對資產(chǎn)減值核算相關(guān)問題的探討

張巧巧

【摘要】2007年1月1日起我國正式開始實施《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》，新準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提做出全新規(guī)定，力求更真實地反映企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和提高質(zhì)量的會計信息?；诖?，本文首先對資產(chǎn)減值進行了概述，并通過對比新舊準(zhǔn)則的差異，歸納出了新準(zhǔn)則的特點，接著根據(jù)新準(zhǔn)則近幾年的實施情況，總結(jié)出了資產(chǎn)減值核算目前存在的相關(guān)問題，最后針對問題提出了相關(guān)的建議和對策，希望能夠?qū)ξ覈M一步完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范提供借鑒意義。

【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)減值，資產(chǎn)組，可收回金額，利潤操控

2007年我國正式實施《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》，新準(zhǔn)則規(guī)定，“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”計提后不能中途轉(zhuǎn)回，而只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進行會計處理。這在一定程度上有利于防止企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計提和沖回調(diào)節(jié)利潤，增強了會計核算的可操作性，實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的基本趨同，促進了我國資本市場的健康發(fā)展。然而，資產(chǎn)減值會計在我國的發(fā)展尚處于初級階段，在實務(wù)應(yīng)用中仍存在不少問題，阻礙了資產(chǎn)減值會計在我國的深入實施，本文針對問題提出了相關(guān)建議和對策，希望能夠?qū)ξ覈M一步完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范提供一定的借鑒意義。

一、資產(chǎn)減值概述

（—）資產(chǎn)減值的含義。資產(chǎn)減值是指因外部因素或內(nèi)部使用方式或范圍發(fā)生改變而導(dǎo)致資產(chǎn)的使用價值降低，使得資產(chǎn)的可回收金額低于資產(chǎn)的賬面價值。

（二）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認、計量

1.資產(chǎn)減值的確認方法。確認資產(chǎn)減值的方法有兩種，一種是備抵法，另一種是直接轉(zhuǎn)銷法。備抵法指當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作資產(chǎn)的減項，而非直接調(diào)減資產(chǎn)的賬面價值，備抵法具有體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則、配比原則等優(yōu)點，但相對繁瑣；直接轉(zhuǎn)銷法是指當(dāng)發(fā)生減值損失時，應(yīng)當(dāng)將差額直接調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值并將減值損失計人當(dāng)期損益，其優(yōu)缺點正好與備抵法相反。

2.資產(chǎn)減值的計量。計量的關(guān)鍵在如何選用合理的計量屬性，對影響資產(chǎn)可收回金額的各種因素進行正確、合理的估計。在減值計量屬性的選擇上，由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)范的項目全部采用可收回金額，其他項目的減值計量屬性則由各自準(zhǔn)則規(guī)范。新準(zhǔn)則確定可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。同時準(zhǔn)則規(guī)定只要資產(chǎn)的公允價值減處置費用的凈額和資產(chǎn)的未來預(yù)計現(xiàn)金流量的現(xiàn)值有資產(chǎn)減值會計的發(fā)展與穩(wěn)健性原則的應(yīng)用項超過資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一項的金額。

二、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的特點

（一）適當(dāng)擴大資產(chǎn)減值范圍，引進資產(chǎn)組概念。新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值進一步擴大了運用范圍，由原來的八項擴大到更多項，包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、以成本計價的投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)，不再局限于貨幣性資產(chǎn)和以公允價值計量的資產(chǎn)，對確認和計量做出了比較詳細的規(guī)定，并對生物資產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)等特殊資產(chǎn)進行了特別規(guī)定。

（二）明確資產(chǎn)減值的時間，具體可收回金額的計量。新準(zhǔn)則下的可收回金額是根據(jù)公允價值減處置費用后的凈額和預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的較高者，對于無法可靠估計公允價值的，應(yīng)綜合考慮未來現(xiàn)金流量、使用壽命、折現(xiàn)率等基礎(chǔ)上合理預(yù)計未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值。而在舊準(zhǔn)則中，是按資產(chǎn)的銷售凈價與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的較高者確定，銷售凈價為資產(chǎn)銷售價格減去處置費用后的余額，對于無法取得售價的沒有作出規(guī)定。所以新準(zhǔn)則對于如何計提資產(chǎn)的可收回金額提供了更為具體的依據(jù)。

三、資產(chǎn)減值核算存在的問題

（一）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提標(biāo)準(zhǔn)尚不明確。目前，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和相關(guān)會計制度并未明確指出各項資產(chǎn)減值的確認標(biāo)準(zhǔn)，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實際情況判斷。雖然在趨同于國際會計準(zhǔn)則的改革過程中，引入并限定了公允價值的使用范圍，但由于確認與計量的實際操作難度較大，還有會計從業(yè)人員專業(yè)技術(shù)平均水平較低，新會計準(zhǔn)則更側(cè)重于只要發(fā)生減值，就予以確認的經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)。

（二）資產(chǎn)組的認定難以確定。新準(zhǔn)則中雖然引進了資產(chǎn)組的概念，對無形資產(chǎn)、商譽等資產(chǎn)難以獨立的產(chǎn)生現(xiàn)金流的減值判斷提出了解決方法，但是如何在多項資產(chǎn)共同作用帶來現(xiàn)金流量的情況下對資產(chǎn)進行組合，有一定的難度，并且缺乏可衡量性的劃分標(biāo)準(zhǔn)。準(zhǔn)則規(guī)定單項資產(chǎn)減值優(yōu)先原則，即對能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)應(yīng)該以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計可收回金額，能合理確定的就不需要并入到資產(chǎn)組中，防止重復(fù)的計提減值準(zhǔn)備。

四、完善我國資產(chǎn)減值核算的建議

（一）設(shè)置合理的評價標(biāo)準(zhǔn)，完善相關(guān)政策法規(guī)。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則盡管實際操作性有所加強，但企業(yè)在執(zhí)行該準(zhǔn)則時在規(guī)定的范圍以外滲入了許多主觀因素。因此，政府在制定準(zhǔn)則的時候，在技術(shù)上應(yīng)該統(tǒng)一計量標(biāo)準(zhǔn)和模式。如果能夠配套出臺一些較為詳盡的操作指南，貫徹實質(zhì)重于形式的原則，把會計人員的主觀判斷限定在一個可控的范圍之內(nèi)，使注冊會計師在執(zhí)行審計中也能進行很好的技術(shù)把握。

（二）對資產(chǎn)組進行合理的認定，提高其可操作性。資產(chǎn)組概念的引進是與國際會計準(zhǔn)則趨同的需要。資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時，在認定資產(chǎn)組時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。首先，進一步完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。政府應(yīng)頒布具有較強操作性的指南和解釋，完善資產(chǎn)組的確認標(biāo)準(zhǔn)，明確總部資產(chǎn)的分?jǐn)偦A(chǔ)和選擇順序，提高準(zhǔn)則的可操作性。

參考文獻：

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[2]吳學(xué)斌，黃增玉，張雪南.中級財務(wù)會計[M].北京：人民郵電出版社，2011.