出口退稅的會計(jì)處理

【摘 要】出口退稅是國家為增強(qiáng)企業(yè)出口商品的競爭力，按稅法規(guī)定將商品中的間接稅退還給出口企業(yè)，從而使出口商品以不含稅價(jià)格進(jìn)入國際市場、參與國際競爭的一種制度設(shè)計(jì)。本文從會計(jì)的角度系統(tǒng)介紹出口退稅不同稅種、不同方法的核算處理，以及退關(guān)時(shí)的相關(guān)處理。

【關(guān)鍵詞】出口退稅；不同稅種；不同方法；會計(jì)處理

出口貨物退（免）稅，簡稱出口退稅，是指在國際貿(mào)易中貨物輸出國對輸出境外的貨物免征其在本國境內(nèi)消費(fèi)時(shí)應(yīng)繳納的稅金或退還其按本國稅法規(guī)定已繳納的稅金（增值稅、消費(fèi)稅）。

我國的出口退稅制度是根據(jù)我國國情建立起來的、相對獨(dú)立于其他國內(nèi)稅收管理的一種專項(xiàng)稅收制度。我國自1985年起對出口產(chǎn)品實(shí)施出口退稅政策；1988年明確提出了“征多少退多少，不征不退和徹底退稅”的原則；1994年結(jié)合增值稅制度的全面實(shí)施，重申了對出口產(chǎn)品實(shí)行整體稅負(fù)為零的零稅負(fù)政策。2007年調(diào)整部分出口產(chǎn)品的退稅率，進(jìn)一步抑制全國外貿(mào)出口過快增長，緩解我國外貿(mào)順差過大帶來的突出矛盾，優(yōu)化出口產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，抑制“兩高一資”產(chǎn)品出口，促進(jìn)外貿(mào)增長方式的轉(zhuǎn)變和進(jìn)出口貿(mào)易的平衡，推動(dòng)進(jìn)出口貿(mào)易可持續(xù)發(fā)展，從這次調(diào)整的內(nèi)容來看，我國的出口退稅政策正逐步向稅收中性與稅收調(diào)控相結(jié)合的方向發(fā)展。

出口退稅是對報(bào)關(guān)出口的貨物免征和（或）退還其在國內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流通環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費(fèi)稅，即對出口貨物實(shí)行零稅率。稅率為零是指貨物在出口時(shí)，其整體稅負(fù)為零。因此，出口貨物不僅在出口環(huán)節(jié)不必納稅，而且還應(yīng)該退還其在以前納稅環(huán)節(jié)已納的稅款，它是國際貿(mào)易中的一種稅收國際慣例而非政府補(bǔ)貼。

目前，我國出口退稅政策只適用于貿(mào)易性的出口貨物，對于非貿(mào)易的出口貨物，如捐贈品、不作銷售的展品、樣品以及個(gè)人在國內(nèi)購買自帶離境的貨物等，不能辦理出口退稅。

一、出口貨物退（免）稅的方法

（一）出口貨物退（免）增值稅的方法

目前，我國對出口貨物免退增值稅主要采取以下三種方法。

1.“先征后退”方法

“先征后退”是指出口貨物在生產(chǎn)（購貨）環(huán)節(jié)按規(guī)定繳納增值稅，貨物出口后由收購出口的企業(yè)向其主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請辦理出口貨物退稅。“先征后退”方式目前主要適用于外貿(mào)出口企業(yè)。

2.“免、抵、退”稅方法

“免、抵、退”各有各的含義，①“免”是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物免征生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅；②“抵”是指以本企業(yè)本期出口產(chǎn)品應(yīng)退稅額抵頂內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額。③“退”是指按照上述過程確定的實(shí)際應(yīng)退稅額符合一定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，即生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，對未抵頂完成的部分予以退稅。目前生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物均使用此種方法。

3.“免稅采購”方法

免稅采購是指對出口供貨企業(yè)銷售給出口企業(yè)用于出口的貨物或用于生產(chǎn)出口貨物的原材料（含國產(chǎn)和進(jìn)口的原材料），不需向稅務(wù)機(jī)關(guān)或海關(guān)繳納增值稅，出口企業(yè)以不含稅價(jià)格再出口后，也不實(shí)行退稅。免稅采購方法作為一種新型的出口貨物退（免）稅方法，正逐步被一些國家所采納。目前，我國只對卷煙出口試行免稅采購的方法。目前，我國出口貨物增值稅退稅率有5%，9%，13%，15%，16%，17%等檔次。

（二）出口貨物退（免）消費(fèi)稅的方法

出口貨物退（免）消費(fèi)品主要有兩種方法：生產(chǎn)企業(yè)直接出口自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，按規(guī)定直接予以免稅的，不繳納消費(fèi)稅；生產(chǎn)企業(yè)委托外貿(mào)企業(yè)出口應(yīng)稅消費(fèi)品或外貿(mào)企業(yè)自營出口應(yīng)稅消費(fèi)品，則按規(guī)定實(shí)行“先稅后退”的方法。

出口貨物應(yīng)退消費(fèi)稅的退稅率（或單位稅額）與其征稅率（額）相同，即出口貨物的消費(fèi)稅能夠全額退稅。

二、出口貨物退（免）稅的會計(jì)核算

（一）出口貨物退（免）增值稅的會計(jì)核算

1.“先征后退”的會計(jì)核算

例：某外貿(mào)企業(yè)與外商簽訂進(jìn)料加工復(fù)出口協(xié)議，進(jìn)口面料500米，價(jià)值按照銀行外匯牌價(jià)折合人民幣金額為100000元，加工成西服出口，出口離岸價(jià)折合人民幣金額為120000元。加工費(fèi)10000元，退稅率為13%。

（1）將進(jìn)口面料無償調(diào)撥給加工廠進(jìn)行加工

借：委托加工商品——加工廠100000

貸：材料物資——原材料（進(jìn)口）100000

（2）結(jié)算加工費(fèi)

借：委托加工商品——加工廠 10000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1700

貸：銀行存款 11700

（3）加工成品入庫

借：庫存商品——進(jìn)出口商品（出口）110000

貸：委托加工商品——加工廠110000

（4）出口商品，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本

借：應(yīng)收外匯賬款120000

貸：主營業(yè)務(wù)收入——進(jìn)出口商品（出口）120000

借：主營業(yè)務(wù)成本——進(jìn)出口商品（出口）110000

貸：庫存商品——進(jìn)出口商品（出口）110000

（5）申報(bào)出口退稅，并計(jì)算不予退稅的稅額

應(yīng)退稅額=10000×13%=1300元

借：應(yīng)收出口退稅1300

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）1300

不予退稅的稅額=1700－1300=400元

借：主營業(yè)務(wù)成本——進(jìn)出口商品（出口） 400

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 400

（6）收到出口退稅

借：銀行存款1300

貸：應(yīng)收出口退稅1300

2.“免、抵、退”稅的會計(jì)核算

例：某工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)銷售產(chǎn)品。某月購入原材料一批，價(jià)款為60萬元，增值稅額為10.2萬。本月內(nèi)銷收入為120萬元，外銷收入按當(dāng)日市場匯價(jià)折合人民幣金額為180萬元。退稅率為13%。本月已銷產(chǎn)品的生產(chǎn)成本為180萬元，上期留抵稅額為18萬元。購銷業(yè)務(wù)均以銀行存款收付。

（1）購入原材料

借：原材料600000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）102000

貸：銀行存款702000

（2）實(shí)現(xiàn)銷售收入

免征外銷的增值稅銷項(xiàng)稅額。

借：銀行存款 3204000

貸：主營業(yè)務(wù)收入——內(nèi)銷收入 1200000

——外銷收入 1800000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）204000

（3）結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本

內(nèi)銷成本=1800000×40%=720000元

外銷成本=1800000×60%=1080000元

借：主營業(yè)務(wù)成本——內(nèi)銷成本720000

——外銷成本 1080000

貸：庫存商品 1800000

（4）計(jì)算出口貨物不得免征和抵扣稅額

不得免征和抵扣稅額=1800000×（17%－13%）=72000元

借：主營業(yè)務(wù)成本——外銷成本 72000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）72000

（5）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額、免抵退稅額、應(yīng)退稅額

當(dāng)期應(yīng)納稅額=1200000×17%－（102000－72000）－180000=－6000元

免抵退稅額=1800000×13%=234000元

當(dāng)期期末留抵退稅額6000元小于當(dāng)期免抵退稅額234000元，應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額6000元。

借：應(yīng)交稅額——應(yīng)交增值稅

（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）228000

其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅 6000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 234000

3.“免稅采購”的會計(jì)核算

出口企業(yè)以免稅價(jià)采購原材料，再以不含稅價(jià)出口，即不需退稅。

（二）出口貨物退（免）消費(fèi)稅的會計(jì)核算

1.生產(chǎn)企業(yè)直接出口自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，按規(guī)定予以免稅，不計(jì)算應(yīng)繳消費(fèi)稅。

2.生產(chǎn)企業(yè)委托外貿(mào)企業(yè)代理出口應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)照常計(jì)稅，出口后，進(jìn)行申報(bào)退稅。

例：化妝品公司委托某外貿(mào)公司出口化妝品一批，價(jià)款1000000元，消費(fèi)稅適用稅率30%。

（1）委托外貿(mào)公司代理出口時(shí)

借：應(yīng)收賬款 1300000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅300000

（2）生產(chǎn)企業(yè)繳納消費(fèi)稅時(shí)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅300000

貸：銀行存款300000

（3）收到外貿(mào)企業(yè)退回的稅金

借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收賬款300000

3.外貿(mào)企業(yè)自營出口應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)在應(yīng)稅消費(fèi)品報(bào)關(guān)出口后申請出口退稅。

例：某外貿(mào)公司從國內(nèi)某摩托車廠購入摩托車500輛，價(jià)款2500000元，增值稅425000元，廠方已計(jì)算繳納消費(fèi)稅稅額250000元，外貿(mào)公司款項(xiàng)已付。外貿(mào)公司將該批摩托車全部銷往國外，收到貨款3000000元已存入銀行。按規(guī)定申報(bào)辦理消費(fèi)稅退稅。（增值稅退稅略）

（1）公司在國內(nèi)采購時(shí)

借：庫存商品 2500000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）425000

貸：銀行存款 2925000

（2）銷售國外時(shí)

借：銀行存款 3000000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 3000000

借：主營業(yè)務(wù)成本 2500000

貸：庫存商品 2500000

（3）計(jì)算應(yīng)退稅款時(shí)

借：應(yīng)收出口退稅250000

貸：主營業(yè)務(wù)成本250000

（4）收到退稅款時(shí)

借：銀行存款250000

貸：應(yīng)收出口退稅250000

三、出口貨物退貨、退關(guān)的會計(jì)處理

出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或者退關(guān)的，納稅人應(yīng)依法補(bǔ)繳已退稅款。

例：某生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)產(chǎn)品，已辦理退稅后發(fā)生退貨及退關(guān)事項(xiàng)，退回產(chǎn)品價(jià)值100萬元，涉及已退稅額6萬元。退回產(chǎn)品的成本為70萬元，同時(shí)發(fā)生運(yùn)輸及相關(guān)代理服務(wù)等雜費(fèi)1萬元。

（1）辦理補(bǔ)繳已退稅額

借：應(yīng)交稅額——應(yīng)交增值稅（出口退稅）60000

貸：銀行存款60000

（2）貨物退關(guān)提回

借：庫存商品 700000

貸：主營業(yè)務(wù)成本 700000

（3）發(fā)生相關(guān)費(fèi)用

借：銷售費(fèi)用10000

貸：銀行存款10000

（4）沖減收入

借：主營業(yè)務(wù)收入1000000

貸：應(yīng)收賬款1000000

參考文獻(xiàn)：

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作者簡介：黃正春（1976—），女，四川自貢人，大學(xué)本科，經(jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)士，四川省鹽業(yè)學(xué)校講師，主要從事會計(jì)教學(xué)。