基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)研究

摘"要： 基于船舶行業(yè)呈現(xiàn)出加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作的趨勢(shì)，運(yùn)用價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的績(jī)效評(píng)價(jià)方法，從內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈三個(gè)維度構(gòu)建船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用層次分析法確定指標(biāo)權(quán)重，并結(jié)合船舶企業(yè)A近五年的實(shí)際經(jīng)營情況進(jìn)行案例研究分析。研究結(jié)果顯示，內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈在三個(gè)維度中占比最大，是價(jià)值驅(qū)動(dòng)的關(guān)鍵；橫向價(jià)值鏈和縱向價(jià)值鏈比重相當(dāng)，三個(gè)維度共同影響績(jī)效評(píng)價(jià)情況。對(duì)此，船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)除應(yīng)注重內(nèi)部財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)指標(biāo)，還應(yīng)合理考量與上下游企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)合作關(guān)系，通過加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)同促進(jìn)產(chǎn)業(yè)鏈增值。

關(guān)鍵詞： 價(jià)值鏈會(huì)計(jì)；船舶企業(yè)；績(jī)效評(píng)價(jià)

中圖分類號(hào)：F272.5""文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A"""""文章編號(hào)： 1673-0453（2024）03-0102-0007

良好的績(jī)效評(píng)價(jià)能夠使管理者準(zhǔn)確認(rèn)知企業(yè)經(jīng)營中存在的不足及未來發(fā)展方向。目前船舶企業(yè)多從財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)角度采用《中央企業(yè)綜合績(jī)效評(píng)價(jià)實(shí)施細(xì)則》進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。該評(píng)價(jià)體系具有規(guī)范性和指導(dǎo)性，但忽略了船舶行業(yè)中各企業(yè)已不再是個(gè)體間的相互競(jìng)爭(zhēng)，而是企業(yè)間相互合作進(jìn)而形成產(chǎn)業(yè)鏈與產(chǎn)業(yè)鏈競(jìng)爭(zhēng)的趨勢(shì)［13］，因此船舶企業(yè)應(yīng)注重產(chǎn)業(yè)鏈中利益相關(guān)者對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)產(chǎn)生的影響。

目前，學(xué)者們對(duì)船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)大多采用戰(zhàn)略導(dǎo)向理論［4］、平衡計(jì)分卡［5］等理論和方法，這些績(jī)效評(píng)價(jià)較少將視角立足于船舶產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈，忽視了產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作中其他利益主體對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響，因此評(píng)價(jià)結(jié)果與船舶行業(yè)目前呈現(xiàn)出的產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作發(fā)展態(tài)勢(shì)存在一定差異。雖然也有學(xué)者對(duì)船舶產(chǎn)業(yè)鏈的績(jī)效評(píng)價(jià)方法進(jìn)行研究，包括制造資源協(xié)同［3］、產(chǎn)業(yè)鏈穩(wěn)定性［6］等，但缺少體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作特點(diǎn)的績(jī)效評(píng)價(jià)研究。因此有必要充分考慮產(chǎn)業(yè)鏈其他利益主體對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響，立足船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)同發(fā)展趨勢(shì)，構(gòu)建新的船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

一、 評(píng)價(jià)方法選擇

績(jī)效評(píng)價(jià)方法眾多，包括平衡計(jì)分卡、經(jīng)濟(jì)增加值、國有資本績(jī)效評(píng)價(jià)規(guī)則等。這些方法有其優(yōu)勢(shì)但也存在不足：平衡計(jì)分卡忽視了企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境和上游供應(yīng)商對(duì)企業(yè)績(jī)效的影響［7］；經(jīng)濟(jì)增加值需要每個(gè)企業(yè)根據(jù)自身特點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，操作難度較大［8］；國有資本績(jī)效評(píng)價(jià)規(guī)則忽略了非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)企業(yè)績(jī)效的影響［9］。這些評(píng)價(jià)方法沒有考慮到產(chǎn)業(yè)鏈流程中其他利益相關(guān)者對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響。因此借鑒王利［10］將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)與船舶行業(yè)財(cái)務(wù)戰(zhàn)略分析研究、財(cái)務(wù)戰(zhàn)略制定相結(jié)合的研究方法，綜合平衡計(jì)分卡和國有資本績(jī)效評(píng)價(jià)規(guī)則的優(yōu)勢(shì)，將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論與船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)相結(jié)合，建立符合船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作發(fā)展特征的績(jī)效評(píng)價(jià)體系。

將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)方法運(yùn)用于船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)具有四點(diǎn)可行性。第一，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論可行。閻達(dá)五［11］與企業(yè)界研討后認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)能在實(shí)現(xiàn)核心企業(yè)價(jià)值最大化的同時(shí)注重實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈聯(lián)盟價(jià)值最大化，是一種可行的管理會(huì)計(jì)模式。第二，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)可行。該評(píng)價(jià)方法被學(xué)者運(yùn)用于鋼鐵企業(yè)［12］、農(nóng)業(yè)［13］等行業(yè)，理論應(yīng)用成熟，但船舶行業(yè)有其特殊性，不能將其他行業(yè)指標(biāo)直接應(yīng)用。第三，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)運(yùn)用于船舶行業(yè)可行。有學(xué)者已將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)與船舶行業(yè)財(cái)務(wù)戰(zhàn)略分析相結(jié)合進(jìn)行實(shí)證研究［10］。第四，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)運(yùn)用于船舶行業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)可行。該理論能夠衡量產(chǎn)業(yè)鏈中其他利益主體對(duì)總裝企業(yè)的績(jī)效影響，切合船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作特點(diǎn)。

因此，本研究結(jié)合船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)同發(fā)展趨勢(shì)，以總裝企業(yè)為核心，考慮產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作過程中涉及到的其他利益相關(guān)主體（如船東、供應(yīng)商）對(duì)船舶企業(yè)績(jī)效產(chǎn)生的影響，用價(jià)值鏈會(huì)計(jì)方法對(duì)船舶企業(yè)相關(guān)價(jià)值鏈維度進(jìn)行分析，結(jié)合行業(yè)特色建立船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系，運(yùn)用層次分析法確立指標(biāo)權(quán)重，并選取船舶企業(yè)A進(jìn)行案例分析，以驗(yàn)證評(píng)價(jià)指標(biāo)的適用性。

二、 評(píng)價(jià)指標(biāo)選取原因分析

（一） 產(chǎn)業(yè)鏈主體分析

從船舶產(chǎn)品流角度分解船舶產(chǎn)業(yè)鏈，其包括船東的生產(chǎn)意向、船舶設(shè)計(jì)院的初步設(shè)計(jì)與詳細(xì)設(shè)計(jì)、供應(yīng)商的生產(chǎn)物資提供、總裝企業(yè)的集成制造與產(chǎn)品中后期維護(hù)等環(huán)節(jié)，這表明船舶產(chǎn)業(yè)鏈涉及船東、總裝企業(yè)、船舶設(shè)計(jì)院所、供應(yīng)商等主要主體。其中，總裝企業(yè)是產(chǎn)業(yè)鏈核心，因此應(yīng)充分考慮船東利益要求，與供應(yīng)商建立長(zhǎng)期合作關(guān)系，調(diào)動(dòng)產(chǎn)業(yè)鏈上多環(huán)節(jié)、各主體提供服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)協(xié)同配合。船舶產(chǎn)業(yè)鏈呈現(xiàn)出的產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作加強(qiáng)特征，主要表現(xiàn)為總裝企業(yè)與產(chǎn)業(yè)鏈實(shí)現(xiàn)價(jià)值中各利益相關(guān)者建立起長(zhǎng)期穩(wěn)定的協(xié)作關(guān)系，協(xié)同創(chuàng)造價(jià)值，據(jù)此可知，船舶產(chǎn)業(yè)鏈主體包括船舶總裝企業(yè)、船東、船舶設(shè)計(jì)院所和供應(yīng)商。因此本文從傳播產(chǎn)業(yè)鏈各個(gè)主體角度出發(fā)分析價(jià)值鏈會(huì)計(jì)下影響績(jī)效評(píng)價(jià)的因素，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建船舶總裝企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

（二） 價(jià)值鏈維度分析

在中國知網(wǎng)以“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)”為關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索，共有35篇文獻(xiàn)，對(duì)文獻(xiàn)內(nèi)容框架進(jìn)行分類整理，剔除與價(jià)值鏈績(jī)效評(píng)價(jià)體系相關(guān)度較低的9篇，其余26篇中有13篇從內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈角度進(jìn)行指標(biāo)設(shè)計(jì)；有2篇從基本活動(dòng)價(jià)值鏈、輔助活動(dòng)價(jià)值鏈兩方面進(jìn)行分析；有5篇從財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)兩方面進(jìn)行分析；其余6篇分析角度較為特殊，分析框架通用性較弱。

通過上述檢索，最終確定從內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈三個(gè)維度進(jìn)行分析，見圖1。

具體原因有兩個(gè)。第一，角度更為清晰。內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈聚焦產(chǎn)業(yè)鏈中船舶總裝企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)、人力、科技等資源對(duì)績(jī)效的影響；縱向價(jià)值鏈立足船舶生產(chǎn)建造流程，考慮船東、供應(yīng)商等利益相關(guān)主體對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)的影響；橫向價(jià)值鏈對(duì)船舶總裝企業(yè)與建造過程中其他利益相關(guān)主體進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)能力與合作能力評(píng)價(jià)，從競(jìng)合角度對(duì)績(jī)效評(píng)價(jià)進(jìn)行綜合考量，從而體現(xiàn)船舶產(chǎn)業(yè)鏈競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。第二，最終細(xì)化指標(biāo)內(nèi)容相似?；净顒?dòng)價(jià)值鏈和輔助活動(dòng)價(jià)值鏈、財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)兩種分析方法的研究角度與本文選用角度雖有不同，但細(xì)化二級(jí)指標(biāo)后其所最終涵蓋的內(nèi)容大體相同，而且從內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈的研究角度考慮船舶產(chǎn)業(yè)鏈中主要利益相關(guān)者，更符合船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作的主體劃分框架，且維度契合性高。

內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈?zhǔn)菍?duì)船舶總裝企業(yè)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)的深層次動(dòng)因。借鑒劉柏麟等［14］運(yùn)用平衡計(jì)分卡對(duì)船舶企業(yè)績(jī)效指標(biāo)研究的方法，從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)四個(gè)維度確定內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈指標(biāo)。由于客戶維度已在縱向價(jià)值鏈中從船東角度得到分析，因此內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈僅需考慮其余三個(gè)維度。

橫向價(jià)值鏈表現(xiàn)為總裝企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈上與同行業(yè)其他企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)與合作關(guān)系?？紤]到企業(yè)作為社會(huì)公民對(duì)資源和環(huán)境可持續(xù)發(fā)展有著不可推卸的社會(huì)責(zé)任，因此將企業(yè)社會(huì)責(zé)任增加到橫向價(jià)值鏈進(jìn)行績(jī)效研究。競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系表現(xiàn)為處于同等地位企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)差異、市場(chǎng)份額差異與企業(yè)規(guī)模差異；合作關(guān)系表現(xiàn)為與產(chǎn)業(yè)鏈上供應(yīng)商和銷售商建立穩(wěn)定關(guān)系，采用關(guān)聯(lián)方模式形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)；社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)為履行社會(huì)公民責(zé)任，降低污染、節(jié)約資源、完成納稅任務(wù)，從而回饋社會(huì)。

縱向價(jià)值鏈強(qiáng)調(diào)船舶建造流程，從船東下單、船舶設(shè)計(jì)、原材料和設(shè)備采購、制造和裝配到最終試航和交船，其中涉及的主要主體包括船東、船舶設(shè)計(jì)院所、供應(yīng)商。船東的需求帶動(dòng)整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈價(jià)值創(chuàng)造，是產(chǎn)業(yè)鏈的利潤來源；船舶設(shè)計(jì)院所的設(shè)計(jì)水平影響總裝企業(yè)生產(chǎn)制造可行性、合格性以及船東對(duì)接船質(zhì)量的考量；供應(yīng)商的可靠性能保證物資和設(shè)備供給的及時(shí)與穩(wěn)定，保障總裝企業(yè)的生產(chǎn)連續(xù)性，從而降低生產(chǎn)成本，提高產(chǎn)業(yè)鏈價(jià)值。

從價(jià)值鏈會(huì)計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)角度對(duì)船舶產(chǎn)業(yè)鏈進(jìn)行內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈、縱向價(jià)值鏈分析，能夠規(guī)避以往僅注重總裝企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值創(chuàng)造的弊端，同時(shí)兼顧船舶生產(chǎn)建造過程中主要利益相關(guān)者對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響?；趦r(jià)值鏈會(huì)計(jì)的船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)能夠通過明確價(jià)值鏈合作，增強(qiáng)產(chǎn)業(yè)鏈節(jié)點(diǎn)上各企業(yè)之間的相互依賴，實(shí)現(xiàn)協(xié)作、互利、共贏。這種評(píng)價(jià)方式與當(dāng)前船舶行業(yè)呈現(xiàn)出加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作模式的特征更貼合。

三、 評(píng)價(jià)指標(biāo)構(gòu)建

（一） 指標(biāo)選取

基于對(duì)指標(biāo)選取原因的分析，對(duì)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈、橫向價(jià)值鏈和縱向價(jià)值鏈三個(gè)維度進(jìn)行具體指標(biāo)構(gòu)建。

1．內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈

內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈包括財(cái)務(wù)、內(nèi)部業(yè)務(wù)、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)三個(gè)維度。從財(cái)務(wù)看，造船企業(yè)具有資金密集特點(diǎn)，對(duì)資金流轉(zhuǎn)需求高。企業(yè)具有良好的財(cái)務(wù)狀況才能吸引投資者，為企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新和經(jīng)營運(yùn)轉(zhuǎn)獲得資金支持。國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)根據(jù)《中央企業(yè)綜合績(jī)效管理暫行辦法》（國資委令第14號(hào)）制定了《中央企業(yè)綜合績(jī)效評(píng)價(jià)實(shí)施細(xì)則》。該文件共制定八個(gè)指標(biāo)，為船舶行業(yè)的財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)指明了方向。

從內(nèi)部業(yè)務(wù)流程看，內(nèi)部流程優(yōu)劣反映出船舶企業(yè)生產(chǎn)與成本控制能力。針對(duì)生產(chǎn)能力，《2023年船舶工業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行分析》指出，船企新接訂單大增，平均生產(chǎn)保障系數(shù)達(dá)到3.5年，部分企業(yè)排產(chǎn)到2028年，“保交船、快交船、交好船”對(duì)企業(yè)生產(chǎn)供應(yīng)提出更高要求，因此將生產(chǎn)保障系數(shù)和生產(chǎn)計(jì)劃完成率作為衡量生產(chǎn)能力的指標(biāo)。針對(duì)成本控制能力，《2023年船舶工業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行分析》指出，船價(jià)、鋼價(jià)均朝著有利于企業(yè)發(fā)展方向變化，船企新員工數(shù)量、重點(diǎn)監(jiān)測(cè)船舶企業(yè)用工人數(shù)增加，控制成本能夠使船企在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中贏得優(yōu)勢(shì)。因此選定船舶造修資材占比、船舶造修勞務(wù)占比和成本利潤率三個(gè)指標(biāo)來衡量成本控制能力。

從學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)看，學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)反映出人力資源和科技創(chuàng)新能力。針對(duì)人力資源能力，馬加友指出，近年來隨著我國船舶工業(yè)的發(fā)展，人才短缺尤其是一線高技能人才短缺問題更加凸顯［15］，因此從員工受教育程度、員工生產(chǎn)效率、人均培訓(xùn)費(fèi)用三個(gè)指標(biāo)衡量人力資源能力。針對(duì)科技創(chuàng)新能力，林濱指出，要加強(qiáng)船舶行業(yè)重點(diǎn)領(lǐng)域關(guān)鍵核心技術(shù)知識(shí)產(chǎn)權(quán)布局［16］，因此從研發(fā)投入占比、高附加值船舶率和研究人員占比三個(gè)指標(biāo)來衡量科技創(chuàng)新能力。

2. 橫向價(jià)值鏈

橫向價(jià)值鏈包括競(jìng)爭(zhēng)能力、合作能力和社會(huì)責(zé)任。從競(jìng)爭(zhēng)能力看，船舶產(chǎn)業(yè)鏈競(jìng)爭(zhēng)以總裝企業(yè)為核心。船舶行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力通常用三大造船指標(biāo)衡量：完工量、新訂單量和手持訂單。為體現(xiàn)數(shù)據(jù)變化趨勢(shì)，選擇完工交付全國占比、新船訂單市場(chǎng)占有率、手持船舶訂單全國占比三個(gè)指標(biāo)衡量競(jìng)爭(zhēng)能力。

從合作能力看，合作能力越強(qiáng)，表明發(fā)展?jié)摿υ酱?。船舶產(chǎn)業(yè)鏈通過價(jià)值鏈主體的協(xié)作、共贏實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)鏈價(jià)值提升，總裝企業(yè)與銷售方、采購方建立了關(guān)聯(lián)方協(xié)作關(guān)系，從中獲取銷售、采購資源優(yōu)勢(shì)，因此選擇大額關(guān)聯(lián)方銷售比例、大額關(guān)聯(lián)方采購比例兩個(gè)指標(biāo)衡量合作能力。

從社會(huì)責(zé)任看，船舶行業(yè)屬于工業(yè)行業(yè)，要運(yùn)用新型環(huán)保設(shè)備進(jìn)行環(huán)境保護(hù)，減少污染，實(shí)現(xiàn)“綠色造船”［17］，同時(shí)企業(yè)作為納稅人應(yīng)積極履行納稅義務(wù)，承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，因此選擇排污費(fèi)用率、總資產(chǎn)稅費(fèi)率兩個(gè)指標(biāo)衡量船舶企業(yè)社會(huì)責(zé)任。

3. 縱向價(jià)值鏈

縱向價(jià)值鏈包括船東、船舶設(shè)計(jì)院和供應(yīng)商。船東不僅是船舶產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作的價(jià)值創(chuàng)造起點(diǎn)，而且是價(jià)值鏈的價(jià)值實(shí)現(xiàn)終點(diǎn)。由于船舶制造屬于訂單式制造方式，主要根據(jù)船東訂單進(jìn)行生產(chǎn)，采用“以客戶為核心”的產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作模式，因此維持穩(wěn)定的客戶關(guān)系對(duì)于整個(gè)價(jià)值鏈具有重要意義。準(zhǔn)時(shí)按照船東需求交船體現(xiàn)出船廠信譽(yù)，進(jìn)而對(duì)船東滿意程度產(chǎn)生影響。因此選擇大客戶穩(wěn)定性和實(shí)際交船率兩個(gè)指標(biāo)衡量船東對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響。

船舶設(shè)計(jì)院所負(fù)責(zé)船舶初步設(shè)計(jì)和詳細(xì)設(shè)計(jì)。船舶建造對(duì)技術(shù)要求高，船舶設(shè)計(jì)院所水平直接影響船東滿意度和總裝企業(yè)生產(chǎn)建造效果。同時(shí)，船舶制造具有邊設(shè)計(jì)、邊生產(chǎn)特點(diǎn)，在建造過程中會(huì)發(fā)生設(shè)計(jì)變更［18］，可能會(huì)導(dǎo)致船舶建造采購成本、退貨成本、廢舊材料成本增加［19］。減少設(shè)計(jì)變更成本，減少建造過程的資源浪費(fèi)，就需要船舶設(shè)計(jì)院所、船東和總裝企業(yè)加強(qiáng)協(xié)作，依托高校人才和技術(shù)優(yōu)勢(shì)實(shí)現(xiàn)科技成果轉(zhuǎn)換［20］，因此選擇設(shè)計(jì)費(fèi)占比和設(shè)計(jì)變更成本兩個(gè)指標(biāo)衡量船舶設(shè)計(jì)院所對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響。

供應(yīng)商是供應(yīng)鏈的支撐［21］，船舶建造所需要的材料具有使用專屬性強(qiáng)、依賴性高等特點(diǎn)，供應(yīng)商對(duì)材料的精準(zhǔn)供應(yīng)能夠保障產(chǎn)業(yè)鏈上物資的連續(xù)性與穩(wěn)定性，縮短船舶建造周期，提升產(chǎn)業(yè)鏈整體效率?？傃b企業(yè)與供應(yīng)商穩(wěn)定的合作關(guān)系能夠減少采購交易成本、運(yùn)輸成本和庫存成本，提升產(chǎn)業(yè)鏈整體價(jià)值。應(yīng)付賬款周轉(zhuǎn)率表明了企業(yè)議價(jià)能力，同時(shí)體現(xiàn)出企業(yè)與供應(yīng)商之間達(dá)成合作關(guān)系的密切程度，因此選擇供應(yīng)商穩(wěn)定性和應(yīng)付賬款周轉(zhuǎn)率兩個(gè)指標(biāo)衡量供應(yīng)商對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響。

通過上述分析制定基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)框架，見表1。

（二） 權(quán)重計(jì)算

采用層次分析法進(jìn)行指標(biāo)權(quán)重確定，該方法將復(fù)雜問題分解為組成因素與指標(biāo)，通過分析指標(biāo)間關(guān)系使結(jié)果更為準(zhǔn)確。運(yùn)用yaahp軟件生成專家調(diào)查問卷，針對(duì)船舶工程專業(yè)教授，造船企業(yè)采購部、生產(chǎn)部、人力資源部等部門主要負(fù)責(zé)人收集關(guān)于判斷矩陣指標(biāo)相對(duì)重要程度的標(biāo)度值。研究人員共發(fā)放問卷50份，剔除沒有通過一致性檢驗(yàn)的問卷3份，將收回的有效問卷進(jìn)行匯總計(jì)算，得出兩兩比較矩陣，隨后進(jìn)行一致性檢驗(yàn)，最終確定各評(píng)價(jià)指標(biāo)的權(quán)重，見表2。

從價(jià)值鏈宏觀視角分析，內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈占比最高，為51.13%，主要原因是船舶總裝企業(yè)是產(chǎn)業(yè)鏈中的核心主體，內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈運(yùn)營效果是價(jià)值驅(qū)動(dòng)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。橫向價(jià)值鏈與縱向價(jià)值鏈比重相當(dāng)，說明這兩個(gè)維度價(jià)值鏈協(xié)調(diào)運(yùn)行。

從價(jià)值鏈微觀視角分析。首先是財(cái)務(wù)維度。財(cái)務(wù)聚焦企業(yè)盈利狀況與價(jià)值實(shí)現(xiàn)，占比最大。船舶工業(yè)是資金密集型行業(yè)，船舶建造前期需要投入大量資金購買原材料和設(shè)備，建造過程需要保障資金周轉(zhuǎn)，最終實(shí)現(xiàn)利潤的多少是股東和利益相關(guān)者重點(diǎn)關(guān)注的。其次是內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度。船舶工業(yè)作為高成本行業(yè)，應(yīng)在船舶建造中對(duì)物流和生產(chǎn)過程進(jìn)行精細(xì)化管理，提高生產(chǎn)效率，降低制造成本。再次是學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度。高素質(zhì)員工的培養(yǎng)能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造更多專利和技術(shù)，通過研發(fā)設(shè)計(jì)為企業(yè)帶來最高附加值，因此船舶企業(yè)要縮短與世界造船強(qiáng)國的差距，必須注重技術(shù)創(chuàng)新，加強(qiáng)與科研機(jī)構(gòu)的合作。這一要求與縱向價(jià)值鏈中總裝企業(yè)要加強(qiáng)與船舶設(shè)計(jì)院所協(xié)同合作相一致。最后是橫向價(jià)值鏈中的合作能力維度。對(duì)合作能力的重視正與船舶產(chǎn)業(yè)鏈各主體加強(qiáng)產(chǎn)業(yè)協(xié)作的趨勢(shì)相吻合。

四、應(yīng)用案例分析

選取船舶企業(yè)A作為研究案例。該企業(yè)主營業(yè)務(wù)板塊包括造船業(yè)務(wù)、修船業(yè)務(wù)、動(dòng)力業(yè)務(wù)，主要從事民用船舶銷售、船舶專用設(shè)備、船舶技術(shù)領(lǐng)域開發(fā)。以船舶企業(yè)A 2019—2023年度報(bào)表、審計(jì)報(bào)告、克拉克松研究公司統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)以及公司內(nèi)部數(shù)據(jù)為依據(jù)，根據(jù)上文構(gòu)建的績(jī)效指標(biāo)體系，計(jì)算得出船舶企業(yè)A 2019—2023年各價(jià)值鏈維度績(jī)效指標(biāo)得分（圖2），一級(jí)績(jī)效指標(biāo)綜合得分結(jié)果見表3。

考慮到指標(biāo)單位之間存在的差異，采用最大最小值法對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理。綜合考慮船舶企業(yè)A近五年資產(chǎn)負(fù)債率并結(jié)合上市船舶行業(yè)特點(diǎn)，確定資產(chǎn)負(fù)債率為適中型指標(biāo)，適中值為0.6。利用標(biāo)準(zhǔn)化數(shù)據(jù)乘以權(quán)重，得到綜合得分，其計(jì)算公式為：Fij=x′ijzj。

結(jié)合圖2與表3數(shù)據(jù)得出：2023年綜合評(píng)分為0.657 8分，排名第一。2022年綜合評(píng)分在近五年中最低。將這兩年的一級(jí)指標(biāo)績(jī)效得分進(jìn)行比較，得出差值排名前三的指標(biāo)分別是：內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈財(cái)務(wù)維度、縱向價(jià)值鏈船東維度和橫向價(jià)值鏈競(jìng)爭(zhēng)能力維度。

第一，從內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈財(cái)務(wù)維度看，2023年與2022年得分存在差異主要是受總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率影響。這兩個(gè)指標(biāo)均屬于資產(chǎn)狀況質(zhì)量維度，都與當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入有關(guān)。2022年?duì)I業(yè)收入較低主要是由于當(dāng)年新船價(jià)格增長(zhǎng)緩慢，致使新船成交量市場(chǎng)需求出現(xiàn)高位回落現(xiàn)象。2023年?duì)I業(yè)收入較高主要是由于高附加值船舶浮式生產(chǎn)儲(chǔ)卸油裝置（FPSO）、超大型液化氣運(yùn)輸船等成功交付提升了當(dāng)年績(jī)效指標(biāo)綜合得分，這也體現(xiàn)出企業(yè)在當(dāng)年與船舶設(shè)計(jì)院所的緊密合作能夠提升績(jī)效水平。

第二，從縱向價(jià)值鏈船東維度看，2022年，由于船東新船投資謹(jǐn)慎、部分再談項(xiàng)目推進(jìn)緩慢，對(duì)我國船舶市場(chǎng)接單產(chǎn)生了影響。因此企業(yè)在縱向價(jià)值鏈中與上下游利益相關(guān)者協(xié)作力度降低，績(jī)效綜合評(píng)分下降。2023年企業(yè)積極推進(jìn)高附加值船舶浮式生產(chǎn)儲(chǔ)卸油裝置、氫燃料電池、零碳船舶甲醇動(dòng)力等綠色船舶訂單高質(zhì)量按時(shí)交付，在船舶交易市場(chǎng)獲得了主流船東較高的認(rèn)可度。

第三，從橫向價(jià)值鏈競(jìng)爭(zhēng)能力維度看，2022年全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)乏力，中美貿(mào)易摩擦存在，企業(yè)經(jīng)營接單面臨較大壓力，部分配套設(shè)備生產(chǎn)周期增加。2023年企業(yè)加快“智改數(shù)轉(zhuǎn)”步伐，推動(dòng)技術(shù)創(chuàng)新，縮短船舶建造周期，積極抓住國際綠色環(huán)保規(guī)則帶來的機(jī)遇，承接高附加值船舶的改造業(yè)務(wù)，進(jìn)而提升了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

通過案例分析得出：船舶總裝企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)除應(yīng)注重企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)、非財(cái)務(wù)指標(biāo)外，還應(yīng)合理考量企業(yè)在產(chǎn)業(yè)鏈中的競(jìng)爭(zhēng)地位、與供應(yīng)商和船東的穩(wěn)定聯(lián)系?？傊傃b企業(yè)與產(chǎn)業(yè)鏈上下游利益主體保持穩(wěn)定協(xié)作關(guān)系能夠提升企業(yè)整體績(jī)效水平。本文構(gòu)建的價(jià)值鏈績(jī)效指標(biāo)體系考量了船舶產(chǎn)業(yè)協(xié)作過程中主要利益相關(guān)者對(duì)總裝企業(yè)績(jī)效的影響，研究還發(fā)現(xiàn)了企業(yè)與價(jià)值鏈上下游主體的協(xié)作程度會(huì)受到當(dāng)年外部市場(chǎng)環(huán)境的影響。由于海外市場(chǎng)政策、全球經(jīng)濟(jì)變化等外部環(huán)境對(duì)企業(yè)而言既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)，難以具體進(jìn)行量化，因此本文在指標(biāo)設(shè)定時(shí)并未將其考慮在內(nèi)，可能會(huì)導(dǎo)致本研究存在不足之處。

五、 結(jié)論

在全球分工協(xié)作的大趨勢(shì)下，船舶制造業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)由單個(gè)企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)演變?yōu)橐钥傃b企業(yè)為核心主導(dǎo)、協(xié)作企業(yè)為聯(lián)盟依托的產(chǎn)業(yè)鏈之間的競(jìng)爭(zhēng)。本研究將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)方法用于船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)中，制定了符合船舶企業(yè)的績(jī)效評(píng)價(jià)體系，為從產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)作角度全面、科學(xué)評(píng)價(jià)船舶企業(yè)績(jī)效提供了參考。針對(duì)上述研究結(jié)果可以得出如下結(jié)論：第一，立足于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)角度，船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)除重視內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈價(jià)值創(chuàng)造外，還應(yīng)對(duì)橫向價(jià)值鏈和縱向價(jià)值鏈給予充分考量。產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)同程度可以影響船舶總裝企業(yè)績(jī)效。第二，船舶總裝企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與產(chǎn)業(yè)鏈其他主體，包括船東、設(shè)計(jì)院所、船舶配套企業(yè)、物流樞紐企業(yè)、物資生產(chǎn)企業(yè)及其他服務(wù)提供商的信息集成和業(yè)務(wù)協(xié)同，將造船成本管控的壓力傳遞到產(chǎn)業(yè)鏈上的各個(gè)節(jié)點(diǎn)，整合優(yōu)化資源，以實(shí)現(xiàn)整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈增值。

此外，企業(yè)所處的國內(nèi)、國際市場(chǎng)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手政策的調(diào)整等外部環(huán)境會(huì)不可避免地對(duì)營業(yè)狀況和績(jī)效產(chǎn)生影響?？紤]指標(biāo)的量化性，本研究沒有將宏觀環(huán)境考慮到構(gòu)建的指標(biāo)體系內(nèi)。隨著宏觀外部環(huán)境評(píng)價(jià)準(zhǔn)確性的提高，基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的船舶企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)將得到進(jìn)一步完善。

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（責(zé)任編輯：肖珺）

Research on Performance Evaluation of Ship Enterprises Based on Value Chain Accounting

PAN Yanhua， ZHANG Meng

（School of Economics and Management，Jiangsu University of Science and Technology，Zhenjiang Jiangsu 212100，China）

Abstract： "Based on the trend of strengthening industrial chain collaboration in the shipbuilding industry， the author uses the performance evaluation method of value chain accounting to construct a performance evaluation index system for shipbuilding enterprises from three dimensions， namely， internal value chain， horizontal value chain， and vertical value chain. Then， the author uses The Analytic Hierarchy Process （AHP） to determine the weight of the indicators. Finally， the author conducts a case study based on the actual operating conditions of a shipbuilding company in the past five years. The study found that the internal value chain accounts for the largest proportion among the three dimensions and is the key driver of value. The proportion of horizontal and vertical value chains is comparable， and the three dimensions jointly affect performance evaluation. Therefore， in addition to focusing on internal financial and non-financial indicators， the performance evaluation of shipbuilding enterprises should also reasonably attach importance to the competitive and cooperative relationships with upstream and downstream enterprises， promoting appreciation of the industrial chain by strengthening the synergy of the industrial chain.

Key words： value chain accounting; shipbuilding enterprises; performance evaluation