全年一次性獎(jiǎng)金個(gè)人所得稅的計(jì)算方法探討

摘要:如何正確理解和計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納的個(gè)人所得稅,文章從工作實(shí)際出發(fā),通過實(shí)例,對(duì)相關(guān)法規(guī)進(jìn)行了剖析,并對(duì)具體計(jì)算方法提出了自己的見解。

關(guān)鍵詞:獎(jiǎng)金所得稅;個(gè)人所得稅;稅率表

中圖分類號(hào):F810文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1674-1145(2009)27-0167-02

國家稅務(wù)總局在2005年1月21日公布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)[2005]9號(hào))規(guī)定(以下簡稱《通知》,詳見附件),按照新的辦法,對(duì)于個(gè)人取得的全年一次性獎(jiǎng)金,應(yīng)先將納稅人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金,除以12個(gè)月,按其商數(shù)對(duì)應(yīng)的個(gè)人所得稅稅率表確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

在實(shí)際工作中,我發(fā)現(xiàn),按照《通知》所提供的計(jì)算方法計(jì)算個(gè)人全年一次性獎(jiǎng)金稅額時(shí),會(huì)出現(xiàn)稅前獎(jiǎng)金多,但完稅后金額反而小的情況。通過分析,有多個(gè)臨界點(diǎn),都會(huì)有這種情況出現(xiàn)。因此,這里,將我們實(shí)際工作的問題列出來,并對(duì)解決的辦法發(fā)表一下個(gè)人見解,供同行們參閱,也希望能引起相關(guān)稅務(wù)部門的重視。

一、全年一次性獎(jiǎng)金的具體計(jì)算方法

按《通知》里的計(jì)算方法,全年一次性獎(jiǎng)金稅金的計(jì)算,實(shí)際上有兩種情況,分別如下:

第一種情況,如果納稅人當(dāng)月的工資薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的,則對(duì)于個(gè)人取得的全年一次性獎(jiǎng)金,直接除以12個(gè)月,按其商數(shù)對(duì)應(yīng)的個(gè)人所得稅稅率表確定適用稅率和速算扣除數(shù)

具體計(jì)算公式為:

應(yīng)納稅額=雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率-速算扣除數(shù)

上述公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)即為商數(shù)所適用的稅率和速算扣除數(shù)。

第二種情況,如果納稅人當(dāng)月取得工資收入低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,應(yīng)將全年一次性獎(jiǎng)金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額后的余額,按上述辦法確定全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)。目前費(fèi)用扣除金額為2000元,也就是說,如果當(dāng)月工資高于2000元,就直接將獎(jiǎng)金除以12后確定適用稅率和速算扣除數(shù);如果當(dāng)月工資低于2000元,就將一次性獎(jiǎng)金收入與當(dāng)月工資合并扣除1600元后,再按前述方法確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

具體計(jì)算公式如下:

應(yīng)納稅額=(雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金-雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額)×適用稅率-速算扣除數(shù)

同樣,上述公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)即為商數(shù)所適用的稅率和速算扣除數(shù)。

具體舉例如下:

某員工小王在2008年5月取得上年度全年一次性獎(jiǎng)金15200元,小王當(dāng)月工資為1800元。由于費(fèi)用扣除額2000元與當(dāng)月工資的差額為200元(2000-1800),獎(jiǎng)金減去這個(gè)差額后的余額為15000,15000除以12等于1250,對(duì)照稅率表,適用稅率為10%,速算扣除數(shù)為25,應(yīng)納稅額=[15200-(2000-1800)]×10%-25,應(yīng)納稅額為1475元。

如果小王2008年5月當(dāng)月工資為2200元,就直接用一次性獎(jiǎng)金額15200除以12,余額為1266.67,適用稅率為10%,速算扣除數(shù)為25,應(yīng)納稅額=15200×10%-25,全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額為1495元;當(dāng)月工資的應(yīng)納稅額=(2200-2000)×5%-0=10元(假定不考慮社會(huì)保險(xiǎn)等扣除額);因此,小王當(dāng)月合計(jì)應(yīng)納稅額=1495+10=1505元。

二、目前計(jì)算方法中存在的問題

應(yīng)該說,全年一次性獎(jiǎng)金納稅政策的出臺(tái),大大減輕了納稅人的負(fù)擔(dān)。我們還用上述小王的例子來進(jìn)行說明。

小王的2008年5月份工資為2200,當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金15200。按照以前政策的規(guī)定,15200元獎(jiǎng)金可以單獨(dú)作為一個(gè)月收入征稅,因?yàn)楫?dāng)月工資超過了2000元,在計(jì)算工資稅額時(shí),應(yīng)扣除相應(yīng)的費(fèi)用,但在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金的應(yīng)納稅款時(shí),不得再次扣除費(fèi)用,稅率為20%,速算扣除數(shù)為375,應(yīng)納稅額=152000×20%-375=2665元;工資應(yīng)納稅額為10元,當(dāng)月應(yīng)納稅額合計(jì)為2675元,與上面的計(jì)算相比較,按新方法計(jì)算的應(yīng)納稅額與比按老方法計(jì)算的應(yīng)納稅額,納稅人少繳稅款金額為2665-1505=1160元,降低比率大約為44%,大大降低了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。

雖然新政策從總體上降低了納稅人的稅收負(fù)擔(dān),但在實(shí)際獎(jiǎng)金計(jì)算及發(fā)放過程中,我們發(fā)現(xiàn),存在一些臨界點(diǎn),在這些臨界點(diǎn)前后,會(huì)出現(xiàn)稅前獎(jiǎng)金多,但完稅后金額反而小的情況。

我們先舉例說明:

A公司2008年5月發(fā)放上年度全年一次性獎(jiǎng)金,由于各人的業(yè)績情況不同,公司給小張發(fā)放獎(jiǎng)金為6000元,給小李發(fā)放獎(jiǎng)金為6240元,二人當(dāng)月的工資數(shù)相等,而且都高于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,因此,二人當(dāng)月工資所納個(gè)人所得稅是相同的,計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額如下表:

由上例可以看出,由于小李的業(yè)績比小張好,所以公司發(fā)給小李的全年一次性獎(jiǎng)金額比小張多,但按規(guī)定計(jì)算代扣代繳的稅金后,小李實(shí)際收到的稅后獎(jiǎng)金額卻比小張少,這顯然是很不合理的。

類似的情況,在應(yīng)納稅所得額的其他檔次臨界點(diǎn)區(qū)域同樣存在。如全年獎(jiǎng)應(yīng)發(fā)額為24000元時(shí),實(shí)收額為21625元,而應(yīng)發(fā)額為24012元時(shí),實(shí)收額卻為20535.2元。

以上在兩個(gè)級(jí)距的臨界部位出現(xiàn)稅負(fù)增加超過應(yīng)稅所得額增加的現(xiàn)象,不僅與企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營的獎(jiǎng)勵(lì)考核實(shí)際不相符,也違反了個(gè)人所得稅工資薪金所得“超額累進(jìn)”的稅制設(shè)計(jì)原則。

造成以上情況的原因是,在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí),稅率和速算扣除數(shù)是按照全年一次性獎(jiǎng)金除以12個(gè)月以后的商數(shù)來確定,但是,計(jì)算公式中的基數(shù)仍采用全年一次性獎(jiǎng)金額(或減去當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額),這就造成了計(jì)算公式中所用計(jì)算基數(shù)與適用稅率及速算扣除數(shù)不匹配,從而導(dǎo)致了臨界點(diǎn)區(qū)域應(yīng)納稅額稅負(fù)不公的現(xiàn)象。

三、問題的解決辦法

我個(gè)人認(rèn)為,以上問題的產(chǎn)生,是由于《通知》規(guī)定不明確導(dǎo)致的。稅務(wù)機(jī)關(guān)在制定該項(xiàng)規(guī)定時(shí),認(rèn)為全年一次性獎(jiǎng)金不能作為一個(gè)月的收入套用相應(yīng)稅率,而是將其除以12個(gè)月?lián)Q算成每月收入后,確定相應(yīng)稅率。這種初衷和出發(fā)點(diǎn)是好的,但在實(shí)際計(jì)算過程中,應(yīng)將速算扣除數(shù)口徑應(yīng)與適用稅率及計(jì)算用基數(shù)保持一致。在這種前提下,才不會(huì)出現(xiàn)上述臨界點(diǎn)區(qū)域稅負(fù)不公平的現(xiàn)象。

具體地來說,《通知》中“按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)”的規(guī)定,應(yīng)更進(jìn)一步明確,其商數(shù)所對(duì)應(yīng)的速算扣除數(shù)到底是多少?是機(jī)械地直接借用按月領(lǐng)取工資薪金所得計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)適用的速算扣除數(shù)嗎?還是相應(yīng)地與累進(jìn)稅制相適應(yīng)的速算扣除數(shù)?這一點(diǎn),通知中根本沒涉及。

從稅法的具體規(guī)定來說,速算扣除數(shù)不是法定稅收要素,它只是采用超額累進(jìn)稅率計(jì)算稅額時(shí),所采用的一種簡便計(jì)算方法,計(jì)算方法本身不應(yīng)該改變稅收額的大小,也不應(yīng)該因?yàn)橛?jì)算方法的不同,而改變超額累進(jìn)稅制的設(shè)計(jì),因此,在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額時(shí),不能直接套用工資薪金所得的稅率和速算扣除數(shù),而應(yīng)該是超額累進(jìn)相適應(yīng)的速算扣除數(shù)。

另外,從超額累進(jìn)計(jì)算的原理來看,各級(jí)距速算扣除數(shù)的金額不僅取決于各級(jí)距的稅率檔次,還取決于各級(jí)距對(duì)應(yīng)的所得額大小?，F(xiàn)行稅法規(guī)定對(duì)工資薪金所得采用超額累進(jìn)稅率的辦法征稅,累進(jìn)稅率有超額累進(jìn)和全額累進(jìn)之分。全額累進(jìn)計(jì)稅比較簡單,即征稅對(duì)象的全額都按對(duì)應(yīng)最高等級(jí)的稅率征稅,超額累進(jìn)計(jì)稅比較復(fù)雜,要對(duì)不同級(jí)距的所得分別計(jì)算稅額,各級(jí)稅額之和為應(yīng)納稅額。為解決超額累進(jìn)計(jì)稅復(fù)雜的弊端,通常采用速算扣除數(shù)法在全額累進(jìn)稅額和超額累進(jìn)稅額間進(jìn)行轉(zhuǎn)換。速算扣除數(shù)法的原理是:超額累進(jìn)計(jì)算的稅額=全額累進(jìn)計(jì)算的稅額-速算扣除數(shù)。可見,影響各級(jí)速算扣除數(shù)的因素主要有兩個(gè):稅率和所得額。因此,根據(jù)《通知》“按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)”時(shí),由于商數(shù)并不是應(yīng)稅所得額,而應(yīng)將商數(shù)轉(zhuǎn)換為所得額后計(jì)算確定速算扣除數(shù),同樣,我們可以看出,在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額時(shí),不能直接套用工資薪金所得的稅率和速算扣除數(shù),而應(yīng)該是超額累進(jìn)相適應(yīng)的速算扣除數(shù)。

按照以上的敘述,換算以后計(jì)算應(yīng)納稅額的方法有兩種,請(qǐng)看下面示例。

比如,某人全年一次性獎(jiǎng)金額為7200,7200/12=600,適用稅率為10%。

計(jì)算方法一:按照個(gè)人所得稅稅率表(工資、薪金所得適用),速算扣除數(shù)25,那么應(yīng)納稅額應(yīng)為(600*10%-25)*12=420。

計(jì)算方法二:應(yīng)納稅額應(yīng)為7200*10% - 25*12=420。

兩種方法實(shí)質(zhì)上是相同的。

如果直接套用工資薪金所得的適用稅率和速算扣除數(shù)據(jù),則該筆獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額為:7200*10%-25=695。

根據(jù)個(gè)人所得稅稅率表(工資、薪金所得適用),不難推算出全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)該適用的稅率與速算扣除數(shù)表:(附表)

根據(jù)以上的分析和例證,我們可以看出,在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅時(shí),首先按《通知》的規(guī)定,將員工當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金除以12個(gè)月,根據(jù)商數(shù)確定適用稅率,再根據(jù)稅率和商數(shù)對(duì)應(yīng)的應(yīng)納稅所得額計(jì)算確定每一級(jí)距稅率的速算扣除數(shù),最終計(jì)算出全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額,當(dāng)然,如果該員工當(dāng)月的工資達(dá)不到費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的,則應(yīng)按《通知》的規(guī)定,先將差額部分扣除。

只有按上述的步驟及相適用的稅率和速算扣除數(shù),計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額,才不會(huì)出現(xiàn)應(yīng)收獎(jiǎng)金多而實(shí)發(fā)獎(jiǎng)金少、與正常激勵(lì)機(jī)制度相違背的奇怪現(xiàn)象,也才能保證在臨界點(diǎn)上的收入,不管用上一級(jí)還是下一級(jí)的稅率及速算扣除數(shù)計(jì)算,應(yīng)納稅額都是相同的。這樣也體現(xiàn)了稅收的公平性和稅制設(shè)計(jì)的原理。

作者簡介:李學(xué)家,珠海醋酸纖維有限公司賬務(wù)部部長。