商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險研究

張旭東

（海南銀行，海南 ?？?570100）

近年來，隨著商業(yè)銀行違法違規(guī)案件頻發(fā)，中國人民銀行和中國銀行保險監(jiān)督管理委員會對商業(yè)銀行的監(jiān)管逐年趨嚴(yán)，各家銀行對風(fēng)險管控的重視程度越來越高，不斷細(xì)化和創(chuàng)新風(fēng)險管理模式，強化全面風(fēng)險管理能力。作為銀行第三道防線的內(nèi)部審計部門，是商業(yè)銀行最后一道防火墻，對于風(fēng)險把控起著更加直接和關(guān)鍵的作用，其地位和職能的重要性也越來越凸顯。關(guān)于內(nèi)部審計，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）將其定義為一種獨立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)。[1]對于商業(yè)銀行這類經(jīng)營風(fēng)險的盈利性金融機(jī)構(gòu)來說，IIA關(guān)于內(nèi)部審計的定義很好地詮釋了銀行內(nèi)部審計的職責(zé)和作用。

一、商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險定義及特征

1.商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險定義

商業(yè)銀行內(nèi)部審計可以理解為：在商業(yè)銀行內(nèi)部設(shè)立一個獨立的內(nèi)審部門，選拔相對獨立的審計人員，對各分支銀行的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實施必要的審計程序，從而減少錯誤和舞弊，提高銀行的運作效率，增加商業(yè)銀行的價值。[2]審計范疇涉及制度規(guī)定、信貸管理、產(chǎn)品銷售、業(yè)務(wù)流程、信息系統(tǒng)等方面，具有全業(yè)務(wù)、全流程、全人員的特征。美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）將審計風(fēng)險定義為：審計風(fēng)險是指審計人員針對含有實質(zhì)性錯誤陳述（或重大錯誤陳述）的財務(wù)報表發(fā)布不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險。[3]從商業(yè)銀行內(nèi)部審計職能來看，這個定義明顯是不恰當(dāng)?shù)?。商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險應(yīng)當(dāng)涵蓋內(nèi)部審計部門和人員未能從組織架構(gòu)、制度建設(shè)、信息系統(tǒng)、業(yè)務(wù)流程、人員管理等全方位揭示商業(yè)銀行在日常經(jīng)營中存在的重大內(nèi)控缺陷、違規(guī)行為、虛假信息、財務(wù)舞弊等問題，從而給銀行帶來風(fēng)險損失和不良影響的可能性。

2.商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險特征

內(nèi)部審計風(fēng)險的產(chǎn)生，既受社會經(jīng)濟(jì)復(fù)雜性、企業(yè)經(jīng)營穩(wěn)定性等審計外部環(huán)境的影響，也與內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)、審計人員的執(zhí)業(yè)水平、質(zhì)量控制情況等自身因素有關(guān)，[4]結(jié)合商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險的定義和銀行業(yè)特點，可以看出商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險具有客觀性、隱蔽性和部分可控性的特征。

（1）審計風(fēng)險的客觀性

首先，無論我們做任何事情、無論我們身處何時何地，風(fēng)險都一直伴隨著我們，它是必然存在的，是不以人的意志為轉(zhuǎn)移的。商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險也是一樣，從制定審計項目計劃開始直至審計項目完結(jié)，審計風(fēng)險貫穿整個審計流程，只要開展審計工作，審計風(fēng)險就會產(chǎn)生，并且伴隨整個審計項目的生命周期。其次，當(dāng)前政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境和抗疫環(huán)境復(fù)雜多變，銀行規(guī)?；?、多元化發(fā)展成為主流趨勢，雖然監(jiān)管體系和制度規(guī)定已經(jīng)在持續(xù)更新和完善，但是內(nèi)部審計在動蕩的外部環(huán)境下仍然面臨著諸多不確定的變量，這些變量就是潛在的風(fēng)險。再次，內(nèi)部審計會因組織架構(gòu)、人員狀況、業(yè)務(wù)管理等各方面因素的變化形成新的風(fēng)險點，這些內(nèi)部環(huán)境也會對審計風(fēng)險產(chǎn)生影響。

（2）審計風(fēng)險的隱蔽性

商業(yè)銀行審計風(fēng)險不會寫在明面上告訴所有人哪里有風(fēng)險，并提醒大家注意，一般情況下審計人員在開展審計工作時，已經(jīng)做了充足的準(zhǔn)備預(yù)判風(fēng)險點，并提前采取措施防止審計風(fēng)險發(fā)生。但是在實際工作中，還是經(jīng)常會產(chǎn)生審計風(fēng)險，這些往往都是沒有意料到的。審計風(fēng)險存在審計工作每一個環(huán)節(jié)，涉及面廣、涉及程度深、覆蓋時間長，即便是審計經(jīng)驗十分豐富的審計人員也不能將全部風(fēng)險點一一識別出來，因此審計風(fēng)險的隱蔽性非常明顯。

（3）審計風(fēng)險的部分可控性

雖然商業(yè)銀行審計風(fēng)險是客觀存在的，而且不容易被發(fā)現(xiàn)，但是部分人為造成的審計風(fēng)險是可以進(jìn)行管理和控制的，主要體現(xiàn)在：一是通過完善審計工作組織架構(gòu)和制度規(guī)定控制風(fēng)險環(huán)境；二是通過加強審計流程和審計人員管理控制風(fēng)險源頭；三是通過對風(fēng)險事件進(jìn)行總結(jié)和分析強化風(fēng)險反饋；四是通過制定預(yù)警機(jī)制和應(yīng)急預(yù)案強化風(fēng)險預(yù)防。

二、商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險分類

從商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險特征來看，審計風(fēng)險受到先天因素和后天因素兩方面影響，先天因素是人為無法改變的，而后天因素基本上是人為導(dǎo)致的，因此內(nèi)部審計風(fēng)險可以分為系統(tǒng)性風(fēng)險和非系統(tǒng)性風(fēng)險兩類。

1.系統(tǒng)性風(fēng)險

系統(tǒng)性風(fēng)險也稱為整體風(fēng)險或不可分散風(fēng)險，是由于全局性共同因素導(dǎo)致人為不可控的負(fù)面結(jié)果產(chǎn)生的可能性。商業(yè)銀行的系統(tǒng)性風(fēng)險包括政策風(fēng)險和行業(yè)風(fēng)險。

（1）政策風(fēng)險

從宏觀層面來看，國家宏觀政策的調(diào)整，會直接影響商業(yè)銀行貨幣供給和存款準(zhǔn)備金率等一系列指標(biāo)的變化；從微觀層面來看，人民銀行和銀保監(jiān)會根據(jù)最新風(fēng)險事件和政策調(diào)整不斷對監(jiān)管要求進(jìn)行更新，而且監(jiān)管趨勢越來越嚴(yán)，這些政策的更迭會因?qū)徲嬋藛T無法及時了解和掌握導(dǎo)致審計風(fēng)險增加。

（2）行業(yè)風(fēng)險

國內(nèi)外的商業(yè)銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)每年都會對當(dāng)年違法違規(guī)事件進(jìn)行統(tǒng)計分析，并持續(xù)建立健全監(jiān)管制度，完善金融行業(yè)管理。但是商業(yè)銀行因其職能的特殊性，它不僅會受到金融行業(yè)的影響，還會受到其他各行各業(yè)的影響，比如前些年煤炭和鋼鐵行業(yè)的動蕩，很多資源大省的銀行都受到了牽連；再如海航和恒大集團(tuán)的暴雷，也對諸多銀行產(chǎn)生巨大影響。對于內(nèi)部審計人員來說，除了要及時掌握最新金融行業(yè)監(jiān)管要求，還必須對其他行業(yè)有一定敏感性，對可能給銀行產(chǎn)生不良影響的行業(yè)變動進(jìn)行預(yù)判，提前對潛在風(fēng)險作出估計。

2.非系統(tǒng)性風(fēng)險

非系統(tǒng)性風(fēng)險也稱為可分散風(fēng)險，由某一特殊因素引起，只對單獨個體產(chǎn)生的風(fēng)險。從商業(yè)銀行內(nèi)部審計模式和流程兩個層面來看，非系統(tǒng)性風(fēng)險主要包括操作系統(tǒng)與模型風(fēng)險、檢查風(fēng)險和人員風(fēng)險。

（1）操作系統(tǒng)與模型風(fēng)險

在實施內(nèi)部審計項目時，審計人員經(jīng)常會用到審計系統(tǒng)、財務(wù)系統(tǒng)、信貸系統(tǒng)等各類銀行內(nèi)部操作系統(tǒng)，如果這些系統(tǒng)本身存在一些例如數(shù)據(jù)抓取不完整、數(shù)據(jù)跑批不及時等問題，會導(dǎo)致審計結(jié)果出現(xiàn)偏差。除此以外，審計人員在審計過程中還會建立模型對數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，如果模型參數(shù)設(shè)置不當(dāng)或者配置有誤，會影響審計結(jié)果的正確性。上述風(fēng)險如果情況比較嚴(yán)重，甚至?xí)?dǎo)致審計人員做出與正確結(jié)果相反的結(jié)論。

（2）檢查風(fēng)險

檢查風(fēng)險是指商業(yè)銀行內(nèi)部審計人員未能將檢查內(nèi)容中存在的重大錯誤和問題完全揭示出來的風(fēng)險。檢查風(fēng)險一般包含三類情況：一是審計方法本身存在的無法規(guī)避的風(fēng)險，如在開展信貸業(yè)務(wù)審計時，因無法覆蓋全部檢查總體，審計人員要選用抽樣審計法，而抽樣方法本身就存在無法將全部問題進(jìn)行揭示的風(fēng)險；二是審計人員未能選擇正確的審計方法或者未規(guī)范實施審計流程產(chǎn)生的操作風(fēng)險；三是因為項目時間緊迫、人員數(shù)量不足、被審計對象配合度較差等各類人為因素，導(dǎo)致審計項目開展深度和廣度不夠，部分問題無法進(jìn)行揭示的風(fēng)險。

（3）人員風(fēng)險

審計項目是由審計人員進(jìn)行實施的，項目的結(jié)果會受到審計人員的影響，影響的因素包含兩方面，即審計人員的能力和道德。一方面，商業(yè)銀行流動性風(fēng)險審計、資產(chǎn)管理審計、信息科技審計等一些專業(yè)性較強的審計項目對審計人員的勝任力要求很高，如果審計人員專業(yè)能力不足，會導(dǎo)致審計項目的目的無法實現(xiàn)。另一方面，盡管有審計法、職業(yè)道德規(guī)范等一系列法律法規(guī)對審計人員進(jìn)行約束，但商業(yè)銀行內(nèi)審人員能否遵紀(jì)守法、堅守底線，合法合規(guī)的開展審計項目，是與個人的品德密不可分的，否則會導(dǎo)致審計項目流于形式，無法發(fā)揮內(nèi)部審計防線作用。

三、商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險成因分析

影響商業(yè)銀行日常運營的因素較多，這也給內(nèi)部審計帶來了挑戰(zhàn)，盡管銀行可能已經(jīng)采取了多種措施保證審計結(jié)果的準(zhǔn)確性，但是還是有一些問題和情境會導(dǎo)致內(nèi)部審計風(fēng)險的產(chǎn)生。

1.內(nèi)部審計的獨立性不足

內(nèi)部審計部門和人員的獨立性程度，直接決定了內(nèi)部審計的權(quán)威和作用效度，也在一定程度上導(dǎo)致審計風(fēng)險的產(chǎn)生。目前各家商業(yè)銀行無論從風(fēng)險管控角度還是迫于監(jiān)管壓力，基本上都建立了較為完善的內(nèi)部審計組織架構(gòu)，有獨立的審計委員會、內(nèi)部審計部門和審計人員，且審計工作能直接由銀行一把手直管，但仍存在部分銀行一把手及高級管理層對內(nèi)部審計工作不重視，對審計發(fā)現(xiàn)問題不過問，對未落實整改單位不追責(zé)，導(dǎo)致審計部門威信不足、被審計單位配合度較差、審計工作處處制肘。上述問題產(chǎn)生的后果將是被審計對象拖延審計時間、提供不完整或虛假資料，審計人員無法正常實施審計流程、無法對真實業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查或得出錯誤的審計結(jié)論，很大程度上加大了檢查風(fēng)險的發(fā)生。

2.內(nèi)部審計創(chuàng)新不足

商業(yè)銀行內(nèi)部審計項目一般是根據(jù)監(jiān)管規(guī)定和銀行實際狀況確定的，所以每年的審計項目過半數(shù)都基本相同，目前各家銀行普遍存在的狀況是審計人員一如既往的按照往年的審計思路和審計方法開展項目，變化和創(chuàng)新之處微乎其微。這種固定不變的審計方式帶來的直接后果：一是審計人員的業(yè)務(wù)能力在達(dá)到一個高度之后無法繼續(xù)在實踐中得以提升，審計工作發(fā)展遇到瓶頸；二是被審計單位的反審計經(jīng)驗越來越豐富，對于審計人員的審計手段了如指掌，掩飾隱瞞問題的伎倆趨于成熟，以至于審計發(fā)現(xiàn)問題難度加大。破解上述問題的關(guān)鍵在于內(nèi)部審計部門和人員要從審計項目、審計制度、審計思路、審計方式等多個角度進(jìn)行創(chuàng)新，學(xué)習(xí)先進(jìn)理論和經(jīng)驗探索新思路，應(yīng)用新興科技力量提高技術(shù)手段，從思想和能力上全方位進(jìn)行武裝。

3.審計人員專業(yè)素養(yǎng)參差不齊

《銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計指引》規(guī)定“銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計人員原則上按員工總?cè)藬?shù)的1%配備”，內(nèi)部審計部門為了滿足監(jiān)管要求，在選人用人上或多或少出現(xiàn)了降低準(zhǔn)入門檻的情況，一些職業(yè)道德不規(guī)范、業(yè)務(wù)能力不足、團(tuán)隊協(xié)作意愿不強的員工被吸收到審計隊伍中，這些人在開展審計項目過程中，因為本身存在的各種問題增加了道德風(fēng)險和檢查風(fēng)險發(fā)生的概率，甚至?xí)ζ渌麑徲嬋藛T產(chǎn)生負(fù)面影響，破壞了整個審計隊伍的紀(jì)律。另外，審計人員的管理和考核對于審計風(fēng)險也有很大的影響。一些專業(yè)素養(yǎng)良好的審計人員加入到隊伍之后，審計部門未能從思想道德和業(yè)務(wù)能力上嚴(yán)于管理、未定期對項目質(zhì)量進(jìn)行考核、未及時了解審計人員工作和生活狀況，導(dǎo)致整個審計隊伍出現(xiàn)道德風(fēng)險和業(yè)務(wù)能力下降的問題，無形中增加了審計風(fēng)險的可能性。

四、商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險防范對策

審計風(fēng)險貫穿內(nèi)部審計全過程，鑒于非系統(tǒng)風(fēng)險的不可控性，為了降低商業(yè)銀行管理風(fēng)險，并為穩(wěn)健運營提供有力保障，針對有效降低審計風(fēng)險中的非系統(tǒng)風(fēng)險，本文提出了三個應(yīng)對策略。

1.加強科技力量并完善系統(tǒng)監(jiān)督

隨著大數(shù)據(jù)應(yīng)用的普及和人工智能的深化，商業(yè)銀行內(nèi)部審計越來越依靠信息科技的力量，通過開發(fā)和使用各種功能的信息系統(tǒng)，可以有效減少現(xiàn)場審計時間、增加問題發(fā)現(xiàn)概率和提高審計效率。因此，商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門可以從以下方面著手：一是要持續(xù)加強信息系統(tǒng)建設(shè)，構(gòu)建覆蓋各項業(yè)務(wù)的風(fēng)險管控機(jī)制和審計監(jiān)督體系，提高大數(shù)據(jù)運用能力，發(fā)掘銀行運營過程中的重大風(fēng)險，并制定相應(yīng)的應(yīng)對策略；二是科技力量的應(yīng)用必須依靠穩(wěn)健的信息系統(tǒng)做支撐，為了防止系統(tǒng)自身存在錯誤，內(nèi)部審計部門要定期開展信息科技專項審計，對全行各類操作系統(tǒng)進(jìn)行檢查，并根據(jù)環(huán)境改變適時提高監(jiān)督頻率，保證信息系統(tǒng)的準(zhǔn)確性，減少審計誤差的產(chǎn)生；三是提升審計人員非現(xiàn)場審計系統(tǒng)應(yīng)用能力和非現(xiàn)場審計系統(tǒng)使用頻率，運用技術(shù)手段提高審計效率、縮減人力成本、降低審計風(fēng)險。

2.提高審計質(zhì)量管理能力

商業(yè)銀行內(nèi)部審計風(fēng)險最重要的就是檢查風(fēng)險，做好檢查風(fēng)險的預(yù)防和管理，可以有效提高審計質(zhì)量，更好地促進(jìn)審計目標(biāo)實現(xiàn)。一是要加強審前調(diào)查和分析，提高審計方案的合理性、適用性和有效性，確保審計工作的方向、選取的抽樣樣本、采取的審計方法、選用的審計模型準(zhǔn)確無誤，能夠?qū)ΜF(xiàn)場審計工作起到指揮棒作用；二是強化審計工作的現(xiàn)場管理，審計組成員每日完成工作小結(jié)后由主審進(jìn)行匯總，對現(xiàn)場檢查遇到的問題集體研究并及時解決，遇到特殊狀況時合理調(diào)整審計方案、優(yōu)化審計資源，確保審計方向和方法準(zhǔn)確的同時，嚴(yán)格管控項目序時進(jìn)度；三是嚴(yán)格對審計底稿、事實確認(rèn)書及審計報告、管理建議書等進(jìn)行審核，條件允許的情況下可以由項目主審和組長形成二級審核制度，確保證據(jù)確鑿、定性嚴(yán)謹(jǐn)、描述準(zhǔn)確、用詞恰當(dāng)，促進(jìn)審計工作嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范、扎實有效，讓被審計單位心服口服。

3.培養(yǎng)德能兼?zhèn)涞膬?nèi)部審計人員

首先，職業(yè)道德是內(nèi)部審計人員必須具備的基本專業(yè)素養(yǎng)，“做事先做人”講的就是這個道理，如果職業(yè)道德不能遵守，專業(yè)能力再強也應(yīng)從審計隊伍中退出。其次，內(nèi)部審計作為銀行風(fēng)險防控的最后一道閘門，關(guān)鍵性和重要性是非常突出的，審計人員必須有足夠的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)技能，才能確保勝任審計崗位，保證銀行內(nèi)部重大風(fēng)險和問題充分揭示的同時，有效為其他業(yè)務(wù)部門提供咨詢意見。商業(yè)銀行確保內(nèi)部審計人員滿足德能兼?zhèn)涞囊?，需要從以下三個方面開展工作。

（1）加強內(nèi)部審計人員隊伍管理

建立健全內(nèi)部審計人員進(jìn)出制度，完善人員考核和問責(zé)機(jī)制。一是嚴(yán)格審計人員準(zhǔn)入門檻，確保選聘人員德能兼?zhèn)?；二是對現(xiàn)有內(nèi)部審計人員的考核和問責(zé)管理要公平、公正、公開，對違法違規(guī)人員嚴(yán)肅問責(zé)，對多次考核不達(dá)標(biāo)的或者不符合條件的審計人員一律予以清退，保證審計隊伍忠誠、干凈、擔(dān)當(dāng)。

（2）強化內(nèi)部審計人員培訓(xùn)學(xué)習(xí)

定期組織審計人員開展學(xué)習(xí)，學(xué)習(xí)內(nèi)容包括但不限于法律法規(guī)、道德規(guī)范、案例研究、業(yè)務(wù)技能等，從職業(yè)道德和業(yè)務(wù)技能兩個層面提升整體審計隊伍的專業(yè)素養(yǎng)。學(xué)習(xí)形式多種多樣，可以聘請外部老師、同行的領(lǐng)先者、銀行內(nèi)部的業(yè)務(wù)骨干或者自我學(xué)習(xí)，還可以輪流選派審計人員去參加行業(yè)組織的各項培訓(xùn)。對于新入職的審計人員，應(yīng)當(dāng)安排到審計現(xiàn)場進(jìn)行學(xué)習(xí)，通過以審代訓(xùn)的形式快速提升審計技能。

（3）持續(xù)與同行先進(jìn)經(jīng)驗進(jìn)行交流

商業(yè)銀行所處的經(jīng)營環(huán)境會經(jīng)常發(fā)生改變，宏觀政策的調(diào)整、行業(yè)結(jié)構(gòu)的動蕩、國內(nèi)外市場的變化、科技力量的發(fā)展、新型技術(shù)的運用等都會給銀行帶來新的風(fēng)險點，內(nèi)部審計人員必須摒棄“閉門造車”，與同行先進(jìn)審計經(jīng)驗進(jìn)行交流、學(xué)習(xí)先進(jìn)的審計技術(shù)和方法，不斷與時俱進(jìn)創(chuàng)新審計思路，這樣才能與環(huán)境變革同步成長，更好地為銀行守住最后一道大門。