試論新準則下企業(yè)的盈余管理行為

李　飛

摘要:盈余管理是企業(yè)在會計準則允許的范圍之內(nèi),通過會計政策選擇或交易安排等,對企業(yè)會計信息進行調(diào)控,以達到自身利益最大化的行為。2006年2月15日,我國財政部頒布了新的企業(yè)會計準則體系,已于2007年1月1日首先在上市公司中實施,其他企業(yè)在未來幾年也將陸續(xù)實施新企業(yè)會計準則體系。新會計準則的施行在某種程度上限制了企業(yè)的盈余管理行為,但是有些具體準則仍然為企業(yè)留下了盈余管理的空間。

關鍵詞:新準則;盈余管理;途徑

盈余管理是指企業(yè)的管理者為實現(xiàn)自身利益或企業(yè)的市場價值的最大化,在會計準則允許的范圍內(nèi),主要通過會計政策的選擇,來調(diào)節(jié)企業(yè)盈余的行為。公司進行盈余管理主要基于以下幾方面的原因:(1)資本市場對公司的要求;(2)管理當局對利益最大化的追求;(3)公司避稅的需要;(4)避免過高的政治成本。新企業(yè)會計準則的實施一方面限制了原有的盈余管理的方式,但由于會計準則的局限性,也不可避免的擴大了公司盈余管理的空間。

一、新會計準則對公司盈余管理行為的規(guī)范

1.限制存貨計價方法調(diào)節(jié)盈余的行為

存貨發(fā)出計價方法的選擇對盈余管理空間的影響具體體現(xiàn)在存貨的價格波動上。新會計準則在會計政策中取消了發(fā)出存貨計價的后進先出法,規(guī)定企業(yè)應當采用先進先出法、加權(quán)平均法或個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。它在存貨成本計價方法上的變化,使得企業(yè)利用變更存貨計價方法來調(diào)節(jié)當期利潤的慣用手段不能再被使用,消除了人為調(diào)節(jié)因素,大大縮小了企業(yè)盈余管理空間,大大縮小了濫用盈余管理的空間。

2.限制了企業(yè)合并調(diào)節(jié)盈余的行為

關于企業(yè)合并,舊準則規(guī)定主要是以股權(quán)比例作為衡量標準,這會使上市公司在業(yè)績不佳的年份,通過收購業(yè)績優(yōu)良公司的股權(quán)或者是減持經(jīng)營業(yè)績不佳的公司的長期股權(quán)投資份額達到盈余管理的目的。新準則規(guī)定編制的合并報表將能真實反映由母公司和子公司所構(gòu)成的整個企業(yè)集團的經(jīng)營成果和財務狀況,體現(xiàn)了從側(cè)重母公理論向側(cè)重實體理論的轉(zhuǎn)變。這一規(guī)定使一些企業(yè)無法通過降低業(yè)績差的子公司的投資比例將其從合并范圍中剔除,或是提高業(yè)績好的子公司的投資比例,從而有效地控制企業(yè)盈余管理的行為。

3.限制利用資產(chǎn)減值準備調(diào)節(jié)盈余

資產(chǎn)減值準備的計提和沖回曾經(jīng)是上市公司進行盈余管理的常用手段。新準則規(guī)定部分資產(chǎn)的減值準備一經(jīng)計提,不得轉(zhuǎn)回,減少了企業(yè)利用減值準備的計提和沖回在各會計期間之間調(diào)節(jié)利潤的可能。這樣就使資產(chǎn)減值的調(diào)節(jié)功能大大降低,從而反制公司濫用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤。

二、新會計準則下企業(yè)盈余管理的幾種途徑

1.盈余管理途徑固定資產(chǎn)折舊

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第十九條規(guī)定:“企業(yè)至少應當于每年年度終了,對固定資產(chǎn)的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的,應當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命;預計凈殘值預計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的,應當調(diào)整預計凈殘值;與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變的,應當改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更?！?/p>

2.盈余管理途徑之非貨幣性資產(chǎn)交換中公允價值的引入

《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》第四條規(guī)定:“如果非貨幣性交換同時滿足以下兩個條件,應以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本,公允價值與換出資產(chǎn)的差額計入當期損益:一是交換具有商業(yè)實質(zhì);二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量?！庇捎趯ι虡I(yè)實質(zhì)的界定比較模糊,那些想借非貨幣性資產(chǎn)交換來進行盈余管理的企業(yè),必定會想方設法讓非貨幣性交換具有商業(yè)實質(zhì)。同時,以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn),以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本,換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益,這項規(guī)定為企業(yè)進行盈余管理開辟了一片新的藍天。

3.盈余管理途徑之資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回

《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》第十七條規(guī)定:“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回?！边@在很大程度上壓縮了企業(yè)利用資產(chǎn)減值準備調(diào)節(jié)利潤的空間。但是該準則第三條亦指出:“存貨、金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)的減值并不適用該項準則,其資產(chǎn)減值準備計提后仍然能夠轉(zhuǎn)回。”這給擁有大量如應收賬款、存貨等資產(chǎn)的企業(yè)進行盈余管理仍舊留下了一定的空間。

4.盈余管理途徑之債務重組收益

《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》第四條規(guī)定:“以現(xiàn)金清償債務的,債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額,計入當期損益?！?第五條規(guī)定:“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的,債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額,計入當期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額,計入當期損益?！边@些規(guī)定使得那些無力償債的企業(yè),一旦獲得債權(quán)人一定程度的債務減免,當期賬面利潤將會因重組收益而直線上升。尤其對于一些已連續(xù)虧損兩年的上市公司而言,為了防止被退市,極易與債權(quán)人串通,通過債權(quán)人豁免部分甚至全部債務來確認債務重組收益,從而達到賬面扭虧為盈、提升當期業(yè)績的目的。

三、結(jié)束語

新會計準則對公司盈余管理的影響是客觀存在的。會計準則的制定并非完全為防范盈余管理而設置,無法達到完全有效,因此公司管理當局選擇對自己有利的會計政策成為必然。過度的盈余管理會誤導投資者、債權(quán)人以及其他利益相關者,甚至會導致資本市場的混亂。另外還應注意到,新會計準則的頒布、實施雖暫定為上市公司,但其實施范圍隨時有可能擴大到非上市公司,其相關盈余管理的影響也會逐漸顯現(xiàn)。基于以上認識,應認真分析公司利用新會計準則進行盈余管理的可能方法和途徑,保證會計信息質(zhì)量,維護公司利益相關者的利益。

參考文獻:

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