中國會計理論研究特征透析
——基于《會計研究》創(chuàng)刊30年刊文的分析

胡 偉 高曉林

(1.湖北經(jīng)濟學(xué)院 會計學(xué)院，湖北 武漢430205;2.西安財經(jīng)學(xué)院 會計學(xué)院，陜西 西安710100)

從1980至2009年，由中國會計學(xué)會主辦并創(chuàng)刊的《會計研究》已走過整整30個春秋。30年來作為中國會計研究領(lǐng)域最權(quán)威的學(xué)術(shù)期刊和風(fēng)向標(biāo)，它究竟推出了哪些研究成果，這些成果在研究領(lǐng)域、研究主體以及研究方法等方面的特征以及變化趨勢如何？另外，它與美國會計學(xué)會主辦的AccountingReview在刊文特征上有何異同？本文試圖通過對其創(chuàng)刊30年來逐篇論文分項目的統(tǒng)計和分析，以及與AccountingReview近5年來刊文特征的比較，在此基礎(chǔ)上發(fā)現(xiàn)我國30年來會計理論研究的特征變化，并能找到它與美國會計理論研究特征上的差異。在此基礎(chǔ)上，提出一些有益于提升我國會計理論研究水平的建議。

一、研究樣本的確定

為呈現(xiàn)我國會計理論研究30年之全貌，我們收集了《會計研究》從1980～2009年共266期上所刊載的4 225個信息點，并將其作為研究的原始信息庫①。為保證研究樣本的相關(guān)性和代表性，我們依據(jù)以下四個原則對上述原始信息點進(jìn)行篩選。

(一)剔除毫無關(guān)聯(lián)信息原則

由于信息公告、簡訊、新年獻(xiàn)詞、社論、書評以及編譯文稿等信息點與我國會計理論研究是毫無關(guān)聯(lián)的，故應(yīng)將其刪除。由于會議紀(jì)要、會議綜述、讀者來信、論文摘編、人物介紹、會計詩歌以及回憶錄等信息點與我國會計理論研究關(guān)聯(lián)度不大，故應(yīng)將其刪除。

(三)剔除代表性不強信息原則

鑒于對領(lǐng)導(dǎo)講話的非學(xué)術(shù)性，以及不足兩個版面的短論對專業(yè)問題論述的全面性和深入性等方面考慮，僅從會計理論研究的學(xué)術(shù)視角上看，它們的代表性不強，故應(yīng)將這兩個方面的信息點刪除。

(四)剔除統(tǒng)計項目殘缺信息原則

由于一些論文未標(biāo)明本研究所需的信息，致使我們的分類項目研究無法進(jìn)行，故應(yīng)將涉及所有統(tǒng)計項目有殘缺的信息點刪除。

經(jīng)過上述篩選，共剔除不符合要求的信息點1 438個，最終得到與我國會計理論研究高度相關(guān)的論文2 787篇。

二、樣本總體的分析

為從宏觀上把握30年來我國會計理論研究的總體情況，分別從樣本總體各年數(shù)量分布情況和各分類項目結(jié)構(gòu)情況等兩個方面，對《會計研究》的刊文進(jìn)行總體性研究。

(一)各年數(shù)量分布的分析

研究期間樣本總體各年數(shù)量分布情況詳見表1。

表1 研究樣本各年數(shù)量分布情況表

由表1可清楚看出，根據(jù)各年刊文數(shù)量的多少大致可分為三個階段：第一個階段是1980～1985年，該階段年刊文數(shù)量均值為40篇；第二個階段是1986～1994年，該階段年刊文數(shù)量均值為60篇；第三個階段是1995～2009年，該階段年刊文數(shù)量均值為134篇。

各年刊文數(shù)量為什么會如此分布呢？兩次改版是其主要原因。首次改版是1982年，即《會計研究》從1982年開始由季刊改為雙月刊。這次改版導(dǎo)致了第二階段刊文絕對數(shù)量均值的明顯上升。但我們同時也注意到，在1982～1985年間各年的刊文均值數(shù)量(為40篇)并沒有比改版前各年刊文均值(約為40篇)有明顯增加。1982～1985年《會計研究》改版后，信息點絕對數(shù)量增加不少，但其中增加的信息點很多又因未標(biāo)明作者單位而被剔除，因此，1982～1985年間的刊文均值數(shù)量并沒有比改版前有明顯增加。但隨著刊文信息的逐漸完備，從1986年開始無作者單位信息的刊文明顯減少；第二次改版是1995年，即從1995年開始至今《會計研究》改為月刊，此次改版是出現(xiàn)上述第三階段特征的直接原因。

(二)分類項目總體的分析

為詳細(xì)研究期間樣本的特征，本文按研究領(lǐng)域、單位性質(zhì)、聯(lián)合署名以及研究方法等四個不同標(biāo)志分別對研究樣本進(jìn)行分類，各分類項目的結(jié)構(gòu)分布情況詳見表2②。

表2 研究期間研究項目總體分布情況表

由表2可知，在研究領(lǐng)域項目中“會計”占的比例最大，高達(dá)49%，“審計”占的比例最低，僅為5%?！柏敼堋本拥诙?，“成管”排第三位。其主要原因有三：(1)會計領(lǐng)域研究的基礎(chǔ)性。由于會計領(lǐng)域的研究是在會計理論研究結(jié)構(gòu)中處于基礎(chǔ)性地位，即成管、財管與審計等三個領(lǐng)域的研究往往都依賴于或相關(guān)于會計領(lǐng)域的研究。(2)會計領(lǐng)域研究的廣泛性。(3)審計領(lǐng)域研究成果發(fā)表的多渠道性。審計領(lǐng)域高水平的研究成果有專門的、專業(yè)性更強的發(fā)表通道——《審計研究》，因此，其在《會計研究》上刊文的比例一直處于最低位；在單位性質(zhì)項目中“高研”的比例最大，達(dá)80%?！罢钡谋壤秊?4%居第二位，“實務(wù)”占的比例最低，僅為6%。此結(jié)論表明，高等院校的教育工作者是我國會計理論研究的主力軍；在聯(lián)合署名項目中“獨撰”的比例最高，達(dá)58%。“兩人”的比例居第二位，“其它”的比例最低，僅為12%。此結(jié)論表明，我國從事會計理論研究的主體大多還是“單獨”作戰(zhàn)，“聯(lián)盟”氛圍還有待培養(yǎng)；在研究方法項目中“實證”的比例還遠(yuǎn)低于“規(guī)范”的比例，它表明我國會計理論研究主要還是“規(guī)范”研究，“實證”研究的應(yīng)用空間還有待拓展。

三、分類項目變化趨勢的分析

為動態(tài)反映30年來我國會計理論研究特征的變化趨勢，下面分別從研究領(lǐng)域、作者單位性質(zhì)、聯(lián)合署名以及研究方法等四個方面對《會計研究》30年來的刊文進(jìn)行分類研究。

(一)研究領(lǐng)域變化的分析

為揭示我國會計理論研究在不同時期研究重心的變化，依據(jù)前述標(biāo)準(zhǔn)將其分為會計、財管、審計和成管等四個研究領(lǐng)域。為使不同年份不同領(lǐng)域刊文數(shù)據(jù)之間具有可比性，我們采用了項目比例辦法對絕對數(shù)據(jù)進(jìn)行了轉(zhuǎn)化③。研究期間各研究領(lǐng)域的刊文分布情況詳見表3。

表3 研究領(lǐng)域變化情況表

由表3可清晰看出，研究期間“會計”和“成管”領(lǐng)域的研究總體呈逐漸下滑趨勢。而“財管”和“審計”領(lǐng)域的研究總體則呈逐漸上升趨勢。研究環(huán)境的變化是研究領(lǐng)域出現(xiàn)上述變化趨勢的主要原因。1990年以前，我國會計理論研究主要是要解決會計基本概念和基本理論問題，以及如何有效控制并降低成本等問題。因此，在此期間，研究重點主要集中在“會計”和“成管”兩個領(lǐng)域，而“財管”和“審計”的研究則相對薄弱。但在1990年之后，隨著滬深交易所的掛牌成立，有關(guān)上市公司的各種商業(yè)數(shù)據(jù)庫的不斷推出，使得研究數(shù)據(jù)的獲得變得更為方便。20世紀(jì)90年代我國注冊會計師考試以及執(zhí)業(yè)逐步制度化。這些基礎(chǔ)環(huán)境的深刻變化是導(dǎo)致從20世紀(jì)90年代起我國“財管”和“審計”研究呈上升趨勢的主要原因。

(二)單位性質(zhì)變化的分析

為全面了解并摸清從事我國會計理論研究的主體情況，我們按作者單位性質(zhì)將研究樣本分為高研、政府和實務(wù)三個類別。研究期間作者單位性質(zhì)分布情況詳見表4。

表4 作者單位性質(zhì)變化情況表

由表4可清楚看出，研究期間“高研”部門的研究者在整個會計理論研究者中所占的比例呈逐漸上升趨勢，而“政府”和“實務(wù)”兩部門研究者的比例均呈不斷下降趨勢。此結(jié)論表明，“高研”中從事會計理論研究的隊伍不斷擴大，而“政府”和“實務(wù)”兩部門則相反。在“高研”部門，其人員的主要任務(wù)是專業(yè)教學(xué)和理論研究。另外，職稱晉升也與其專業(yè)領(lǐng)域的研究成果，尤其是高水平的專業(yè)研究成果緊密掛鉤。而“政府”和“實務(wù)”部門工作者的理論研究成果對其自身來說，并非是“非有不可”，主要是“錦上添花”。因此，工作性質(zhì)和考評機制是出現(xiàn)上述趨勢的主要原因。

(三)署名情況變化的分析

隨著外部研究環(huán)境的變化，尤其是研究手段的“實證”化，往往就會使每位在知識結(jié)構(gòu)方面難免存有一定局限性的研究單體，在從事大型綜合性研究方面顯得力不從心④。對于這種大型綜合性研究通常需要由研究團隊的合作來完成。為全面分析我國會計理論研究主體的合作情況，按照作者署名情況將研究樣本分為獨撰、兩人和其它三大類別。研究樣本的聯(lián)合署名情況分布詳見表5。

表5 聯(lián)合署名情況變化表

由表5可清楚看出，研究期間“獨撰”的比例呈逐漸下降趨勢，而“兩人“和”其它”兩類的比例則均呈逐漸上升趨勢。此結(jié)論表明，我國會計理論研究的“團隊”越來越多，“合作氛圍”也越來越好。不過，目前的合作大都還只限于師徒間的合作，尤其是在校學(xué)生(碩士、博士)和導(dǎo)師的合作，合作的范圍對象還比較狹窄。近些年來碩博招生規(guī)模的擴大、研究資助項目的增多以及博士生或碩士生參與導(dǎo)師研究項目的廣泛性，可能是合作成果比例逐漸增長的主要原因。另外，隨著經(jīng)濟發(fā)展和報告表述的日益數(shù)字化，定量研究的基礎(chǔ)環(huán)境逐漸完善，而進(jìn)行大量數(shù)據(jù)統(tǒng)計和處理的專業(yè)研究在客觀上就需要有多人合作才能有效完成，這也是導(dǎo)致近年來合作成果比例逐漸增長的又一重要原因。

(四)研究方法變化的分析

“工欲善其事，必先利其器”充分說明利“器”在善“事”過程中的重要性。由于其它學(xué)科理論、方法和研究成果在會計理論研究中不斷借鑒并被廣泛運用，使得會計理論的研究方法也在不斷變化，這一趨勢在國外尤為明顯。我國會計理論研究工作者是否做到與時俱進(jìn)了呢？為全面了解我國會計理論研究方法的變化趨勢，根據(jù)研究方法的差異將樣本分為實證和規(guī)范兩大類。使用不同研究方法的研究樣本分布情況詳見表6。

表6 研究方法情況變化表

由表6可清晰看出，研究期間“規(guī)范”的比例呈逐漸下降趨勢，而“實證”的比例則呈逐漸上升趨勢。此結(jié)論表明，我國會計理論研究者的研究方法正在發(fā)生深刻變化，實證研究方法正在日益得到重視。研究方法發(fā)生如此深刻變化既有客觀原因，也有主觀原因，但主要還是客觀原因?？陀^原因主要有二：(1)定量研究的基礎(chǔ)環(huán)境逐漸完善。如我國資本市場的建立并逐漸完善，上市公司信息披露的日益全面和規(guī)范，以及各種商業(yè)數(shù)據(jù)庫開發(fā)和運作的迅速展開等。(2)實證研究的人才隊伍日益壯大。近些年來，隨著國內(nèi)外學(xué)術(shù)交流的日益頻繁，國外研究方法對國內(nèi)學(xué)者(尤其是中青年學(xué)者)影響的不斷擴大。另外，歸國留學(xué)人員也是從事實證研究的一支重要主力軍；主觀原因是，研究者正逐漸感悟到單純規(guī)范研究的困惑和乏力，并認(rèn)識到“數(shù)據(jù)”說話的確鑿和有力，這些也直接促使了他們在研究方法選擇上的變化。

四、《會計研究》和Accounting Review 刊文的比較與分析

為揭示國內(nèi)外在會計理論研究特征上的差異，尤其是與美國會計理論研究特征上的近期差異，我們分別選取了2005～2009年連續(xù)5年《會計研究》和AccountingReview上的刊文并進(jìn)行分類比較研究。經(jīng)過篩選共得到AccountingReview的有效研究樣本246篇，《會計研究》上有效研究樣本727篇⑤。為使研究項目在數(shù)據(jù)上具有可比性，我們?nèi)詫ζ洳扇×隧椖勘壤霓k法進(jìn)行處理。兩者在研究領(lǐng)域以及研究方法等四個方面的情況詳見表7。

表7 《會計研究》和Accounting Review刊文項目比較表

由表7可知，兩者在研究領(lǐng)域的內(nèi)部構(gòu)成排序和構(gòu)成比例高度一致?！柏敼堋蔽痪拥谝唬壤?0%左右?！皶嫛蔽痪拥诙壤?1%左右。“成管”位居第三，比例占15%左右?！皩徲嫛蔽痪拥谒?，比例占14%左右。另外，兩者在單位性質(zhì)的內(nèi)部構(gòu)成排序上也高度一致。“高研”位居第一，“政府”位居第二，“實務(wù)”位居第三。但兩者在單位性質(zhì)的內(nèi)部構(gòu)成比例上有些差異。美國“高研”比例高達(dá)99%，“政府和實務(wù)”部門的研究者卻寥寥無幾。而我國“高研”的比例比美國要低，但也高達(dá)92%，“政府”部門研究者的比例卻比美國高，另外，我國還有一些“實務(wù)”部門研究者。此結(jié)論表明，無論是國內(nèi)還是國外，“財管”領(lǐng)域的研究已成為近5年來會計理論研究最重要的領(lǐng)域，從事會計理論研究的主體仍是高等院校的工作者。

同時，由表7還可以看出，兩者在聯(lián)合署名和研究方法項目上還存有不小差異。在聯(lián)合署名方面，美國“獨撰”和兩人合作的比例均低于我國，而在“其它”項目比例上卻明顯高于我國，高出近21%。在研究方法方面兩者的差異也非常明顯，美國“實證”研究的比例高達(dá)99%，“規(guī)范”研究微乎其微。而我國研究仍以“規(guī)范”研究為主，“實證”研究為輔。出現(xiàn)這些差異的主要原因是我國“實證”研究的環(huán)境還不像美國那么完善。反過來，“實證”研究為輔的地位又是導(dǎo)致我國“其它”項目比例明顯偏低的主要原因。

五、結(jié)論與啟示

根據(jù)前述對《會計研究》刊文樣本總體分析、分類項目分析以及與AccountingReview近5年(2005～2009年)刊文分項目的比較分析，得到以下幾點結(jié)論與啟示。

(一)單位性質(zhì)高度集聚，研究主體需進(jìn)一步分散化

無論是對國內(nèi)研究主體單位性質(zhì)的總體分析(見表2)和變化趨勢分析(見表4)，還是對國外研究主體單位性質(zhì)的總體分析(見表7)，研究結(jié)論均表明，從事會計理論研究的主體高度集聚于高校及其設(shè)立的研究機構(gòu)，相比國內(nèi)，美國的集聚度更高(占99%)。鑒于高校及其研究機構(gòu)工作人員的主要任務(wù)是搞好教學(xué)和專業(yè)理論研究工作，比較而言，他們更擅長于邏輯性較強的純理論性研究，而對會計學(xué)科來說，它不僅是一門理論性較強的學(xué)科，而且還是一門實踐性較強的學(xué)科。為此，要全面提高會計理論對會計實踐的指導(dǎo)作用，進(jìn)一步促進(jìn)會計理論研究的繁榮發(fā)展，研究主體隊伍中不僅要有專業(yè)理論研究工作者，而且還需要有從事會計實務(wù)活動的實踐工作者，故會計理論的研究主體仍需進(jìn)一步分散化。

(二)團隊合作氛圍趨好，合作范圍有待進(jìn)一步擴大

國內(nèi)研究主體署名情況總體分析(見表2)以及變化趨勢分析(見表5)的研究結(jié)果表明，“單獨作戰(zhàn)”的情況還比較嚴(yán)重(占58%)，不過從長期變化趨勢上來看，“獨撰”的比例在不斷減小，“兩人和其它”的比例在不斷增大，即團隊合作的氛圍在不斷形成。與美國在這個項目上的同期比較研究(見表7)結(jié)果表明，美國的團隊合作意識更強。另外，國內(nèi)的合作團隊多為“師徒團隊”，由于師徒在知識結(jié)構(gòu)，甚至思維方式等方面難免會有很大的相似性，這種天然的局限性可能會對研究成果的創(chuàng)新性產(chǎn)生不利影響。因此，合作團隊的合作對象范圍可進(jìn)一步擴大至其它專業(yè)和學(xué)科領(lǐng)域，相信在不同學(xué)科交叉融合的大背景下，“大”合作必將會帶來創(chuàng)新性更強的“大”成果。

(三)研究方法多元化趨勢明顯，實證研究有待加強

國內(nèi)研究方法總體分析(見表2)以及變化趨勢分析(見表6)的研究結(jié)果表明，“規(guī)范”研究方法在總體上仍居于絕對主導(dǎo)地位(85%)，而“實證”研究在總體上居于劣勢地位(15%)。不過從長期變化趨勢上來看，“規(guī)范”研究的比例在不斷減小，“實證”研究的比例在不斷增大，即研究方法的多元化趨勢較為明顯。與美國在這個項目上的同期比較研究(見表7)結(jié)果表明，美國“實證”研究幾乎是一統(tǒng)江山，而我國“實證”研究比例僅為38%。鑒于“實證”具有用數(shù)據(jù)說話的優(yōu)勢，經(jīng)濟發(fā)展描述和報告的日益數(shù)字化，以及我國進(jìn)行定量研究基礎(chǔ)環(huán)境的日趨改善，“實證”研究必將在我國未來會計理論研究中發(fā)揮更大作用，為此，《會計研究》應(yīng)進(jìn)一步鼓勵和推動實證研究方法在我國會計理論研究中的應(yīng)用和加強。

注釋：

①依據(jù)“中國期刊全文數(shù)據(jù)庫> 期刊導(dǎo)航> 專輯導(dǎo)航>檢索:會計研究>會計研究”路徑檢索，下載《會計研究》各期信息點，然后匯總得到。

②把有關(guān)會計要素的確認(rèn)、計量與報告，會計法規(guī)，會計準(zhǔn)則，會計基本原則，會計概念與職能，會計人才教育與培養(yǎng)，會計電算化以及會計史等方面的研究全部歸入“會計”研究領(lǐng)域。把有關(guān)籌資管理，投資管理，營運資金管理，股利分配管理，公司治理，內(nèi)部控制，資本結(jié)構(gòu)，并購重組，企業(yè)集團財務(wù)管理以及納稅籌劃等方面的研究全部歸入“財管”研究領(lǐng)域。把有關(guān)成本管理(作業(yè)成本等)、預(yù)算管理、戰(zhàn)略績效評價(平衡計分卡等)、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價、社會責(zé)任會計、環(huán)境會計以及智力資本管理等方面的研究全部歸入“成管”研究領(lǐng)域；把有關(guān)審計基本理論、注冊會計師管理、審計風(fēng)險、審計質(zhì)量、審計責(zé)任、會計師事務(wù)所控制、審計服務(wù)與收費、審計準(zhǔn)則以及審計人才教育培養(yǎng)等方面的研究全部歸入“審計”研究領(lǐng)域。而對于涉及兩個或兩個以上領(lǐng)域的“交叉”研究，則按照“實質(zhì)重于形式”的原則對其進(jìn)行歸屬。把有關(guān)籌資管理，投資管理，營運資金管理，股利分配管理，公司治理，內(nèi)部控制，資本結(jié)構(gòu)，并購重組，企業(yè)集團財務(wù)管理以及納稅籌劃等方面的研究全部歸入“財管”研究領(lǐng)域。把有關(guān)成本管理(作業(yè)成本等)、預(yù)算管理、戰(zhàn)略績效評價(平衡計分卡等)、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價、社會責(zé)任會計、環(huán)境會計以及智力資本管理等方面的研究全部歸入“成管”研究領(lǐng)域；把有關(guān)審計基本理論、注冊會計師管理、審計風(fēng)險、審計質(zhì)量、審計責(zé)任、會計師事務(wù)所控制、審計服務(wù)與收費、審計準(zhǔn)則以及審計人才教育培養(yǎng)等方面的研究全部歸入“審計”研究領(lǐng)域。而對于涉及兩個或兩個以上領(lǐng)域的“交叉”研究，則按照“實質(zhì)重于形式”的原則對其進(jìn)行歸屬。

③改版包括兩個方面：一是刊物由季刊改為雙月刊，后再改為月刊。二是刊物頁面的增加。

④需要收集和整理大量數(shù)據(jù)資料，并運用專門方法進(jìn)行分析的研究。

⑤AccountingReview上共有兩類刊文：第一類是學(xué)術(shù)性研究論文；第二類是“Book Review”類論文。鑒于與《會計研究》研究樣本選取的匹配角度考慮，本文剔除了第二類論文。