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    國有企業(yè)中的內(nèi)部審計:一個基礎(chǔ)框架

    2022-08-12 07:27:02葉林英周尚文
    財政監(jiān)督 2022年15期
    關(guān)鍵詞:紀(jì)檢監(jiān)察審計工作國有企業(yè)

    ●李 璐 院 茜 葉林英 周尚文

    一、引言

    當(dāng)前我國正處于世界百年未有之大變局,國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢變化速度之快、競爭之激烈前所未有,使得我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展所面臨的挑戰(zhàn)與日俱增。雙循環(huán)發(fā)展戰(zhàn)略要求我國“逐步形成以國內(nèi)大循環(huán)為主體、國內(nèi)國際雙循環(huán)相互促進(jìn)的新發(fā)展格局”。國有企業(yè)一直以來肩負(fù)著引領(lǐng)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展、穩(wěn)定國計民生的重任,雙循環(huán)發(fā)展格局更是對國有企業(yè)提出了更高的要求,國有企業(yè)作為推進(jìn)新發(fā)展格局中的主力軍,改革的過程必須穩(wěn)中求進(jìn),方可乘風(fēng)破浪。而內(nèi)部審計作為企業(yè)價值保護(hù)、風(fēng)險防范化解的重要機(jī)制,為國有企業(yè)的改革和發(fā)展提供質(zhì)量保障,因此進(jìn)一步深化國有企業(yè)內(nèi)部審計勢在必行。

    本文從國有企業(yè)改革歷程入手,梳理內(nèi)部審計從起步、發(fā)展、轉(zhuǎn)型到深化的過程。進(jìn)一步地,為了在新發(fā)展格局下進(jìn)一步深化內(nèi)部審計體制機(jī)制完善、優(yōu)化組織治理結(jié)構(gòu)、加強(qiáng)風(fēng)險防范,厘清國資監(jiān)管新規(guī)下內(nèi)部審計的角色定位尤為重要。鑒于此,本文從公司治理的角度入手,以委托代理理論為分析依據(jù),闡釋在當(dāng)前國有企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)治理體系中內(nèi)部審計的角色定位,并從制度變遷視角,進(jìn)一步提出內(nèi)部審計應(yīng)積極與紀(jì)檢監(jiān)察、行政監(jiān)察等協(xié)作以加快實現(xiàn)“大監(jiān)督”新格局,助力國有企業(yè)改革目標(biāo)實現(xiàn)的政策建議。

    二、國有企業(yè)改革歷程中的內(nèi)部審計

    我國國有企業(yè)內(nèi)部審計職能的發(fā)展始終服務(wù)于國有企業(yè)改革需要,并伴隨著國有企業(yè)改革深化而逐漸完善,因此,明晰內(nèi)部審計的定位需要首先了解國有企業(yè)的改革歷程。表1列示了國有企業(yè)改革歷程中內(nèi)部審計的相關(guān)政策法規(guī)和依據(jù)。

    表1 內(nèi)部審計在不同發(fā)展階段的相關(guān)政策法規(guī)和依據(jù)

    (一)國有企業(yè)探索兩權(quán)分離階段:內(nèi)部審計起步階段(1978—1992年)

    我國經(jīng)濟(jì)體制改革伊始,國有企業(yè)開始率先探索在保持原有產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的前提下,通過擴(kuò)大經(jīng)營自主權(quán)激發(fā)企業(yè)活力。1983年國務(wù)院轉(zhuǎn)發(fā)審計署《關(guān)于開展審計工作幾個問題的請示》,首次要求大中型企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計部門,并配備內(nèi)部審計人員。企業(yè)內(nèi)部審計工作由此起步。

    這一階段內(nèi)部審計主要以“查錯糾弊”的財務(wù)審計為主,接受國家審計機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)、管理和監(jiān)督。開展的業(yè)務(wù)類型包括財務(wù)收支審計、成本費(fèi)用審計、工程決算審計、承包經(jīng)營責(zé)任審計等(王兵,2013)。這一時期的內(nèi)部審計尚處于嘗試探索的起步階段,存在不規(guī)范、不系統(tǒng)、業(yè)務(wù)性質(zhì)單一、自主性差的特點(diǎn)。

    (二)國有企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)制度建立階段:內(nèi)部審計發(fā)展階段(1993—2003年)

    1993年十四屆三中全會通過《關(guān)于建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》,該決定對國有企業(yè)改革指明了方向,即建立現(xiàn)代企業(yè)制度,以適應(yīng)市場經(jīng)要求。1994年,《中華人民共和國審計法》頒布,要求企事業(yè)組織“應(yīng)當(dāng)”建立內(nèi)部審計制度,該法律的頒布為內(nèi)部審計工作提供了法律依據(jù)。

    內(nèi)部審計在這一階段的主要任務(wù)圍繞幫助企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度進(jìn)行,這一階段的內(nèi)部審計目標(biāo)從第一階段的“查錯糾弊”逐步轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺辣着d利”,開展的業(yè)務(wù)類型拓展到了內(nèi)控審計、風(fēng)險防范和管理審計等,但仍然存在制度體系不健全的特點(diǎn)。

    (三)國有資產(chǎn)管理體制改革階段:內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型發(fā)展階段(2003—2015年)

    2003年國資委成立,國有企業(yè)的改革朝著產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、改組改建的方向發(fā)展。這對國有企業(yè)的內(nèi)部審計提出了更高的要求,內(nèi)部審計的職能要求逐步從“監(jiān)督與評價”向“確認(rèn)與咨詢”轉(zhuǎn)變,內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)重心也逐步轉(zhuǎn)向?qū)M織治理、風(fēng)險管理和內(nèi)控的效率效果性評價監(jiān)督。

    一系列內(nèi)部審計準(zhǔn)則的出臺為內(nèi)部審計工作提供了依據(jù)和方法指導(dǎo),審計署再次修訂《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》,該規(guī)定對內(nèi)部審計提出了新的定位,審計機(jī)關(guān)通過內(nèi)部審計協(xié)會對內(nèi)部審計進(jìn)行間接的指導(dǎo)、監(jiān)督和管理,強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計的獨(dú)立性,向進(jìn)一步完善內(nèi)部審計體制機(jī)制邁出了關(guān)鍵一步。

    (四)國資運(yùn)營模式轉(zhuǎn)型階段:內(nèi)部審計深化發(fā)展階段(2015年至今)

    國資委的運(yùn)營模式在這一階段發(fā)生了重大轉(zhuǎn)變,國有資本投資、運(yùn)營公司的成立,使得原有“國資委——國有企業(yè)”兩層架構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)椤皣Y委——國有資本投資、運(yùn)營公司——國有企業(yè)”三層架構(gòu)。以管資本為主的國有資產(chǎn)監(jiān)管體制是當(dāng)前改革核心,深化國有企業(yè)內(nèi)部審計將成為未來國有企業(yè)治理改革的重要方向。

    這一階段,內(nèi)部審計在組織中的治理定位和政治站位逐步明確,內(nèi)部審計隸屬于治理層,直接對董事會負(fù)責(zé),向董事會報告。以黨組織為政治核心,堅持黨組織對重大審計事項和決策的領(lǐng)導(dǎo)。

    通過對國有企業(yè)中內(nèi)部審計的職能發(fā)展以及相關(guān)法律法規(guī)的梳理,可以發(fā)現(xiàn)國有企業(yè)的內(nèi)部審計兼具政治屬性和經(jīng)濟(jì)屬性。首先,國有企業(yè)的內(nèi)部審計受到國家審計的指導(dǎo)和監(jiān)督,與國家審計一樣,具有較強(qiáng)的政治屬性;同時,內(nèi)部審計隸屬于企業(yè)內(nèi)部,服務(wù)于公司自治和自我發(fā)展的要求,因此同時具有較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)屬性,肩負(fù)著健全組織治理結(jié)構(gòu),防范化解組織風(fēng)險的重要使命。鑒于此,本文將從協(xié)同監(jiān)督和公司治理兩個角度入手,探討內(nèi)部審計在國有企業(yè)中的定位。

    三、國有企業(yè)中內(nèi)部審計的角色定位

    (一)協(xié)同監(jiān)督視角下的內(nèi)部審計

    制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論認(rèn)為,制度的發(fā)展變遷有兩種方式,分別是誘致性制度變遷和強(qiáng)制性制度變遷(North,1971;林毅夫,1994)。企業(yè)的內(nèi)部審計也是一種制度安排,非國有企業(yè)中內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展屬于誘致性變遷,源于組織內(nèi)部受托責(zé)任的發(fā)展以及為外部審計提供支持和補(bǔ)充,以滿足投資者和債權(quán)人對企業(yè)的信息披露需求(劉實,2000),是組織出于尋求更多經(jīng)濟(jì)利益和更大發(fā)展規(guī)模而主動實施的制度安排。國有企業(yè)的內(nèi)部審計屬于強(qiáng)制性制度變遷,其源于政府審計中對于國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計需求的延伸,其強(qiáng)制性體現(xiàn)在國有企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的“應(yīng)當(dāng)”性,內(nèi)部審計受到政府審計指導(dǎo)和監(jiān)督,特別是重大政策落實、公共資金使用、國有資本運(yùn)營和國有資產(chǎn)處置等重點(diǎn)領(lǐng)域。同時政府審計在評估國有企業(yè)內(nèi)部審計工作質(zhì)量的基礎(chǔ)上,逐步建立內(nèi)部審計成果運(yùn)用機(jī)制,需要時調(diào)用內(nèi)部審計結(jié)果和尋求內(nèi)部審計人員的工作。兩者的通力協(xié)作顯然能夠促進(jìn)審計資源的整合,推動審計全覆蓋的實現(xiàn)。

    我國有相當(dāng)一部分國有企業(yè)將內(nèi)部審計與紀(jì)檢、監(jiān)察部門合署設(shè)置(時現(xiàn),2008)。審計署在加強(qiáng)內(nèi)部審計工作的意見中也指出,“推動建立內(nèi)部審計與紀(jì)檢監(jiān)察、巡視巡查等其他內(nèi)部監(jiān)督力量的協(xié)作配合機(jī)制”,這是因為內(nèi)部審計、紀(jì)檢監(jiān)察與行政監(jiān)察這三種監(jiān)督方式的目標(biāo)一致、對象重疊、方法相似、內(nèi)容交叉、結(jié)果互補(bǔ)(史偉立,2018)。

    圖1 協(xié)同監(jiān)督視角下的國有企業(yè)內(nèi)部審計角色定位

    具體而言,三者都是“監(jiān)督的再監(jiān)督”,及時發(fā)現(xiàn)組織運(yùn)營中的問題是三者的共同目標(biāo);三者的監(jiān)督對象有重疊,即國有企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)干部,內(nèi)部審計職責(zé)中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計要求內(nèi)部審計對領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計,包括任中和離任審計,審計報告要移送紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu),當(dāng)發(fā)現(xiàn)審計對象存在職責(zé)履行不當(dāng)?shù)葐栴},則應(yīng)移交紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu),成為紀(jì)檢監(jiān)察審查的對象;三者在實際執(zhí)行過程中運(yùn)用的方法具有相似性,審計需要收集相關(guān)資料,獲取審計證據(jù),紀(jì)檢監(jiān)察也需要搜集證據(jù),為觸犯黨紀(jì)政紀(jì)的事實提供依據(jù);三者的工作內(nèi)容有交叉,習(xí)近平總書記在十九屆中央紀(jì)委五次全會上明確要求“一刻不停推進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗斗爭”,在國有企業(yè)層面體現(xiàn)為對領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)紀(jì)律的審查,這同時也是內(nèi)部審計的關(guān)注點(diǎn);結(jié)果互補(bǔ),內(nèi)部審計的審計發(fā)現(xiàn)受審計“鑒證”職能的限制,不能得到進(jìn)一步的整改落實,紀(jì)檢監(jiān)察恰好能夠?qū)徲嫲l(fā)現(xiàn)作為審查問題的來源和線索,實施整改、查辦、懲處等紀(jì)檢監(jiān)察手段,確保內(nèi)部審計結(jié)果的有效利用和結(jié)果落實。紀(jì)檢監(jiān)察在巡視巡查中的發(fā)現(xiàn)能夠為內(nèi)部審計人員發(fā)現(xiàn)風(fēng)險點(diǎn)提供線索,紀(jì)檢監(jiān)察部門所發(fā)現(xiàn)的領(lǐng)導(dǎo)干部尋租舞弊問題,往往反映了企業(yè)中可能存在內(nèi)部控制缺陷以及財務(wù)流程中的漏洞,需要內(nèi)部審計發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢,執(zhí)行后續(xù)的審計程序。

    因此,內(nèi)部審計與紀(jì)檢和監(jiān)察應(yīng)資源共享,優(yōu)勢互補(bǔ),充分發(fā)揮協(xié)同效應(yīng),方可節(jié)能提效,優(yōu)化組織的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制。同時,國有企業(yè)的紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu)實行以中央紀(jì)委國家監(jiān)委領(lǐng)導(dǎo)為主的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制①,不僅提升了其政治站位,且賦予了其一定的外部性,確保重大違規(guī)違紀(jì)違法問題的線索能夠及時移送上級部門,得到有效處理和整改。綜上,內(nèi)部審計是國有企業(yè)多元監(jiān)督機(jī)制中的重要一環(huán),從縱向來看,接受政府審計的指導(dǎo)和監(jiān)督,并為政府審計提供審計成果,在需要時配合政府審計工作;從組織的內(nèi)部考量,內(nèi)部審計與紀(jì)檢監(jiān)察部門分別發(fā)揮專業(yè)能力和執(zhí)紀(jì)問責(zé)的優(yōu)勢,相互配合,形成高效的閉環(huán)監(jiān)督機(jī)制,并充分發(fā)揮紀(jì)檢監(jiān)察垂直管理體制的優(yōu)勢,使重大問題能夠得到有效溝通和處理。因此,在“大監(jiān)督”的格局下,內(nèi)部審計主要發(fā)揮著底層支撐作用,為政府審計、紀(jì)檢監(jiān)察等監(jiān)督機(jī)制的運(yùn)行提供依據(jù)和線索,并與各監(jiān)督力量相互配合,各施所長,力求形成權(quán)威高效、全面覆蓋的國有企業(yè)協(xié)同監(jiān)督體系,助力國有企業(yè)的健康高質(zhì)量發(fā)展。

    (二)公司治理視角下的內(nèi)部審計

    一切審計的產(chǎn)生和發(fā)展都源于“受托責(zé)任”(楊時展,1986),內(nèi)部審計本質(zhì)是一種確保組織內(nèi)部受托責(zé)任履行的治理機(jī)制,其隸屬于治理層,直接對董事會負(fù)責(zé),向董事會報告,但其作用滲透于組織的各個層面。董事會是最高權(quán)力機(jī)構(gòu),內(nèi)部審計是董事會的一把“利劍”,通過“確認(rèn)”職能在股東、董事會和執(zhí)行管理層的受托責(zé)任關(guān)系中發(fā)揮作用。執(zhí)行管理層也需接受并配合內(nèi)部審計的監(jiān)督,并落實對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題的整改②。同時,內(nèi)部審計通過其“咨詢”職能,幫助改善財務(wù)、業(yè)務(wù)管控等其他控制程序,融合風(fēng)控、內(nèi)控等各道防線力量,充分發(fā)揮其為組織“增加價值和改善運(yùn)營”的功能(IIA,2017)。不僅如此,內(nèi)部審計還架起了組織內(nèi)外部治理機(jī)制的橋梁,外部審計通過利用內(nèi)部審計人員工作提高審計效率,形成監(jiān)督合力。

    國有企業(yè)是我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的重要政治和經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。前者要求國有企業(yè)堅持黨的領(lǐng)導(dǎo),充分發(fā)揮黨組織的政治核心作用;后者又賦予了國有企業(yè)實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值,助力我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的重大責(zé)任。為了確保政治定位和經(jīng)濟(jì)定位的高度統(tǒng)一,國有企業(yè)在改革過程中逐漸明確了黨組織以“雙向進(jìn)入、交叉任職”形式嵌入公司治理體系的頂層模式。該模式要求國有企業(yè)在不改變公司治理結(jié)構(gòu)的前提下,將黨的領(lǐng)導(dǎo)融入“三會一層”中,使黨的領(lǐng)導(dǎo)核心和公司治理體制有機(jī)融合。從而改變了內(nèi)部審計的定位,在國有企業(yè)的公司治理體系中,內(nèi)部審計位于治理層,應(yīng)以黨組織為政治核心,堅持黨組織對重大審計事項和決策的領(lǐng)導(dǎo);內(nèi)部審計的相關(guān)制度、計劃、機(jī)構(gòu)設(shè)置等事項由董事會負(fù)責(zé),內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)直接向黨組織、董事會(或主要負(fù)責(zé)人)負(fù)責(zé)并報告工作,對管理層以及業(yè)務(wù)、財務(wù)等各個職能部門進(jìn)行全面監(jiān)督,確保內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的政治站位和治理層級,充分發(fā)揮其權(quán)威性和獨(dú)立性,提升國有企業(yè)治理水平,助力國有資產(chǎn)保值增值。

    圖2 公司治理視角下國有企業(yè)內(nèi)部審計角色定位

    四、結(jié)論和啟示

    隨著經(jīng)濟(jì)形勢的飛速變化和國資監(jiān)管新規(guī)的不斷出臺,需要對新發(fā)展格局下、國有企業(yè)中內(nèi)部審計的角色定位進(jìn)行再認(rèn)識和再思考。本文在梳理國有企業(yè)內(nèi)部審計不同發(fā)展階段的基礎(chǔ)上,對國有企業(yè)中內(nèi)部審計的定位進(jìn)行探討,認(rèn)為國有企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步強(qiáng)化內(nèi)部審計在治理結(jié)構(gòu)中的作用,充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督和風(fēng)險防范職能,健全內(nèi)控,嚴(yán)防風(fēng)險,并積極與其他監(jiān)督力量協(xié)同合作,形成聯(lián)動機(jī)制,助力國有企業(yè)健康高質(zhì)量發(fā)展。

    注釋:

    ①2018年中共中央辦公廳《關(guān)于深化中央紀(jì)委國家監(jiān)委派駐機(jī)構(gòu)改革的意見》

    ②國資發(fā)監(jiān)督規(guī)〔2020〕60號《關(guān)于深化中央企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督工作的實施意見》

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