淺析可供出售金融資產(chǎn)減值

【摘 要】2006年財政部新出臺的《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》對于可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的會計處理作出了具體規(guī)范。本文簡單介紹了可供出售金融資產(chǎn)減值處理方法，舉例說明應當如何處理可供出售金融資產(chǎn)減值。

【關鍵詞】可供出售金融資產(chǎn)；資產(chǎn)減值；公允價值

一、可供出售金融資產(chǎn)及減值概述

根據(jù)《企業(yè)會計準則22號——金融工具確認和計量》第十八條規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)通常是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產(chǎn)?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)應按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額。《企業(yè)會計準則第22號——金融工具的確認和計量》規(guī)定，企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當計提減值準備。對于可供出售金融資產(chǎn)：發(fā)生減值時，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，貸方應該計入可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（或可供出售金額資產(chǎn)減值準備）科目；同時，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值暫時性下降形成的累計損失，也應當予以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。已確認減值損失的可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升時，對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，要通過權(quán)益轉(zhuǎn)回，不得通過損益轉(zhuǎn)回。

二、可供出售金融資產(chǎn)減值的會計處理

下面舉個關于可供出售權(quán)益工具的會計具體處理：例，2009年5月1日，A公司從股票二級市場以每股19元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.50元）的價格購入B公司發(fā)行的股票4000000股，占B公司有表決權(quán)股份的5％，對B公司無重大影響，A公司將該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2009年5月10日，A公司收到B公司發(fā)放的上年現(xiàn)金股利2000000元。2009年12月31日，該股票的市場價格為每股16.00元。A公司預計該股票的價格下跌是暫時的。2010年，B公司因違反相關證券法規(guī)，受到證券監(jiān)管部門查處。受此影響，B公司股票的價格發(fā)生下挫。至2010年12月31日，該股票的市場價格下跌到每股10元。2011年，B公司整改完成，加之市場宏觀面好轉(zhuǎn)，股票價格有所回升，至12月31日，該股票的市場價格上升到每股13元。2011年5月10日，A公司將所持有的B公司全部出售，當天的市場價格為每股14元。假定2010年和2011年均未分派現(xiàn)金股利，不考慮其他因素的影響，該公司的賬務處理分錄為：

（1）2009年5月1日購入股票。借：可供出售金融資產(chǎn)——成本74000000（18.5×4000000），應收股利2000000（0.5×4000000）；貸：銀行存款76000000（19×4000000）。（2）2009年5月10日收到現(xiàn)金股利。借：銀行存款2000000；貸：應收股利2000000。（3）2009年12月31日確認股票公允價值變動。借：資本公積——其他資本公積10000000（2.5×4000000）；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動10000000。（4）2010年12月31日，確認股票投資的減值損失。借：資產(chǎn)減值損失34000000；貸：資本公積——其他資本公積10000000；可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動24000000（6×4000000）。（5）2011年12月31日確認股票價格上漲。借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動12000000［（13-10）×4000000］；貸：資本公積——其他資本公積12000000。（6）2011年5月10日，出售B公司股票。借：銀行存款56000000（14×4000000）；可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動12000000，投資收益6000000；貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本74000000；借：資本公積——其他資本公積12000000；貸：投資收益12000000。

由上述賬務處理可以看出：在2010年12月31日，A公司計提可供出售金融資產(chǎn)減值34000000元，其中既包含2007年當年股價下跌的損失24000000元（按2010年12月31日的公允價格10元減2009年12月31日的公允價值16元計算得出），又包括2010年以前因公允價值下降計入“資本公積”的損失10000000元。使得2010年當期計提的減值損失金額大于實際發(fā)生的減值損失金額。在2011年5月10日，A公司出售B公司股票，當期損失投資收益6000000元，其中既包含2011年股價變動的收益4000000元（按2011年5月10日的公允價格14元減2011年12月31日的公允價值10元計算得出），又包括了2010年因公允價值回升，通過權(quán)益轉(zhuǎn)回的投資收益，從而造成2011年當期的投資收益金額大于實際發(fā)生的投資收益。

參 考 文 獻

[1]財政部．企業(yè)會計準則——應用指南2006[M]．北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2006

[2]袁潤霞．可供出售金融資產(chǎn)減值計提會計處理淺探[J]．財會通訊．2011（6）