淺談新會計準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值的會計處理

滕州市財政局 王茜

淺談新會計準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值的會計處理

滕州市財政局 王茜

本文針對新會計準(zhǔn)則對有關(guān)資產(chǎn)減值的規(guī)定，結(jié)合企業(yè)基本業(yè)務(wù)中所涉及到的各項資產(chǎn)的減值處理，分析其中存在的問題并提出合理化會計處理。

新會計準(zhǔn)則 資產(chǎn)減值 會計處理

前言

2006年頒布的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對資產(chǎn)減值問題做出了新的規(guī)定和處理方法，它標(biāo)志著我國資產(chǎn)減值會計規(guī)范體系已經(jīng)基本建立。然而，一些企業(yè)尤其是中小企業(yè)，在辨認(rèn)資產(chǎn)組、確認(rèn)資產(chǎn)可收回金額及資產(chǎn)減值后在以后會計期間能否轉(zhuǎn)回等問題上仍然會面臨諸多實際困難。本文重點分析其中有關(guān)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的變化以及在新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實施中會遇到的問題，并提出會計處理的相應(yīng)對策。

一、合理認(rèn)定資產(chǎn)組，分配資產(chǎn)組減值損失

資產(chǎn)減值在新準(zhǔn)則中的定義為：資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值?！百Y產(chǎn)”在這里包含的內(nèi)容除特別規(guī)定外，還包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組?！百Y產(chǎn)組”這一概念，要求企業(yè)對于獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)應(yīng)按其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進(jìn)行減值測試。從我國企業(yè)經(jīng)營現(xiàn)狀和上市公司的監(jiān)管來看，資產(chǎn)組屬于全新的概念,“資產(chǎn)組”這個概念的引進(jìn)將面臨一系列困難。第一，要恰當(dāng)?shù)倪\用資產(chǎn)組概念，需要具備與之相適應(yīng)的現(xiàn)金流量預(yù)算管理水平。第二，資產(chǎn)組的劃分缺乏標(biāo)準(zhǔn)，劃分方式不同，會直接影響資產(chǎn)減值準(zhǔn)備能否計提的問題，容易誘發(fā)盈余管理行為。因此認(rèn)定資產(chǎn)組、測試與分配資產(chǎn)組減值損失顯得十分重要。

在會計處理上，首先，一般應(yīng)按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類或按照區(qū)域等劃分，有利于維持資產(chǎn)組的相對穩(wěn)定性。因此，財務(wù)部門應(yīng)當(dāng)對不同產(chǎn)品和勞務(wù)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行深入的了解，掌握企業(yè)現(xiàn)金流的不同來源及其相互關(guān)聯(lián)程度，才能更好地識別不同資產(chǎn)組產(chǎn)生的獨立現(xiàn)金流。其次，資產(chǎn)組賬面價值的組成中通常已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值不應(yīng)當(dāng)包括在其中，而是由可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值構(gòu)成。資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額兩者中較高者確定。最后，資產(chǎn)組確定之后，各會計期間不可以擅自變動，必須保持一致。同時，不能忽略企業(yè)資產(chǎn)的使用和處置方式，在實際工作中，應(yīng)注意考慮企業(yè)管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式，要將企業(yè)總部資產(chǎn)和商譽嚴(yán)格的分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組合。

二、合理理解資產(chǎn)可收回金額，準(zhǔn)確計算資產(chǎn)減值損失

新會計準(zhǔn)則對可收回金額的規(guī)定進(jìn)行了調(diào)整，強調(diào)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額兩者之間較強者來確定資產(chǎn)可收回金額。同時，應(yīng)當(dāng)依據(jù)公平交易中的銷售協(xié)議價格減去可直接屬于該資產(chǎn)處置費用的金額來確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額。然而在具體實務(wù)操作過程中，資產(chǎn)減值的計量要涉及到可變現(xiàn)凈值、資產(chǎn)處置費用、公允價值、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量以及折現(xiàn)率的確認(rèn)等等一系列問題，很多因素將對計量環(huán)節(jié)造成影響，且技術(shù)水平要求較高，使得減值確認(rèn)難以操作。因此，企業(yè)在會計處理上，就要確定資產(chǎn)的公允價值、處置費用與未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。首先，資產(chǎn)公允價值的確定主要依據(jù)是公平交易中的銷售協(xié)議價格。其次，資產(chǎn)的處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、搬運費、相關(guān)稅金以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。

三、合理認(rèn)定減值后不得轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)，可予轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)通過權(quán)益轉(zhuǎn)回

基于我國目前的實際國情考慮，同時也為了防止利潤操作，我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號———資產(chǎn)減值》中第十七條明確“：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回?！辈⒋肆袨槲覈髽I(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的主要區(qū)別之一。但我們必須同時考慮的是，資產(chǎn)減值涉及到應(yīng)收賬款，壞賬損失及商譽減值等多方面的資產(chǎn)減值會計范疇，是個大概念。而在實務(wù)處理中，由于各自的重要性差異，其處理方法存在很大的差別。如針對固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和按成本計量的投資性房地產(chǎn)等長期性資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，其資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得在以后會計期間轉(zhuǎn)回。這類資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷此類資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值跡象，若資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，相應(yīng)的會計分錄為：“借：資產(chǎn)減值損失，貸：×××減值準(zhǔn)備”。 然而，企業(yè)仍可利用應(yīng)收賬款、存貨、金融資產(chǎn)等資產(chǎn)減值損失的計提和轉(zhuǎn)回來操縱利潤。

例如，某公司于2009年6月1日在二級股票市場購入乙公司股票30萬股，此權(quán)益投資被界定為可供出售金融資產(chǎn)。2009年6月30日，該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為220萬元。2009年12月30日乙公司因投資失誤致使股價大跌，跌至每股3元。預(yù)計短期內(nèi)無法恢復(fù)，符合資產(chǎn)減值損失確認(rèn)的條件，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。會計分錄及數(shù)據(jù)如下：借：資產(chǎn)減值損失110，貸：資本公積—其他資本公積2，可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動130（220-3×30=130）。2008年12月31日減值以后可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為220-130=90萬元。2010年6月1日，減值因素消失資產(chǎn)價值上升，每股市價為5元，30萬股股票的公允價值為150萬元，則會計分錄為如下：借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動60，貸：資本公積—其他資本公積60，可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，在該權(quán)益工具價值回升時，應(yīng)通過權(quán)益轉(zhuǎn)回。

四、總結(jié)

針對新的會計準(zhǔn)則和國內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境，企業(yè)必須加以不斷的調(diào)整、不斷的完善其會計處理才能合理計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，充分降低企業(yè)所遭遇的財務(wù)風(fēng)險，正確反映企業(yè)的償付能力。

[1]李麗萍.新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值[J].合作經(jīng)濟與科技,2010；09

[2]宋薇.新準(zhǔn)則下“資產(chǎn)減值”的新處理[J].會計之友(下旬刊), 2007；07

（責(zé)任編輯：何秀秀）

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