責任會計基礎理論解析

重慶工程職業(yè)技術學院 梁 萍

責任會計源自于分權管理，為落實經(jīng)濟責任，根據(jù)企業(yè)實際情況設若干責任單位，并以現(xiàn)代科學管理理論為基礎，同時以貨幣為主要計量單位，在一定的原則和程序下，對各責任單位負責的經(jīng)濟活動進行預算、控制、考核及業(yè)績評價等一系列會計制度。責任會計在企業(yè)管理過程中起著越來越重要的作用，在實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營效率和效果雙增加和提高企業(yè)軟實力等方面有著突出貢獻。

一、責任會計的內(nèi)涵、指導思想與職能

（一）責任會計的內(nèi)涵 米切爾馬赫在《成本會計為管理創(chuàng)造價值》中對責任會計進行了描述，即利用會計進行業(yè)績評價通常被稱作責任會計。杰希姆和喬爾西格爾在《財務總監(jiān)》一文中認為，責任會計是指按各個責任部門來收集和報告收入與成本信息的核算體系，其存在的前提是管理者應對其自身的經(jīng)營行為、下屬員工的經(jīng)營行為以及他們的責任單位的活動負責。羅納德希爾頓在《管理會計學》中對責任會計也有相應闡述，認為責任會計是指管理會計人員為了促進目標一致性，在衡量人員和部門的業(yè)績時所采用的各種方法和概念。毛洪濤（2006）在研究業(yè)績管理會計時認為，責任會計是業(yè)績控制會計的基礎，他認為從業(yè)績管理會計的研究分析來看，建立業(yè)績管理會計系統(tǒng)的根本原因在于日益復雜的商業(yè)環(huán)境的壓力以及對一個更加有效的戰(zhàn)略執(zhí)行方法的需要，企業(yè)希望通過這個執(zhí)行方法來增加股東的價值。

責任會計是以科學管理理論為基礎，作為企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟管理工作之一，逐漸建立和發(fā)展起來的。其作用是管理者提供各責任單位履行其經(jīng)濟責任的會計信息。在分析責任會計已有研究的基礎上，可以發(fā)現(xiàn)責任會計的三個要素即戰(zhàn)略目標、目標會計報告及績效考核有機地結合在一起。

責任會計系統(tǒng)具有以下內(nèi)涵：第一，責任會計是基于績效管理的視角而建立的會計體系，責任會計具有戰(zhàn)略性、人本性和組織性的基本特點；第二，若干責任單位有機的聯(lián)系在一起組成了企業(yè)整體，責任單位的責任預算也是企業(yè)預算的有機組成部分；第三，責任會計實施，需要充分調動各責任單位的積極主動性，以保證各責任單位的責任預算能夠順利完成。由于企業(yè)預算的合理分解形成了責任單位的責任預算，因而責任會計在督促各責任單位完成責任單位責任預算的同時，也保證了企業(yè)預算的順利完成。

（二）責任會計的指導思想 一是設計本企業(yè)的責任會計體系并建立責任單位。在一般原則指導下，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營特點、管理要求和實際情況，科學合理地設計企業(yè)責任會計體系，以落實責任，核算責任過程，加強責任分析，實行責任獎懲等工作，從而加強責任管理，防止隱患，調動可能的積極因素，提高企業(yè)經(jīng)濟效益并實現(xiàn)其社會效應。二是強化責任意識和內(nèi)部管理。責任單位的主要負責人及其他有關責任人對其業(yè)績應承擔相應責任。責任會計要求明確責任預算，通過科學系統(tǒng)的責任核算和責任控制，使相關責任人自覺地增強責任意識，調動盡可能的積極因素，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益的提高，從而得到較好的社會效益。責任單位負責人及相關責任人主觀意識到責任重大性，是責任落實到位的前提和基礎，只有負責人或相關責任人主觀上具備強烈的責任感，才能更好地實施相應的內(nèi)部管理。因此責任會計的實行要強化相關人員的意識，加強各責任單位有關人員自覺履行應盡責任的意識，激勵員工自覺地發(fā)揮主觀能動性管理的目標。從這個方面來看，責任會計不局限于以現(xiàn)代管理科學為基礎，還要以行為科學和運籌學為支撐。結合我國的實際情況，還應與加強政治思想工作結合起來，做好員工的工作，激發(fā)員工和相關責任人的責任感，激發(fā)財會人員的主人翁意識和效益效率觀念。三是責任落實與業(yè)績考核緊密結合。責任核算、分析及獎懲緊密結合；責、權、利及效益緊密結合，促進經(jīng)營管理機制的完善，發(fā)揮會計的管理職能，這都是責任會計的核心理念。

（三）責任會計的職能 一般情況下，責任會計的職能有以下幾方面：（1）預算職能。責任會計的預算職能就是在企業(yè)預算的指導下，合理編制各責任單位的責任預算，作為各責任單位的努力目標以及衡量各責任單位工作成果的標準，以確保企業(yè)預算得以順利完成。（2）控制職能。責任會計的控制職能就是對責任單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動按照事前制定的責任預算進行檢驗和督促，對發(fā)現(xiàn)的差異及時進行調整，保證各責任單位實現(xiàn)其報告期的預期目標。（3）核算職能。責任會計的核算職能是對責任單位已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務采用會計核算方法進行計算、記錄和報告等，并通過一定方式向責任單位負責人和企業(yè)管理者反映責任單位責任預算的完成情況。（4）考核職能。責任會計的考核職能是以責任單位的責任預算作為依據(jù)，根據(jù)責任會計核算提供的信息和資料，對各責任單位的工作成果進行分析和評價，并將工作成果與獎懲制度緊密結合起來。

總體上，責任會計的職能是在企業(yè)內(nèi)部除了要算產(chǎn)品財務賬以外，還要按照企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任制的原則，按照責任歸屬，確定責任單位如成本責任中心、利潤責任中心等，明確責任指標如資金、成本費用、利潤率等，以各責任單位為主體按責任指標進行核算、控制、監(jiān)督，實行統(tǒng)分結合、雙層核算的會計管理制度。責任會計的四項職能是相互聯(lián)系的有機整體，預算職能提供責任單位的工作目標和考核標準，控制職能促使責任單位的工作按照既定目標進行，核算職能反映責任單位對責任預算的執(zhí)行結果，考核職能充分調動各責任單位完成責任預算，保證責任會計的鞏固和發(fā)展，為編制新的責任預算提供參考依據(jù)。

二、責任會計系統(tǒng)的實施原則

（一）責任會計目標應與企業(yè)整體目標保持一致 責任會計是企業(yè)分權經(jīng)營與多元化經(jīng)營的產(chǎn)物，堅持與企業(yè)整體目標一致的原則，是指企業(yè)把一部分經(jīng)營決策權分配到各責任中心，同時應注意防止各責任中心為了實現(xiàn)自身的經(jīng)濟利益，偏離企業(yè)整體目標而各行其事，應當保證企業(yè)上下目標成為一個整體，使分權經(jīng)營組織形式保持高效率。堅持目標一致性原則能使一個企業(yè)所有子單位或責任單位的管理者都努力達到企業(yè)最高管理層制定的目標。

（二）責任會計的實施過程應堅持責、權、利相結合 責任會計的實施，要為每個責任單位明確其需要承擔的責任，與此相對應的也將會賦予責任單位相應的權利，同時也會為每個責任單位制定業(yè)績與成果的考核標準和獎懲措施，充分調動各責任單位工作主觀積極性，從而保證企業(yè)總體利益或目標的實現(xiàn)。

（三）責任會計實施應堅持可控性原則 責任會計主要是以責任單位的經(jīng)濟責任為核算對象，核算其責任成本和產(chǎn)生的效益。各責任單位發(fā)生的成本有的是責任單位自身可以控制的，有的則是責任單位所不能控制的。因此，在對各責任單位進行考核評價過程中，僅能考核該責任單位可以控制的成本，其不可控的成本應當不予考核。否則將無法作出合理的評價，以該評價為基礎的獎懲辦法也不合理。因此構建責任會計系統(tǒng)應當遵循責任成本可控性原則。

（四）責任會計實施應執(zhí)行反饋性原則 責任會計實施過程中，各責任單位預算的執(zhí)行需要有一套健全的反饋系統(tǒng)，對執(zhí)行責任預算的過程進行控制并及時、準確、可靠地反饋經(jīng)濟活動過程中的各種信息，使各責任單位不僅能很好地完善記錄，建立并執(zhí)行報告制度，及時掌握預算的執(zhí)行情況，而且能通過實際完成數(shù)據(jù)或情況與預算數(shù)據(jù)或情況進行對比分析，控制和調節(jié)各責任單位的經(jīng)濟活動，以確保實現(xiàn)預定責任目標和任務。

（五）責任會計實施應注重激勵原則 激勵原則是責任會計的一個重要理論基礎，責任會計的目標之一即是激發(fā)企業(yè)內(nèi)部各責任單位的負責人及相關責任者的工作熱情，充分發(fā)揮他們的積極性和創(chuàng)造性。所以責任會計在執(zhí)行過程中確立目標、預算以及各項獎懲措施時，要注意從物質和精神多層面激勵，有效調動全體員工的積極性，不斷激勵全體員工為實現(xiàn)企業(yè)整體目標而努力。

（六）責任會計要堅持收益與費用配比的原則 在財務核算基礎上，責任會計應按照收益與費用配比原則進行會計調整，對于不屬于當期的費用與成本進行扣減處理，而對應在當期反映而未反映的費用與成本進行調增處理，以客觀反映責任單位收入與支出的正確配比，并在確定收益時嚴格界定收益與費用的對應配比關系，對于與費用成本沒有對應關系的收益進行客觀的調整。

三、責任會計相關基礎理論研析

（一）責任會計與分權管理理論 分權管理即是現(xiàn)代企業(yè)組織為發(fā)揮較低層組織的主觀能動性和創(chuàng)造性，而把生產(chǎn)管理決策權適度分配給各下屬組織，最高領導層僅保留少數(shù)關系全局利益和重大問題的決策權。分權管理的主要表現(xiàn)形式是決策權部門化，即在企業(yè)中建立一種具有一定自主權的內(nèi)部組織機構。企業(yè)管理過程中通過授權，使每一責任中心都擁有一定的權力和對應的責任。應當說分權管理的主要目的是提高管理效率，而企業(yè)整體經(jīng)營管理目標則是分權與效率的結合點。在企業(yè)整體目標的指導下，高層管理者把一些日常的經(jīng)營決策權直接授予負責該經(jīng)營活動的責任單位，使其能針對具體情況及時作出反應，避免逐級匯報延誤決策良機而造成不必要的損失，同時可以充分調動各單位經(jīng)營管理的積極性和創(chuàng)造性。

分權管理理論是責任會計產(chǎn)生的基礎。在分權管理中應重視責任會計的運用。現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)品種類繁多，其分散在各地的組織成員，或是制造中心，或是銷售中心，或是產(chǎn)銷一體的分子公司，它們分布非常廣泛，組織機構較為復雜。為了有效地控制多個管理層級的生產(chǎn)和經(jīng)營行為，如何把握各組織的資金活動，從而控制他們的成本或收益，達到與企業(yè)目標一致，責任會計則是一種有效的控制方式。企業(yè)起步階段規(guī)模通常較小，因而通常選擇集權管理，主要負責人不需要正式的責任會計系統(tǒng)就能控制經(jīng)營。對于小企業(yè)的經(jīng)理而言，通過與員工面對面的交流來了解日常經(jīng)營是比較容易實現(xiàn)的。但隨著企業(yè)組織的擴大，經(jīng)理需要更正式的信息系統(tǒng)以實現(xiàn)控制如管理會計信息等。企業(yè)建立了會計系統(tǒng)來計量記錄經(jīng)營活動事宜，并對內(nèi)外提供財務報告，成為計劃組織活動不可或缺的部分。隨著企業(yè)獲得越來越多的服務和生產(chǎn)經(jīng)驗，其又建立起標準成本預算和彈性預算來幫助控制經(jīng)營。企業(yè)的不斷成長，為了提高管理效率授權成為必然，最終便形成一個成熟的責任會計系統(tǒng)。

（二）責任會計與行為科學理論 行為科學是運用社會學、心理學及人類學等相關學科的理論研究人類行為一般規(guī)律的綜合性學科。其首要研究領域是在與組織行為學相關理論和實踐方面，即研究企業(yè)等組織中人的行為，通過研究得出如何調動組織中人的主觀能動性和積極性等問題。該領域有代表性的理論是馬斯洛的需求層次理論，該理論的觀點可以描述為在特定時刻，如果人的一切需要均未能得到滿足，那么最主要需要的滿足就比其他需要的滿足更為迫切，從而將需要劃分為五級即生理的需要、安全的需要、感情的需要、尊重的需要和自我實現(xiàn)的需要。

責任會計源于分權管理，而分權管理又源于馬斯洛的需求層次理論。在該理論的影響下，授權分權的管理在企業(yè)中扮演著越來越重要的角色。企業(yè)根據(jù)實際情況設立若干責任單位便是分權管理的一種體現(xiàn)。同時分權管理是一項很復雜且浩大的工程，其涉及分權的方式、程度及層次等若干問題，而不是簡單的下放權力的過程。企業(yè)分權管理科學性及成功與否，一方面依存于分權授權管理制度的完善，另一方面也有賴于分權授權管理制度的執(zhí)行。授權管理的應用在實施的過程中更大程度取決于對各責任單位所負責的經(jīng)濟活動所進行的預算管理、控制、考核及業(yè)績評價等環(huán)節(jié)執(zhí)行力度和效果。若實施力度和效果不佳，不僅會挫傷各責任單位的積極性，同時也難以反映工作的實際情況，影響工作的進一步開展。因此，在授權分權管理中責任會計扮演著非常重要的角色。

（三）責任會計與信息經(jīng)濟學理論 對信息商品的成本、價格和價值等問題的研究都是屬于信息經(jīng)濟學的研究范疇，它是關于信息的經(jīng)濟學問題的一系列研究。該學科所研究的核心問題是花費多大的成本以獲取信息的價值。通過投入產(chǎn)出的對比分析，從而以一定的投入獲取最大價值的信息或以最少的投入獲取一定的信息價值。

責任會計實際上是一個旨在提高經(jīng)濟效益的管理控制系統(tǒng)，因此應以信息經(jīng)濟學理論作為責任會計的理論基礎之一。為了獲取各責任單位責任預算、責任控制、責任考核和責任評價等信息，需要付出獲取該相應信息的成本。在獲取責任會計信息的過程中以信息經(jīng)濟學理論為指導，在投入產(chǎn)出對比分析時，應當兼顧責任會計信息的效果和經(jīng)濟性。有效的責任會計管理控制系統(tǒng)所產(chǎn)生的信息價值必須為正，否則將不能給企業(yè)帶來效益，反而會有礙企業(yè)整體目標的實現(xiàn)。

（四）責任會計與控制論 管理系統(tǒng)實際是一個典型的控制系統(tǒng)，同時也是管理的職能之一。為了確保企業(yè)的目標和計劃能夠順利實現(xiàn)，一方面企業(yè)應該根據(jù)事先確定的標準或因發(fā)展的需要而重新修訂的標準，對責任單位的工作進行考核和評價，并對比預先制定的預算或目標，在出現(xiàn)偏差時分析原因并予以糾正，同時進行報告反饋；另一方面，企業(yè)根據(jù)其所處的內(nèi)外環(huán)境的變化和發(fā)展需要，在計劃的執(zhí)行過程中，對原計劃進行修訂或重新制訂，并依照新的計劃對責任單位進行執(zhí)行、考核、評價和反饋報告，并以此規(guī)制不斷循環(huán)，以實現(xiàn)企業(yè)既定目標。信息是控制的基礎，它是在控制客體運行與發(fā)展過程中產(chǎn)生并說明其內(nèi)部狀態(tài)、外部作用和控制的目標。企業(yè)要控制某一過程或結果，應對其發(fā)生、經(jīng)營和成果輸出掌握足夠的信息，并能采取相應的、有效的措施去影響其發(fā)生和經(jīng)營，從而影響企業(yè)經(jīng)營成果，以達到企業(yè)控制目標。

企業(yè)實現(xiàn)目標和計劃的主要方式之一就是責任會計系統(tǒng)的建立和運行。企業(yè)適當授權進行管理的過程中，通常會根據(jù)實際情況劃分若干責任單位，而責任會計的產(chǎn)生為順利實現(xiàn)企業(yè)目標和計劃奠定了基礎。企業(yè)管理控制的整個過程貫穿著責任會計，為企業(yè)管理者提供決策所依據(jù)的信息。通常責任會計的運作流程是：制定總體目標、總指標的分解、責任預算、制定內(nèi)部結算價格、責任單位的日?？刂啤⒇熑魏怂?、責任報告的編制、責任考核及責任信息反饋等，進而實現(xiàn)其責任單位控制功能。可以看出，責任會計控制的流程和與控制論基本一致，不同在于責任會計控制中融入了會計特有的一些觀念和方法。

（五）責任會計與委托代理理論 委托代理關系是隨著生產(chǎn)力大發(fā)展和規(guī)?；笊a(chǎn)的出現(xiàn)而產(chǎn)生的，這是委托代理的主要觀點之一。由于委托人與代理人的效用函數(shù)不同，這必然導致委托人與代理人的利益沖突。在沒有有效的制度規(guī)制的情況下，代理人的行為有可能最終損害委托人的利益，從而使得委托者需承擔一定的委托代理成本。

企業(yè)內(nèi)部各管理層之間廣泛存在著委托代理關系，企業(yè)授權管理即是形成委托代理關系的典型行為。當委托授權行為發(fā)生后，管理者面臨的主要問題之一便是如何使得各受托責任單位目標實現(xiàn)的同時，也能為企業(yè)總目標的實現(xiàn)做出貢獻。責任單位都有明確的責任范圍，且獨立自主地履行其職責。在對各責任單位控制、考核及獎懲中責任會計起著關鍵性作用，其有助于增強責任單位相關責任人的責任意識，促使各責任單位積極主動地履行職責，完成責任預算，從而實現(xiàn)企業(yè)的總體目標。同時在劃清權利委托人和責任單位之間的權責關系方面責任會計也起著重要作用，既然責任單位具有部分權力，就應該承擔相應責任，只有正確處理委托人和責任單位之間的風險分擔問題，才能使責任會計所提供的信息有效地影響企業(yè)及其各環(huán)節(jié)的行為，進而達到局部與整體的目標一致性，最終實現(xiàn)企業(yè)整體利益最優(yōu)化。委托代理理論作為企業(yè)授權管理行為的理論基礎之一，授權管理的有效實施與責任會計作用的發(fā)揮有著密切關系，因而委托代理理論理是責任會計的基礎理論之一。

［1］牛述芳：《責任會計在我國企業(yè)中的應用》，《教育財會研究》2010年第1期。

［2］王瑞華、姚曉慧：《責任會計與內(nèi)部控制的融合分析》，《財會通訊》（綜合）2009年第10期。

［3］毛洪濤：《業(yè)績管理會計研究》，西南財經(jīng)大學出版社2006年版。