大數(shù)據(jù)背景下PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析與應(yīng)對(duì)建議

張紹寧

（中國(guó)電建集團(tuán)國(guó)際工程有限公司 北京 100048）

PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)流程分析

為保證工程項(xiàng)目持續(xù)健康推進(jìn)以及資金與資源的充分利用，審計(jì)部門(mén)一般會(huì)對(duì)PPP項(xiàng)目展開(kāi)全過(guò)程跟蹤審計(jì)。以PPP項(xiàng)目整個(gè)生命周期為基礎(chǔ)，審計(jì)部門(mén)按照項(xiàng)目特點(diǎn)和有關(guān)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，制定審計(jì)方案，確定不同階段目標(biāo)與重點(diǎn)內(nèi)容。針對(duì)審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，提出全方位覆蓋的監(jiān)督審計(jì)意見(jiàn)與對(duì)策，從而保證PPP項(xiàng)目順利執(zhí)行，實(shí)現(xiàn)資金使用的合理有效（見(jiàn)圖1）。

圖1 PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)流程

我國(guó)PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)流程主要包括項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)、項(xiàng)目執(zhí)行與項(xiàng)目移交五個(gè)階段。

在項(xiàng)目識(shí)別階段，PPP項(xiàng)目主要由政府或社會(huì)資本發(fā)起，其中由政府發(fā)起的次數(shù)占比較多。財(cái)政承受能力與物有所值評(píng)價(jià)是項(xiàng)目識(shí)別階段重要的內(nèi)容，需采用科學(xué)方式展開(kāi)項(xiàng)目的評(píng)估和篩選。

在項(xiàng)目準(zhǔn)備階段，一般情況下由政府審計(jì)部門(mén)主導(dǎo)完成，其他參與主體輔助完成，主要負(fù)責(zé)項(xiàng)目方案編制與選擇。

在項(xiàng)目采購(gòu)階段，社會(huì)資本方需根據(jù)項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)程，對(duì)供應(yīng)商單位的資格預(yù)審和采購(gòu)問(wèn)價(jià)的編制和評(píng)選。緊接著，審計(jì)部門(mén)通過(guò)與審核合格的社會(huì)資本方展開(kāi)交流談判，明確利潤(rùn)分配，繼而采用簽訂合同方式，確保雙方責(zé)任關(guān)系。

在項(xiàng)目執(zhí)行階段，項(xiàng)目公司進(jìn)行管理與分配建設(shè)資金，步入項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)過(guò)程。項(xiàng)目執(zhí)行建設(shè)階段，審計(jì)部門(mén)完成對(duì)其各項(xiàng)工作的監(jiān)督預(yù)審核，對(duì)于融資管理和績(jī)效檢測(cè)的評(píng)估等，定期提交項(xiàng)目審核報(bào)告，確保信息公開(kāi)透明。

在項(xiàng)目完工移交階段，私營(yíng)部門(mén)按照合同簽訂內(nèi)容，對(duì)PPP項(xiàng)目展開(kāi)運(yùn)營(yíng)。在實(shí)現(xiàn)運(yùn)營(yíng)許可之后，私營(yíng)部門(mén)對(duì)PPP項(xiàng)目進(jìn)行移交。在此過(guò)程中，政府審計(jì)部門(mén)需對(duì)PPP項(xiàng)目展開(kāi)測(cè)試，測(cè)試合格之后，根據(jù)合同內(nèi)容規(guī)定，與私營(yíng)部門(mén)展開(kāi)資產(chǎn)交割與績(jī)效評(píng)估。從上述流程中可以看出，PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)實(shí)際上是項(xiàng)目建設(shè)中風(fēng)險(xiǎn)分配與轉(zhuǎn)移過(guò)程，但尚未實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的管控。而在引入相關(guān)參與主體進(jìn)入到項(xiàng)目建設(shè)時(shí)，會(huì)增加諸多不可控風(fēng)險(xiǎn)。

大數(shù)據(jù)背景下PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）人員風(fēng)險(xiǎn)

在PPP項(xiàng)目審計(jì)過(guò)程中受大數(shù)據(jù)環(huán)境影響，審計(jì)人員出具不合理審計(jì)報(bào)告，使項(xiàng)目難以達(dá)到預(yù)期績(jī)效，進(jìn)而提高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。具體表現(xiàn)在兩方面：一是審計(jì)程序風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)人員按照審計(jì)法規(guī)實(shí)施的項(xiàng)目審計(jì)計(jì)劃、填制項(xiàng)目審計(jì)報(bào)告、完成審計(jì)項(xiàng)目驗(yàn)收的全過(guò)程步驟。具體審計(jì)工作開(kāi)展中，審計(jì)人員一般會(huì)根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)，自動(dòng)略過(guò)某一個(gè)流程，或者未能按照審計(jì)程序執(zhí)行審計(jì)工作，出現(xiàn)少執(zhí)行與重復(fù)執(zhí)行現(xiàn)象，這都會(huì)造成審計(jì)程序風(fēng)險(xiǎn)；二是審計(jì)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)。即審計(jì)人員在進(jìn)行一系列審計(jì)工作后，對(duì)PPP項(xiàng)目發(fā)表的審計(jì)評(píng)價(jià)與處理處罰意見(jiàn)。針對(duì)這些報(bào)告，審計(jì)人員依據(jù)法律法規(guī)與項(xiàng)目指標(biāo)，衡量PPP項(xiàng)目完成情況、項(xiàng)目負(fù)責(zé)人履約情況與績(jī)效情況。其中，由于審計(jì)人員對(duì)同一項(xiàng)目環(huán)節(jié)審計(jì)判斷存在較大差異，所依據(jù)的法律法規(guī)也有所不同，導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告出具差異較大。且PPP項(xiàng)目涉及責(zé)任主體較多，審計(jì)人員對(duì)相關(guān)責(zé)任主體的違法行為界定也不相同。該種情況下，審計(jì)人員所發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)與處罰建議可能出現(xiàn)不恰當(dāng)現(xiàn)象，由此引發(fā)審計(jì)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)。

（二）組織風(fēng)險(xiǎn)

在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，海量信息滲入PPP項(xiàng)目。傳統(tǒng)審計(jì)組織已無(wú)法對(duì)現(xiàn)代化PPP項(xiàng)目開(kāi)展跟蹤審計(jì)工作，由此引發(fā)組織風(fēng)險(xiǎn)。一方面，相關(guān)企業(yè)組織亦或社會(huì)資本為順利獲取PPP項(xiàng)目，可能將財(cái)務(wù)狀況差、項(xiàng)目融資能力不足、完工能力弱等數(shù)據(jù)信息進(jìn)行隱瞞。例如，PPP項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，發(fā)起人未按照規(guī)定投入相應(yīng)建設(shè)資金，以及在項(xiàng)目融資過(guò)程中采用不恰當(dāng)措施套取融資，增加組織產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的概率。另一方面，PPP項(xiàng)目采取的核算方式與核算制度缺乏，加劇審計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前PPP項(xiàng)目采用的會(huì)計(jì)核算方式與制度，主要來(lái)源于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)移制度（持續(xù)趨同和等效）。這一會(huì)計(jì)核算方式，明顯與PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)流程不匹配，缺乏較多審計(jì)環(huán)節(jié)。加之當(dāng)前我國(guó)審計(jì)部門(mén)尚未根據(jù)審計(jì)流程形成跨級(jí)會(huì)計(jì)核算規(guī)定，這會(huì)降低PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

（三）合同違約風(fēng)險(xiǎn)

一是不完全契約風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)不完全契約理論，在PPP項(xiàng)目中，受限于交易事項(xiàng)不確定性、有限理性與信息不全面性，導(dǎo)致項(xiàng)目合同無(wú)法擬定完全契約。PPP合同存在交易復(fù)雜性，故雙方在簽訂合同過(guò)程中極易出現(xiàn)不完全契約性，從而無(wú)法避免合同內(nèi)存在尚未確定的事項(xiàng)。例如，受大數(shù)據(jù)環(huán)境影響，PPP項(xiàng)目中的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)、社會(huì)資本退出、政府補(bǔ)償?shù)确矫鏁?huì)受到未來(lái)事項(xiàng)預(yù)期和判斷的制約。加之部分項(xiàng)目管理者依靠經(jīng)驗(yàn)判斷，尚未具備大數(shù)據(jù)思維方式，導(dǎo)致項(xiàng)目合同難以面面俱到；二是“物有所值”定量評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)。PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的另一構(gòu)成因素是“物有所值”?！拔镉兴怠笔菍?duì)采購(gòu)貨物、服務(wù)與工程生命周期成本的關(guān)注，包含項(xiàng)目開(kāi)展的初始成本、處置成本及運(yùn)營(yíng)成本?，F(xiàn)階段，針對(duì)PPP項(xiàng)目中“物有所值”評(píng)價(jià)，審計(jì)部門(mén)主采用定性與定量?jī)煞N評(píng)價(jià)方式。前者是依托PPP項(xiàng)目建設(shè)實(shí)際情況而定；而后者尚未擁有統(tǒng)一判斷標(biāo)準(zhǔn)，一定程度上導(dǎo)致PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)所選用的項(xiàng)目評(píng)價(jià)資料更多參照職業(yè)判斷與國(guó)外成功案例，這會(huì)極大增加相關(guān)機(jī)構(gòu)的評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）資金管理風(fēng)險(xiǎn)

在引入大數(shù)據(jù)技術(shù)之后，社會(huì)資本可以通過(guò)大數(shù)據(jù)查詢(xún)當(dāng)前所有PPP項(xiàng)目，并針對(duì)具有良好收益的項(xiàng)目進(jìn)行投資，這為PPP項(xiàng)目建設(shè)資金來(lái)源帶來(lái)較大變化。社會(huì)資本的投入可能增加證券化資金投入與其他項(xiàng)目資金的注入。但受投資人道德風(fēng)險(xiǎn)影響，PPP項(xiàng)目權(quán)益資本與融資可能在規(guī)定時(shí)間內(nèi)無(wú)法到位。資金注入不及時(shí)，將會(huì)嚴(yán)重拖緩項(xiàng)目建設(shè)進(jìn)程與完工情況。資金使用方面，傳統(tǒng)PPP項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，專(zhuān)項(xiàng)資金只能為專(zhuān)款專(zhuān)用。伴隨著資金來(lái)源方式的多元化，部分企業(yè)數(shù)據(jù)量遠(yuǎn)高于審計(jì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)內(nèi)存量，導(dǎo)致審計(jì)數(shù)據(jù)出現(xiàn)無(wú)法被讀取現(xiàn)象，嚴(yán)重加劇PPP項(xiàng)目資金使用風(fēng)險(xiǎn)。加之針對(duì)PPP項(xiàng)目的智能化資金審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別體系不夠成熟，導(dǎo)致資金使用過(guò)程中無(wú)法識(shí)別出具體可能出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)節(jié)。該種情況下，項(xiàng)目管理者將可能采取不恰當(dāng)措施來(lái)提高資金使用效益，極大降低資金管控性。

大數(shù)據(jù)背景下PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)建議

（一）加強(qiáng)復(fù)合型審計(jì)人才培養(yǎng)，強(qiáng)化審計(jì)職能

首先，針對(duì)審計(jì)人員能力的提升，政府或?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)要加強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作人員PPP項(xiàng)目專(zhuān)員培訓(xùn)。審計(jì)部門(mén)借助科學(xué)有效培訓(xùn)，培養(yǎng)一批復(fù)合型高精尖人才，提高整體項(xiàng)目跟蹤審計(jì)質(zhì)量，促進(jìn)PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)工作科學(xué)、高效與專(zhuān)業(yè)開(kāi)展。其次，政府部門(mén)或者審計(jì)機(jī)構(gòu)也可以搭建投資審計(jì)中心，培養(yǎng)高素質(zhì)、專(zhuān)業(yè)化項(xiàng)目跟蹤審計(jì)人員。最后，審計(jì)部門(mén)通過(guò)線(xiàn)上資源交流與跨區(qū)域合作，實(shí)現(xiàn)審計(jì)人員的相互借調(diào)、合作，解決PPP項(xiàng)目審計(jì)工作人員能力參差不齊問(wèn)題。此外，基于審計(jì)人員專(zhuān)項(xiàng)技能過(guò)硬的基礎(chǔ)上，加強(qiáng)大數(shù)據(jù)思維培訓(xùn)，并為其提供實(shí)際操作方面的專(zhuān)業(yè)指導(dǎo)，從而更好識(shí)別PPP項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）明確各方審計(jì)責(zé)任與義務(wù)，提高審計(jì)數(shù)據(jù)質(zhì)量

針對(duì)性明確各責(zé)任方審計(jì)職能，提高審計(jì)數(shù)據(jù)質(zhì)量，有序推進(jìn)PPP項(xiàng)目建設(shè)。首先，審計(jì)單位要重視設(shè)計(jì)單位、供貨單位與其他監(jiān)督單位的選擇，判斷其是否具備提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的實(shí)力和資質(zhì)，觀察其是否嚴(yán)格按照《中華人民共和國(guó)招投標(biāo)法實(shí)施條例》進(jìn)行對(duì)應(yīng)程序監(jiān)督。其次，相關(guān)部門(mén)要借助大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等信息技術(shù)審查相關(guān)單位是否具備良好的資質(zhì)與信譽(yù)，調(diào)查其是否具備承接PPP項(xiàng)目建設(shè)的資金要求，提高PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)的真實(shí)性。再者，對(duì)PPP項(xiàng)目采取全過(guò)程跟蹤審計(jì)監(jiān)督與服務(wù)，既要分環(huán)節(jié)突出審計(jì)重點(diǎn)，也要重視社會(huì)資本的利益與項(xiàng)目建設(shè)的質(zhì)量安全。最后，聘請(qǐng)審計(jì)監(jiān)測(cè)領(lǐng)域且具備一定數(shù)據(jù)分析能力的專(zhuān)業(yè)人士，根據(jù)PPP項(xiàng)目實(shí)際需要，對(duì)需要跟蹤審計(jì)的領(lǐng)域進(jìn)行審查與復(fù)核，保證審計(jì)職能落到實(shí)處。

（三）充分借助大數(shù)據(jù)手段，堅(jiān)持全過(guò)程跟蹤審計(jì)

在保證審計(jì)數(shù)據(jù)安全前提下，基于審計(jì)機(jī)構(gòu)或相關(guān)政府部門(mén)的大數(shù)據(jù)分析工具，加大對(duì)審計(jì)招標(biāo)控制價(jià)與招投標(biāo)過(guò)程的監(jiān)督力度。一方面，合理制定PPP項(xiàng)目工程招投標(biāo)報(bào)價(jià)。政府或項(xiàng)目管理者應(yīng)重視對(duì)大數(shù)據(jù)工具應(yīng)用實(shí)現(xiàn)能力，關(guān)注審計(jì)PPP項(xiàng)目工程量清單招標(biāo)控制價(jià)相關(guān)數(shù)據(jù)，嚴(yán)格把控工程量清單編制質(zhì)量。另一方面，相關(guān)機(jī)構(gòu)、部門(mén)要完善智能化預(yù)警平臺(tái)，加強(qiáng)對(duì)PPP項(xiàng)目涉及基礎(chǔ)設(shè)施、服務(wù)與重大公共產(chǎn)品的審計(jì)監(jiān)督。對(duì)此，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)不斷收集、積累PPP項(xiàng)目涉及建設(shè)流程、資金使用、招投標(biāo)等每一個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)數(shù)據(jù)，并進(jìn)行實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)化管控，保證項(xiàng)目招投標(biāo)過(guò)程公開(kāi)透明，提高社會(huì)資本參與PPP項(xiàng)目投資質(zhì)量。

（四）規(guī)范評(píng)價(jià)“物有所值”與財(cái)政承受能力，提高審計(jì)效率

PPP項(xiàng)目在進(jìn)行采購(gòu)之前，審計(jì)部門(mén)應(yīng)先對(duì)其“物有所值”展開(kāi)驗(yàn)證。首先，審計(jì)部門(mén)借助量化工具與數(shù)據(jù)對(duì)PPP項(xiàng)目的采購(gòu)成本、收益與風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行合理計(jì)算與比較，合理決定PPP項(xiàng)目跟蹤審計(jì)模式。其次，評(píng)估過(guò)程中，審計(jì)部門(mén)綜合分析PPP項(xiàng)目合同內(nèi)容中的成本、建設(shè)周期、產(chǎn)品規(guī)范選擇等每一階段，確保跟蹤審計(jì)有序開(kāi)展。尤其是對(duì)于財(cái)政承受能力而言，審計(jì)部門(mén)在審計(jì)過(guò)程中要結(jié)合地方產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，確保審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性。最后，審計(jì)部門(mén)應(yīng)實(shí)時(shí)關(guān)注PPP項(xiàng)目建設(shè)中每一年度財(cái)政使用狀況，通過(guò)對(duì)比預(yù)測(cè)比率，不斷調(diào)整年度財(cái)政支出，保障每年財(cái)政對(duì)PPP項(xiàng)目的投入不超過(guò)10%紅線(xiàn)。