淺議施工企業(yè)的財(cái)務(wù)成本與經(jīng)營成本的分歧問題

張劍

一、施工企業(yè)的工程項(xiàng)目成本管理現(xiàn)狀-成本控制兩條線

施工企業(yè)的成本管理一般呈現(xiàn)雙頭管理：

業(yè)務(wù)部門，如項(xiàng)目管理部門、市場經(jīng)營部門等采用的是定額單價來進(jìn)行成本控制，用直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的分類，從項(xiàng)目開工到完工，形成一套成本控制體系；

而財(cái)務(wù)部門則是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，利用財(cái)務(wù)系統(tǒng)中歸集的成本，將成本按照成本性態(tài)-固定成本和變動成本來分析公司成本控制情況。

這樣，容易造成業(yè)務(wù)部門與財(cái)務(wù)部門之間的溝通有限，很難形成成本管理的良性循環(huán)。

二、分歧原因

造成雙頭管理的原因在于施工企業(yè)目前的成本管理存在著財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本兩駕馬車，即業(yè)務(wù)部門用于成本管理的是經(jīng)營成本；而財(cái)務(wù)部門用于成本管理的是財(cái)務(wù)成本：

財(cái)務(wù)成本是指財(cái)務(wù)會計(jì)中，根據(jù)國家統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會計(jì)制度和成本核算規(guī)定，通過正常的成本核算程序計(jì)算出來的成本，主要用于出具財(cái)務(wù)報(bào)表、業(yè)績分析等，是項(xiàng)目實(shí)施過程中實(shí)際發(fā)生的可以列入成本支出的費(fèi)用總和，是項(xiàng)目實(shí)際耗費(fèi)的綜合反映。

經(jīng)營成本是根據(jù)建設(shè)部、財(cái)政部建標(biāo)[2003]206號關(guān)于印發(fā)《建筑安裝工程費(fèi)用項(xiàng)目組成》的通知，由直接費(fèi)、間接費(fèi)、利潤和稅金組成，是衡量工程項(xiàng)目成本的重要尺度。主要用于統(tǒng)計(jì)、報(bào)價、預(yù)算等。

從財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本的概念可以看出二者在施工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中都扮演著重要角色，而且是從不同的口徑來反映企業(yè)的項(xiàng)目成本情況。

但是目前財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本二者雖然相互交錯，卻未能對應(yīng)，存在著量和價的差異：經(jīng)營成本是根據(jù)合同簽訂的工作量，按照公司的定額單價，進(jìn)行工程成本的預(yù)測和計(jì)算；而財(cái)務(wù)成本則是實(shí)際發(fā)生的人、機(jī)、料等各項(xiàng)成本匯總，財(cái)務(wù)成本中的實(shí)際單價，就是通過實(shí)際發(fā)生的成本除以實(shí)際的工作量，這樣導(dǎo)致工程項(xiàng)目成本預(yù)算（經(jīng)營成本）與工程項(xiàng)目成本核算（財(cái)務(wù)成本）之間存在口徑差異，從而影響項(xiàng)目決算的可行性。

同時，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門對于經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)成本的理解存在一定誤區(qū)，各執(zhí)一詞，前者認(rèn)為經(jīng)營成本才是最能反映項(xiàng)目成本的，而后者則是認(rèn)為財(cái)務(wù)成本才是最真實(shí)的。

這樣，造成施工企業(yè)的成本控制體系無法真正形成閉環(huán)，而且存在著一個一直要淡化卻又無法淡化的矛盾點(diǎn)，即經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)成本的回歸問題。

只有將兩條看似平行的線，形成“X”型的交叉線，才能實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門的無縫連接，才能更好地摸準(zhǔn)公司的脈，為公司的經(jīng)營決策做好參謀。

三、經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)成本的回歸分析

（一）選擇比對的成本科目

X企業(yè)的財(cái)務(wù)成本分析主要以成本性態(tài)劃分成固定成本和變動成本進(jìn)行分析，按照成本占比情況，X企業(yè)的財(cái)務(wù)成本主要為人工費(fèi)、機(jī)械費(fèi)（大型設(shè)備設(shè)施費(fèi)）、材料費(fèi)，這三類成本項(xiàng)目占總成本比重超過70%。

再以X企業(yè)已完工的A項(xiàng)目為例，按照成本占比情況，公司的經(jīng)營成本主要為人工費(fèi)、機(jī)械費(fèi)（設(shè)備費(fèi)）、材料費(fèi)，這三類成本項(xiàng)目占總成本比重超過72%。

所以著重選取對這三個成本項(xiàng)目（人、機(jī)、料）進(jìn)行重點(diǎn)分析。

（二）仍以A項(xiàng)目為例：

1.人工費(fèi)的回歸

在A項(xiàng)目中，人工費(fèi)的差異主要在于項(xiàng)目實(shí)施過程中，單位人工成本的增加（價的因素），導(dǎo)致定額單價與實(shí)際單價的差異，造成經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)成本的偏離，因此必須及時根據(jù)實(shí)際單價的變動來更新定額單價。

2.機(jī)械費(fèi)的回歸

在A項(xiàng)目中，自有設(shè)備費(fèi)用的差異主要在于項(xiàng)目實(shí)施過程中，計(jì)算經(jīng)營成本是通過定額單價乘以船天得到的，而財(cái)務(wù)成本則是由實(shí)際發(fā)生的成本歸集而成，根據(jù)設(shè)備工時得出單價，因此工時的不同和使用的單價不同，導(dǎo)致了財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本的不同。

而外租設(shè)備是根據(jù)簽訂的租賃合同單價及工作天數(shù)進(jìn)行歸集，二者的財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本達(dá)到一致。

3.材料費(fèi)的回歸

材料費(fèi)在編制項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)責(zé)任制時，雖然也是采用預(yù)計(jì)使用量及定額單價進(jìn)行計(jì)算，但是在采購?fù)瓿珊?，都是按照購買單價和購進(jìn)量錄入財(cái)務(wù)系統(tǒng)，所以在項(xiàng)目決算時，業(yè)務(wù)部門使用的材料費(fèi)與財(cái)務(wù)部門使用的材料費(fèi)是一致的，所以二者的財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本可以達(dá)到一致。

（三）矛盾集中點(diǎn)

財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本的不同，剔除時間性的影響因素，即把一個項(xiàng)目從開始到結(jié)束的周期作為一個區(qū)間，通過比對二者的主要成本項(xiàng)目，可以發(fā)現(xiàn)，外部資源的使用都是通過合同簽訂的方式進(jìn)行的，財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本的確認(rèn)是一致的，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門都是按照合同要求進(jìn)行成本計(jì)算的。

財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本的不一致，主要集中于自有資源的成本歸集差異，而且在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門的矛盾也主要集中于自有資源的成本歸集問題上，這是導(dǎo)致經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)成本漸行漸遠(yuǎn)的重要原因。

這是因?yàn)樽杂匈Y源的財(cái)務(wù)成本的歸集則是通過財(cái)務(wù)系統(tǒng)里按照既定規(guī)則完成分?jǐn)?、分配和還原等數(shù)據(jù)處理，其實(shí)這僅僅是由于財(cái)務(wù)核算過程中按照會計(jì)政策將實(shí)際成本進(jìn)行了劃分，將一個餅分成了若干塊的過程；而業(yè)務(wù)部門則主要以定額單價乘以統(tǒng)計(jì)的工時等，作為自有資源的成本。

四 結(jié)論

因此，若要使財(cái)務(wù)成本和經(jīng)營成本達(dá)到相對的一致性，建議分四步走：

（一）建立一套科學(xué)嚴(yán)密的項(xiàng)目成本控制系統(tǒng)，確定項(xiàng)目成本責(zé)任中心、責(zé)任成本及實(shí)行責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合的原則，特別是自有資源的使用，必須有嚴(yán)格的統(tǒng)計(jì)程序；

（二）及時、準(zhǔn)確、有效的掌握在建項(xiàng)目的工程進(jìn)度、費(fèi)用、支出等，計(jì)算實(shí)際成本；

（三）實(shí)時分析經(jīng)濟(jì)責(zé)任制、經(jīng)營成本與實(shí)際成本的偏差，并分析其偏差原因，并定期召開溝通協(xié)調(diào)會，認(rèn)真比對偏差原因；

（四）在統(tǒng)一經(jīng)營成本與實(shí)際成本差異的同時，及時采取糾正、預(yù)防偏差的措施，并及時調(diào)整定額單價、工時等指標(biāo)，做到日清月結(jié)，制定降低成本的對策，并為公司的招投標(biāo)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任制編制等提供數(shù)據(jù)參考。