企業(yè)非破產(chǎn)清算的財稅處理流程及案例分析

■劉 玲 重慶國際投資咨詢集團有限公司

企業(yè)的非破產(chǎn)清算財稅處理，是保障債權(quán)人合法權(quán)益、維護社會穩(wěn)定的重要手段。但是從實際情況而言，我國部分企業(yè)非破產(chǎn)清算工作中尚且存在許多問題，相關(guān)工作人員需要加強企業(yè)非破產(chǎn)清算的規(guī)范性與合理性，針對其中存在的財稅處理問題針對性制定措施，利用案例分析的方式加強對非破產(chǎn)清算的了解，深入財稅處理問題，對于保護債權(quán)人合法權(quán)益、維護社會穩(wěn)定有著異常重要的作用。

一、破產(chǎn)清算與非破產(chǎn)清算的原因和區(qū)別

公司清算的類型分為破產(chǎn)清算與非破產(chǎn)清算兩種?？傮w層面上的公司清算指按照相關(guān)規(guī)定要求，將因為破產(chǎn)或其他原因宣布停止經(jīng)營的企業(yè)進行財產(chǎn)以及債權(quán)債務(wù)層面的全面清查，對剩余財產(chǎn)進行分配、對債權(quán)進行收取、對債務(wù)進行清償?shù)慕?jīng)濟活動。其中，破產(chǎn)清算指的是企業(yè)宣布破產(chǎn)后，清算組對企業(yè)的財務(wù)工作進行接管，并對破產(chǎn)財產(chǎn)進行重新清算評估，計算所得的剩余資產(chǎn)按規(guī)定重新分配。非破產(chǎn)清算指的是因為某種原因企業(yè)解散后，按照《公司法》的內(nèi)容與要求進行的清算活動。由此可以得知，破產(chǎn)清算與非破產(chǎn)清算之間存在明顯的差異性，并集中體現(xiàn)在以下幾個方面：一是制度依據(jù)的差異，破產(chǎn)清算根據(jù)我國破產(chǎn)法的內(nèi)容進行，而非破產(chǎn)清算則是按照公司法的內(nèi)容要求進行；二是性質(zhì)差異，破產(chǎn)清算是因為企業(yè)經(jīng)營或債務(wù)問題導(dǎo)致的資不抵債，無法承擔(dān)高額債務(wù)使得公司解散而進行的經(jīng)濟活動。非破產(chǎn)清算則是除卻企業(yè)破產(chǎn)以及合并等原因以外，公司結(jié)算的清算行為；三是清算組織的差異，破產(chǎn)清算是由法院按照相關(guān)法律法規(guī)組織清算小組進行的清算行為。非破產(chǎn)清算則是由企業(yè)內(nèi)部董事會，或第三方機構(gòu)依法執(zhí)行的清算行為。四是確認清算的機構(gòu)差異，破產(chǎn)清算必須經(jīng)由法院確認，而非破產(chǎn)清算則是由企業(yè)董事會或股東代表確認。

二、公司非破產(chǎn)清算的特征

公司的非破產(chǎn)清算特征主要分為以下幾個方面；一是非破產(chǎn)清算在法律層面上代表著企業(yè)運營的終止。根據(jù)清算類型的內(nèi)容，通常可以將非破產(chǎn)清算分為任意清算與法律清算，但是在我國的正規(guī)法律文件中不允許執(zhí)行任意清算操作，企業(yè)解散事由后務(wù)必按照相關(guān)法律規(guī)定程序進行清算；二是公司非破產(chǎn)清算主要包括了財產(chǎn)分配與債務(wù)處理等內(nèi)容，公司清算的本質(zhì)是了結(jié)與公司相關(guān)的各種既存法律關(guān)系，清算活動與企業(yè)的財務(wù)內(nèi)容有著密切的直接關(guān)聯(lián)。三是非破產(chǎn)清算必須要依據(jù)“公平”與“效率”兩大原則進行開展，因為非破產(chǎn)清算所涉及的利益主體較多，極易發(fā)生經(jīng)濟沖突與矛盾，所以就需要保證清算工作的效率性與公平性。同時，在競爭激烈的現(xiàn)代社會，效率的高低決定著結(jié)果如何，這對于非破產(chǎn)清算同樣重要。

三、會計科目設(shè)置

會計科目設(shè)置的前提，需要將企業(yè)的原有資產(chǎn)與負債會計科目進行掌握，并以此為基礎(chǔ)，將相關(guān)的會計科目進行科學(xué)設(shè)置，在這種情況下，就能對清算凈值類科目進行增加，從而保證清算損益類科目內(nèi)容的準(zhǔn)確。與此同時，還需結(jié)合現(xiàn)實情況，對一級科目進行明確，進而對科目設(shè)置工作進行自動完善。

1.清算凈值類科目設(shè)置

對于清算凈值類科目來說，需要將其與企業(yè)原有資產(chǎn)與資產(chǎn)負債率之間的差距清算囊括在內(nèi)，其主要內(nèi)容包括清算基準(zhǔn)日結(jié)轉(zhuǎn)凈損益科目余額，對余額進行全面、精準(zhǔn)地核算。

2.清算損益類科目設(shè)置

從實際情況而言，清算損益類科目的覆蓋范圍較廣、涉及內(nèi)容較多，在對此科目進行設(shè)置時，需要從以下幾個方面進行體現(xiàn)：第一，負債清償凈損益科目。此科目是在對清算開展時清償債務(wù)產(chǎn)生的凈損益進行核算。第二，其他收益科目。此科目主要涉及企業(yè)資產(chǎn)處置的內(nèi)容，還包括債務(wù)清償?shù)取５谌?，清算費用科目。在清算過程中會產(chǎn)生包括人員、設(shè)備以及各項活動的財務(wù)開支，在進行核算清算時需要對各項費用進行綜合對比，從而實現(xiàn)清算費用科目的明細賬設(shè)置。第四，其他費用科目。清算費用不計入其他費用科目，在進行清算時需要對企業(yè)除清算費用以外的其他費用進行核算。第五，清算稅金與附加科目。在對此科目進行清算過程中，除了所得稅、增值稅外的應(yīng)計入損益，得出所得稅金支出額，清算稅金與附加科目的所得稅費用，需要對這類稅金進行核算。

四、財務(wù)處理流程

1.清算基準(zhǔn)日余額結(jié)轉(zhuǎn)

清算組首先需要就企業(yè)的清算基準(zhǔn)日科目余額表內(nèi)容進行全面了解，在表格中對企業(yè)資產(chǎn)等會計科目加以明確，從而將其列入新科目中，并以新科目表為基礎(chǔ)進行合理編制。清算基準(zhǔn)日科目余額表的主要內(nèi)容包括以下幾個方面：第一，清算組應(yīng)就企業(yè)原有的科目余額方面進行轉(zhuǎn)移，包括商譽、遞延所得稅等方面，并將幾方面的內(nèi)容從原有表格中移除，列入資產(chǎn)處置凈損益科目中，其余的資產(chǎn)與科目名稱不必改動。第二，在企業(yè)的收資本、盈余公積以及未分配利潤等原有資產(chǎn)方面，將這些科目的余額進行金額確定后，統(tǒng)一執(zhí)行轉(zhuǎn)移，計入清算凈值科目中即可。

對我國現(xiàn)行的財會文件內(nèi)容編制進行了解后可以得知，在財會文件內(nèi)容的要求下，需要將企業(yè)原本的遞延所得稅資產(chǎn)以及長期待攤費用、商譽等科目的余額與清算凈值科目進行結(jié)合轉(zhuǎn)移。首先需要將虛負債轉(zhuǎn)移到負債清償損益科目，與此同時，將企業(yè)的虛資產(chǎn)進行明確后，需要將其轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)處置凈損益科目中，在清算工作即將完成時，能夠在第一時間對虛資產(chǎn)以及虛負債內(nèi)容進行轉(zhuǎn)移。在這種情況下，能夠在清算過程中將所得清算結(jié)果進行全方位的展現(xiàn)，滿足《企業(yè)所得稅法》中的規(guī)定與要求。

2.清算過程的處理

企業(yè)資產(chǎn)處置可以對相應(yīng)的收回款項進行參考結(jié)合，并以此為基礎(chǔ)進行清算。對企業(yè)的處置資產(chǎn)進行清算時，需要利用借記“現(xiàn)金”的方法進行科目回收，通常情況下“銀行存款”的科目也能作為收回款項進行計入。應(yīng)交的稅費金額科目按照差額進行貸記，并對具體情況加以明晰，靈活調(diào)整對“資產(chǎn)處置凈損益”的借貸記處理。清算企業(yè)的清償債務(wù)，需要對相關(guān)債務(wù)科目貸記“現(xiàn)金”“銀行存款”科目，分具體情況按照差額度負債清償凈收益進行借貸記處理。在對清算期間的財務(wù)報表進行制定時，應(yīng)以已實現(xiàn)的企業(yè)應(yīng)納稅所得額為基礎(chǔ)，提純應(yīng)交所得稅，并將科目內(nèi)容納入清算期間的財務(wù)報表之中，從而實現(xiàn)對企業(yè)所得稅的計算結(jié)清，并對企業(yè)的所有類別稅費進行申報、繳納處理。在此期間，企業(yè)的借記資金以及固定資產(chǎn)等科目需要從賬面上對相關(guān)的信息、資產(chǎn)價值進行體現(xiàn)，保證產(chǎn)生差額與實際情況相符，對凈損益科目的借記、貸記資產(chǎn)處置情況加以明確，從企業(yè)的報表、資產(chǎn)剩余以及差額數(shù)據(jù)等方面進行對比，確保貸記資產(chǎn)處置情況的真實性與準(zhǔn)確性。企業(yè)的資產(chǎn)處置清算工作進行時，會因為變價、拍賣等活動產(chǎn)生一定的費用，清算過程中的費用也會有一定生成，因此需要對支付的金額進行參考，利用分明細方式對清算費用科目進行處理，在銀行存款、貸記資金等內(nèi)容中實現(xiàn)精細化核算。企業(yè)清償債務(wù)清算階段，實際支付資金的額度與數(shù)值需要著重明確，并將其作為債務(wù)科目的基礎(chǔ)，執(zhí)行借記處理，包括對企業(yè)的現(xiàn)金資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、債權(quán)資產(chǎn)以及存款等進行貸記處理，明確最終差額。在清算過程中，企業(yè)的未入賬資產(chǎn)明確可以利用盤點手段或處置金額的方式，實現(xiàn)賬面與實際金額的統(tǒng)一，對企業(yè)費用科目執(zhí)行借記措施。

對于買入方來說，在企業(yè)作為賣方，或需要對合同中沒有完成的義務(wù)繼續(xù)履行責(zé)任的，可以選擇一般會計處理方式。對應(yīng)交所得稅進行提交，并對應(yīng)交稅費科目進行貸記處理，其余所得稅費用科目進行借記處理。財務(wù)報表的清算編制的開展過程，應(yīng)將企業(yè)的清算費用、其他收益、資產(chǎn)處置凈損益等科目進行整合處理，以此為基礎(chǔ)，將幾個清算科目共同整合到清算凈損益科目中，并將清算凈損益余額與清算凈值科目做歸納處理。

在清算工作基本完成后，如果出現(xiàn)企業(yè)債權(quán)沒有完全收回或難以完全清償?shù)膯栴}，那么就需要清算人員將企業(yè)的整體賬面價值，按照其收益科目或其他費用科目并列的方式，并對清算過程中產(chǎn)生的企業(yè)所得稅與員工薪資拖欠進行計算，進而將稅費申報處理，及時繳納。在完成了上述清算流程后，對企業(yè)的剩余資產(chǎn)按照股東的股份占比進行分化與分配。

五、財稅處理案例分析

WH 有限責(zé)任公司由Z 有限公司與Y 自然人在2016年年中共同投資成立，注冊資本150 萬元人民幣。其中Z有限公司出資100 萬元人民幣，Y 自然人個人出資50 萬元人民幣，此公司為增值稅小規(guī)模納稅人、企業(yè)所得稅查賬征收屬于小微企業(yè)。公司資產(chǎn)、負債計稅基礎(chǔ)與賬面金額相一致。于2021 年8 月10 日，WH 有限責(zé)任公司全體股東達成了一致的書面決定：對企業(yè)進行清算。在2021 年8月13 日組織建立清算組，并將當(dāng)日確定為清算基準(zhǔn)日。

2021 年8 月15 日，WH 公司清算組對清算方案進行了制定，決定公司所有負債均按照100%的比例進行支付，隨后提交至WH 公司股東進行確定。至2021 年10 月15日前結(jié)束清算工作。執(zhí)行清算過程中：收賬款的收回金額為85 萬元人民幣，已注銷的三戶公司共7萬元不能進行收回；企業(yè)存貨經(jīng)變賣、拍賣轉(zhuǎn)手后收回金額65 萬元人民幣；應(yīng)付賬款已支付85 萬元人民幣；拖欠工資33 萬元、稅金16 萬元已經(jīng)在規(guī)定時間內(nèi)完成支付。在支付清算期間，各項清算費用總計為6.5 萬元。2021 年10 月15 日對各項稅種進行申報，并對稅款進行支付。資產(chǎn)清算期間，除3 萬元的清算費用外，其余資產(chǎn)均通過銀行的方式進行收支。

1.建設(shè)新賬

以2021 年8 月13 日的新科目余額表內(nèi)容為基礎(chǔ)，對新賬進行建立。

在通過對實收資金、資本公積、未分配利潤、盈余公積的數(shù)額進行計算后得出清算凈值，總數(shù)為1700000元人民幣。

2.處置資產(chǎn)、清償負債

第一，對應(yīng)收賬款進行收回。其中，公司借記的銀行存款為850000 元人民幣，其他費用為70000 元人民幣，貸記應(yīng)收賬款為950000 元人民幣。

第二，變賣企業(yè)存貨。借記銀行存款為750000 元人民幣，資產(chǎn)處置凈損益為138275.34 元人民幣，存貨變賣后為650000 元人民幣，應(yīng)交稅費為138275.34 元人民幣。

第三，變賣固定資產(chǎn)。借記銀行存款為350000 元人民幣，資產(chǎn)處置凈損益為128754.64 元人民幣，折舊累計為860000 元人民幣，其中貸記的固定資產(chǎn)數(shù)額為1200000 元人民幣，應(yīng)交稅費4572.6 元人民幣。

第四，支付應(yīng)付賬款。借記應(yīng)付賬款為1500000 元人民幣，貸記銀行存款為850000 元人民幣，其他收益為650000 元人民幣。

第五，對欠薪、欠稅進行支付。應(yīng)付員工薪酬為330000 元人民幣，應(yīng)交稅費160000 元人民幣，銀行存款490000 元人民幣。

第六，支付清算費用。清算費用為65000 萬元人民幣，其中銀行存款35000 元人民幣，庫存現(xiàn)金30000 元人民幣。

3.計提稅金

第一，計提清算稅金及附加。將城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育費附加的清算稅金進行計算后，總數(shù)為3547.19 元人民幣。

第二，計提清算期間企業(yè)所得稅。其中，其他收益為650000 元人民幣，負債清償凈損益為300000 元人民幣。貸記清算費用為65000 元人民幣，資產(chǎn)處置凈損益為725496.74 元人民幣。其中，將變現(xiàn)金額減去應(yīng)交增值稅，計算出存貨可變現(xiàn)價值與固定資產(chǎn)可變現(xiàn)價值。

4.清算凈值分配

經(jīng)過計算可得出，企業(yè)的清算凈值為1858722.4 元人民幣。其中，Z 公司應(yīng)分得金額1239148.27 元人民幣。Y個人應(yīng)分得619574.13 元人民幣。因為存在自然人股東，所以應(yīng)對個人所得稅發(fā)展的“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得”征稅問題進行綜合考慮。在我國相關(guān)稅法中雖然沒有明確的條文，但在《企業(yè)所得稅法》中，對于企業(yè)清算所得稅的處理規(guī)定中有明確記載，被清算企業(yè)股東所分得的資產(chǎn)金額，應(yīng)與清算企業(yè)累計未分配利潤與累計盈余公積所占股份的比例進行計算，從而確定股息所得。筆者認為，《企業(yè)所得稅法》中的“股東”應(yīng)將自然人包含在內(nèi)。因此，在此處對個人所得稅進行征收時，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定進行：將股息所得與投資轉(zhuǎn)讓所得分為兩類進行分別計征，WH 有限責(zé)任公司在支付Y 個人剩余資產(chǎn)時，應(yīng)對個人所得稅進行代繳。

5.支付清算期間稅費和剩余資產(chǎn)

在2021 年10 月15 日起，WH 公司通過對企業(yè)所得稅、城建稅、教育費附加、地方教育費附加、城建稅、代扣代繳個人所得稅的稅款進行計算后得出了企業(yè)的整體應(yīng)交稅費。貸記銀行存款為46821.53 元人民幣，借記清算凈值為1858722.4 元人民幣，銀行存款為1746833.4 元人民幣，代扣代繳個人所得稅為14357.34 元人民幣。

在這種情況下，Z 公司實際得到1239148.27 元人民幣，Y 個人實際得到605216.79 元人民幣。

2021 年10 月15 日整體銀行存款余額為0 元，庫存現(xiàn)金余額為0 元。截至目前，WH 有限責(zé)任公司全部科目資金余額歸零，并對各種注銷手續(xù)進行辦理。其中，企業(yè)在結(jié)算結(jié)束后十五日之內(nèi)，需要向稅務(wù)機關(guān)報送清算過程中企業(yè)制定的所得稅申報表，并對相應(yīng)稅款進行結(jié)清。

六、結(jié)語

綜上所述，對于相關(guān)企業(yè)而言，應(yīng)確保非破產(chǎn)清算工作的及時性與實時性，保障財稅處理流程的合理、有序，對財稅處理中存在的問題與注意事項提高關(guān)注，并成立專門的清算組，保證清算工作能在短期內(nèi)結(jié)束。根據(jù)相關(guān)的案例分析，可按照清算基準(zhǔn)日余額結(jié)轉(zhuǎn)、清算過程的處理的流程進行財稅處理，并通過建設(shè)新賬、處置資產(chǎn)、清償負債、計提稅金、清算凈值分配、支付清算期間稅費和剩余資產(chǎn)等方面，將企業(yè)所有稅款進行結(jié)清，保證非破產(chǎn)清算工作的順利進行。