稅率”，“一般交易稅對于橫的或縱的分業(yè)經(jīng)營有惡劣的影響。每一種制造，自原料生產(chǎn)以至于制成品出售，其間每一過程的交易，均課以同一之稅率，過程愈多，課稅愈多，故大公司占小便宜而小公司吃大虧。交易所的物品交易，均系大量買賣。小企業(yè)生產(chǎn)者多不參加。開征交易所的交易稅，不啻對于投機(jī)性的大量交易加以負(fù)擔(dān)，而不課及零售交易”。[2]

對于戰(zhàn)后的關(guān)稅政策，馬寅初指出“因受過去不平等條約之束縛，絕不能自由，無論從國民經(jīng)濟(jì)方面觀察或財政方面觀察，均為無可救藥之弊害”，所以要自主制訂關(guān)稅政策。在具體政策導(dǎo)向上，他冷靜地分析了中國的政治、經(jīng)濟(jì)條件，提出既不能完全采自由貿(mào)易主義，也不應(yīng)純粹的進(jìn)行產(chǎn)業(yè)保護(hù)，而是應(yīng)該采用一種折中的關(guān)稅政策：“中國產(chǎn)業(yè)落后，要采極端之自由貿(mào)易政策及保護(hù)貿(mào)易政策，均不可行，因為極端自由貿(mào)易政策將予中國之幼稚工業(yè)以致命之打擊；而極端之保護(hù)政策，又因中國需要美、蘇、英三國之幫助，復(fù)有礙于國際局勢，亦不可行，尤其是在經(jīng)濟(jì)建設(shè)之目標(biāo)下，不宜引起友邦不必要的反感。因此吾人不能再采極端之保護(hù)貿(mào)易政策，再造出戰(zhàn)爭之原因。保護(hù)政策固須采用，但非極端自由貿(mào)易政策，于可能范圍內(nèi)，亦可采用，但亦非絕對自由，而是于保護(hù)及自由二者之間，尋以折中之路。因為在現(xiàn)世界中，中國一面要培植幼稚工業(yè)，而不能采極端之放任自由；同時又不能于世界上孤立無援，而斷然采取極端保護(hù)貿(mào)易”。[2]

這個時期馬寅初還對中國的賦稅體系提出了進(jìn)一步劃分的建議。首先，他對中央和地方權(quán)限的劃分進(jìn)行剖析，一針見血的指出“中央政令，必以省為樞紐，承上啟下。省財政之重建，乃下次改訂收支系統(tǒng)之要點”。[2]接著，他以教育、社會保障、醫(yī)療衛(wèi)生為例，對中央和地方的財政關(guān)系做了很具體形象的分配：“至于教育文化，則高等教育及研究機(jī)關(guān)，就原則言，屬于國家。中等教育屬于省，但如省之財力充裕，未始不可兼辦大學(xué)。以今日的情形言，初中、小學(xué)校及職業(yè)教育，多由市縣辦理或管制。社會救濟(jì)，包括救貧、養(yǎng)老、慈幼、殘廢贍給、莠民教育等等，在過去皆由縣地方任之。如范圍較大，非縣之財力所能任；省不能任，由國家任之。至于衛(wèi)生機(jī)關(guān)之設(shè)置，則衛(wèi)生院設(shè)于縣，分院設(shè)于重要鄉(xiāng)鎮(zhèn)，診療所設(shè)于不重要的鄉(xiāng)鎮(zhèn)，而醫(yī)院設(shè)于省會及重要地區(qū)，可以收容病情較重，治療手術(shù)較繁之病人。在全國各大都市及首都，中央亦當(dāng)設(shè)立規(guī)模極大之醫(yī)院，以濟(jì)地方醫(yī)院之窮。全盤合計，可以構(gòu)成一個嚴(yán)密的衛(wèi)生機(jī)構(gòu)網(wǎng)”。[2]最后，他擬定了一個稅源劃分的方案：“所得稅、關(guān)稅、鹽稅（專賣）、遺產(chǎn)稅等應(yīng)劃分中央，土地稅應(yīng)劃歸縣地方，營業(yè)稅應(yīng)劃歸省，再以補(bǔ)助金協(xié)助金的辦法，各級政府可以一部分的稅收分配于他級政府，借收聯(lián)絡(luò)之效，并使各地平均發(fā)展，不致有畸輕畸重之虞”。[2]

通過上述分析可以看得出來，馬寅初的稅制改革思想，既能符合學(xué)理，又能結(jié)合中國國情，提出行之有效的辦法，為政府和理論界所重視。即使在中華人民共和國成立以后的相當(dāng)長一段時期，其稅收思想仍然影響著政府部門的稅收政策決策，可謂功在千秋是矣。

參考文獻(xiàn)：

[1] 馬寅初.財政學(xué)與中國財政：上冊[M].北京：商務(wù)印書館，2001.

[2] 馬寅初.財政學(xué)與中國財政：下冊[M].北京：商務(wù)印書館，2001.

[3] 馬寅初.吾國稅制亟應(yīng)適用均富政策[J].民國時報·雙十周刊，1927-10-10.

[4] 中華民國工商稅收史料選編第一輯下冊[M].南京：南京大學(xué)出版社，1996：3325.

[8] 馬寅初.馬寅初談非常時期財政政策[J].中央日報1936-04-03.

[6] 馬寅初全集：第9卷[M].北京：北京晨報社，1926.

[7] 馬寅初全集：第11卷[M].北京：北京晨報社，1926，183.

[責(zé)任編輯：高 瑞]