審計風險的形成原因及控制方法

○文/葉江麗

隨著我國審計事業(yè)的深入發(fā)展，如何有效避免審計風險成為審計工作面臨的重要挑戰(zhàn)。從審計風險的形成原因來看，主要是由審計主體、審計方法選擇、審計客體、審計環(huán)境等方面所引起的。在深入分析審計風險產(chǎn)生原因的基礎上，對癥下藥，加大力度采取有效措施以防范和控制風險的產(chǎn)生。

中圖分類號：F239.0 文獻標識碼：A

一、審計風險的概念及特征

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和審計環(huán)境的日益復雜化，審計工作面臨著許多新的課題和挑戰(zhàn)。審計風險便是其中一個難以回避的現(xiàn)實。關(guān)于審計風險的涵義，學術(shù)界仍未達成共識，尚無完全的定義。國際審計準則第25 號《重要性和審計風險》、美國《審計準則說明》、我國《獨立審計具體準則第9 號——內(nèi)部控制與審計風險》等都對于審計風險作出了權(quán)威性的解釋。審計風險內(nèi)涵主要包括以下幾個方面：一是審計機關(guān)或人員在審計實施過程中發(fā)表了不恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論和意見，主要表現(xiàn)在被審計單位在財政財務收支中存在重大舞弊現(xiàn)象而審計人員在沒有發(fā)現(xiàn)的基礎上作出了不恰當?shù)膶徲嬕庖?；二是不恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論和意見給審計對象及其相關(guān)者造成一定的損害或損失；三是審計主體要承擔相應的責任。從本質(zhì)上來講，審計風險在于無意識地發(fā)表錯誤審計結(jié)論的可能性和風險[1]。同時根據(jù)有關(guān)論述，審計風險包括固有風險、控制風險、檢查風險及報告風險等。

作為審計過程中不可避免且需高度重視的一個問題，審計風險有其特殊性。一是審計風險具有客觀性，審計人員只能最大限度地限制審計風險發(fā)生的頻率和減少損失，而不可能完全消除審計風險的存在。二是審計風險普遍存在于審計活動的整個過程中，審計準備階段、審計實施階段、審計報告階段每一個環(huán)節(jié)都可能導致審計風險的產(chǎn)生，具有普遍性，包括越權(quán)風險、程序風險、判斷風險及報告制作風險等等。三是審計風險的可控性。雖然審計風險具有客觀性和偶爾性，并非審計人員故意所為，但審計人員仍可以通過采取相應措施盡量避免風險和控制風險。

二、審計風險的形成原因分析

（一）審計主體方面

1.審計機構(gòu)獨立性差引發(fā)審計風險。從我國審計具體實踐來看，不論是國家審計、社會審計還是企業(yè)內(nèi)部審計，由于當前我國政治體制安排特點和審計管理體制的限制都使其受到外部較大的壓力、阻力，獨立性難以得到有效的保障，嚴重影響審計的權(quán)威性，使其難以正常開展工作，從而引發(fā)審計風險。以企業(yè)內(nèi)部審計為例，內(nèi)審機構(gòu)作為內(nèi)設機構(gòu)涉足企業(yè)經(jīng)營活動的方方面面，使得審計機關(guān)在薪酬福利、職務升遷等方面都與企業(yè)息息相關(guān)，獨立性弱，極易產(chǎn)生審計風險。另外，審計機構(gòu)自身的審計業(yè)務質(zhì)量內(nèi)控制度不健全也難以對審計質(zhì)量起保證作用，間接地導致審計風險的產(chǎn)生。

2.審計人員自身素質(zhì)較低引起的審計風險。從一定程度上來講，對審計事項所作的相關(guān)分析、綜合和歸納都依賴于審計人員的知識、技能與經(jīng)驗。這些因素直接影響著審計質(zhì)量的高低，也成為制約審計風險重要根據(jù)。審計人員業(yè)務綜合素質(zhì)的差別直接造成同類審計業(yè)務結(jié)論的不同；職業(yè)道德水平的高低也影響了審計行為的結(jié)論。我國審計隊伍整體素質(zhì)偏低，知識結(jié)構(gòu)、年齡結(jié)構(gòu)等不夠合理，專業(yè)水平欠佳、審計技能滯后、工作經(jīng)驗不足等都使得審計人員難以滿足新形勢下隨著審計工作內(nèi)容的深入和所面臨環(huán)境的日益復雜化所提出的新要求，對審計的客觀把握能力低，導致審計風險尤其是檢查風險的概率也隨之提高。另外，審計人員的工作責任心低，缺乏應有的職業(yè)道德觀念和職業(yè)規(guī)范的約束和指導，也直接限制審計工作的順利開展[2]。

（二）審計方法選擇方面

由于被審單位的實際情況各不相同、審計目標也不盡相同，需具體問題具體分析選擇合適的審計程序和方法才能保障審計結(jié)論的可靠性和科學性。審計方法的選擇也會直接對審計結(jié)論的正確與否產(chǎn)生重要影響，是造成審計風險的一個重要原因。從我國審計的實踐來看，審計方法選擇正確與否成為影響審計風險的關(guān)鍵，因?qū)徲嫵绦蚝头椒ㄟx擇不當而造成審計周期長、成本增加、甚至出現(xiàn)顧此失彼、主次不分的狀況時有發(fā)生，造成難以全面及時收集可靠的審計證據(jù)以做出科學合理的審計判斷，導致結(jié)論與實際不符，形成審計風險[3]。另外，在審計中廣泛應用的抽樣方法受操作人員水平、能力及經(jīng)驗的限制，加上這種方法本身也存在著遺漏問題，從而不可避免地增加了審計檢查風險。隨著被審計單位逐步實現(xiàn)會計電算化，也對于審計方法的選擇提出了新的要求，如何有效識別被審單位是否利用計算機技術(shù)進行財務造假以降低審計檢查風險成為目前急需解決的問題之一。

（三）審計客體方面

從一定程度上來講，審計主體在實施審計的過程中，主要是以會計資料作為其審計對象，因此會計信息質(zhì)量的高低，特別是真實性和可靠性直接影響到審計質(zhì)量，即被審單位會計工作規(guī)范性的高低、會計制度健全與否、內(nèi)部控制制度是否完善等是審計風險形成的根本性原因。當前仍有一大部分被審單位為了某種需要或達到一定的目的而虛報、瞞報、漏報財務狀況，會計信息失真現(xiàn)象嚴重，導致審計人員在不實的審計證據(jù)基礎上做出錯判，產(chǎn)生與事實偏離的審計結(jié)論。其次，被審計單位內(nèi)控制度或流于形式、或執(zhí)行不力等，難以起到真正的內(nèi)部監(jiān)督作用，也無法得到客觀公正的審計結(jié)論，由此引發(fā)的控制風險也相對較高。

（四）審計環(huán)境方面

1.法律環(huán)境對審計風險形成的影響。審計法律法規(guī)體系的不健全、滯后、缺失及有關(guān)規(guī)定不具可操作性，都使得審計人員在審計實施過程中難以真正實現(xiàn)依法審計，只能依靠自身的經(jīng)驗和水平進行分析判斷，在一定程度上影響了審計結(jié)論的科學性及權(quán)威性，增加了審計風險。我國經(jīng)濟學家林毅夫、劉勁哲、樊綱、張維迎認為：對于審計過程中出現(xiàn)的違法違紀行為的處理處罰，及審計人員的失職和違法違規(guī)行為的責任追究制度的落實還有待進一步加強。

2.社會環(huán)境對審計風險的影響。我國社會及公眾審計意識較弱，對審計信息的關(guān)注程度明顯不足，一是使得被審單位受整體社會大環(huán)境的影響，自身不重視內(nèi)部控制制度的建設及完善，缺乏對審計的正確認識及忽略審計的積極作用，難以積極主動配合審計工作的開展，回避審計，甚至提供虛假會計信息導致審計風險的產(chǎn)生[4]。

3.市場經(jīng)濟環(huán)境對審計風險的影響。隨著市場經(jīng)濟成分的日益多元化，被審單位所面臨的社會經(jīng)濟生活的復雜性和不確定性大大增加了審計難度，也對審計提出更高的要求。當前面對越來越復雜的審計對象和內(nèi)容，一定程度上審計人員難以做出及時全面充分的反映和評價以獲得正確的審計結(jié)論，增加了審計風險。

三、審計風險控制的對策分析

隨著審計在維護財經(jīng)紀律、維持經(jīng)濟秩序、保障國民經(jīng)濟安全和促進經(jīng)濟發(fā)展等方面起著越來越重要的作用，增強審計風險意識，防范和控制審計風險以降低審計風險發(fā)生的概率和造成的損失已日益引導社會的關(guān)注。同時隨著改革開放的不斷深入和經(jīng)濟社會的快速發(fā)展，審計面臨的領(lǐng)域在不斷拓寬，內(nèi)容在不斷加深，審計執(zhí)法難度也在不斷提高，審計面臨的風險性也更加突出。同時，要將審計風險的防控工作放在事關(guān)審計事業(yè)健康發(fā)展的高度，認真客觀地做好審計風險產(chǎn)生的原因分析，進而對癥下藥，積極主動采取有效措施加以防范和控制，提高審計風險的防控水平。

一是多管齊下提高審計機構(gòu)的獨立性，具體包括改革我國審計體制，如政府審計實行司法型審計機構(gòu)模式；企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)需獨立于企業(yè)其他所有部門；從法律層面上明確規(guī)定我國審計機構(gòu)的獨立性，并使其得到最大限度地保障等。同時建立健全審計機關(guān)審計質(zhì)量內(nèi)控制度，實現(xiàn)審計質(zhì)量管理控制的規(guī)范化和制度化管理，提高審計質(zhì)量水平，降低審計風險。二是增強審計工作人員的政治素質(zhì)和思想道德建設，使其保持必要的職業(yè)謹慎，并切實提高審計人員的職業(yè)操守，以務實、負責、客觀、公正的態(tài)度來開展審計工作[5]；強化業(yè)務培訓，深刻認識到現(xiàn)代信息技術(shù)條件下和日益復雜的市場環(huán)境審計風險的特點，提高判斷分析能力和依法執(zhí)法水平。三是做好審計風險的分析工作，因地制宜選擇合適的審計方法，嚴格實施審前調(diào)查、重要性和風險評估等一系列的審計程度；有效運用審計抽樣方法，在減少審計工作花費的人力、物力、財力的同時提高審計質(zhì)量；加強各審計機構(gòu)間的合作與交流，有效整合審計資源，提高審計質(zhì)量。四是加強法制建設，健全審計法律法規(guī)體系，對審計職權(quán)、地位、審計雙方的權(quán)責等各方面作出明確規(guī)定，既提高審計的社會地位、保障審計的獨立性和權(quán)威性，同時加大遏制會計造假的力度，也使得審計處理處罰有依有據(jù)，有利于責任追究制度的完善，加大違法違紀的機會成本，降低審計風險。五是強化整改力度，督促被審計單位改進完善內(nèi)部控制，實現(xiàn)財務規(guī)范化管理以降低成審計固有風險和控制風險。六是創(chuàng)造良好的社會環(huán)境，引導人們重視和關(guān)注審計，提升人們的審計意識及對審計信息的需求和關(guān)注，增強審計機構(gòu)和被審單位兩者對于審計質(zhì)量的高度重視，自覺防范和控制審計風險的產(chǎn)生。