降低增值稅稅率對(duì)PPP項(xiàng)目的影響研究

辛秋蓉

華北建設(shè)集團(tuán)有限公司

1 前言

在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的背景下，PPP 項(xiàng)目作為政府和社會(huì)資本的合作模式，通過政府職能轉(zhuǎn)變、打破壟斷等方法，可以使社會(huì)資本平等地參與到公共服務(wù)之中，實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)化、社會(huì)化創(chuàng)新發(fā)展的目的。伴隨當(dāng)前社會(huì)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，通過PPP項(xiàng)目的落實(shí)，可以更好地拓寬政府辦事途徑，同時(shí)也會(huì)使公眾更多的體會(huì)到多樣化的公共服務(wù)，滿足多樣化的產(chǎn)業(yè)運(yùn)行及調(diào)整需求。但是，在實(shí)際的PPP項(xiàng)目執(zhí)行中，受到結(jié)構(gòu)復(fù)雜、投資金額巨大等因素的影響，會(huì)降低部分部門的參與度，從而影響PPP 項(xiàng)目的執(zhí)行結(jié)果。通過對(duì)增值稅稅率的研究發(fā)現(xiàn)，其內(nèi)容對(duì)PPP項(xiàng)目的影響較大，研究中，針對(duì)這一問題總結(jié)降低增值稅稅率對(duì)PPP項(xiàng)目的影響，本論文是以（中國(guó)）駐馬店國(guó)際農(nóng)產(chǎn)品加工產(chǎn)業(yè)園一期PPP項(xiàng)目為案例進(jìn)行研究。

2 PPP項(xiàng)目及增值稅稅率

2.1 PPP項(xiàng)目

對(duì)于PPP（(Public-Private-Partnership）項(xiàng)目而言，主要是指政府與私人組織之間，為了某種公共物品及服務(wù)，所形成的以特權(quán)協(xié)議為基礎(chǔ)，逐漸形成的一種合作關(guān)系，并通過簽署合同確定雙方的權(quán)利、義務(wù)。政府與社會(huì)主體建立“利益共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)”的共同關(guān)系，政府的財(cái)經(jīng)負(fù)擔(dān)減輕，社會(huì)主體的投資風(fēng)險(xiǎn)減小。PPP 項(xiàng)目通常較適用于公益性較強(qiáng)的處理模式，通過合作模式的確定，考慮政府的參與形式、渠道及范圍等，有效推動(dòng)PPP 項(xiàng)目的正常進(jìn)行[1]。

2.2 增值稅稅率

增值稅稅率是指增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品的總體稅額與銷售收入額的比例。由于增值稅以應(yīng)稅產(chǎn)品的增值額為扣稅對(duì)象，同時(shí)又必須保持同一產(chǎn)品稅負(fù)的一致性。對(duì)增值稅一般納稅人發(fā)生增值稅的銷售行為進(jìn)行調(diào)整，將原適用16%稅率的，稅率調(diào)整為13%;原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%。這種降低增值稅稅率的現(xiàn)象進(jìn)一步激發(fā)了市場(chǎng)活力。

3 PPP項(xiàng)目全生命周期增值稅存在的問題

3.1 公共機(jī)構(gòu)

由于政府是參與PPP 項(xiàng)目的核心主體之一，在項(xiàng)目執(zhí)行的過程中，政府通過采購方的職能展現(xiàn)，所承擔(dān)的義務(wù)存在著差異性。通常情況下，增值稅稅率降低對(duì)公共機(jī)構(gòu)的影響體現(xiàn)在以下方面：首先，對(duì)于政府部門，在發(fā)揮公共事務(wù)中的管理職能時(shí)，政府需要向公眾提供合理的公共產(chǎn)品及服務(wù)，并發(fā)揮項(xiàng)目的規(guī)劃、采購及監(jiān)督等職能；其次，在發(fā)揮公共產(chǎn)品的購買職能時(shí)，需要為公共提供服務(wù)支持。在這些情況下，會(huì)衍生政府征稅的問題[2]。

3.2 社會(huì)資本

對(duì)于社會(huì)資本而言，在實(shí)際的職能分析中，要承擔(dān)公共基礎(chǔ)設(shè)施及項(xiàng)目中的設(shè)計(jì)、建設(shè)、運(yùn)維等工作，這種情況下會(huì)面臨增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的“持有成本”問題。在“營(yíng)改增”執(zhí)行之后，社會(huì)資本參與到PPP 項(xiàng)目之后，企業(yè)會(huì)面臨9%的增值稅，導(dǎo)致一些項(xiàng)目成本難以獲取進(jìn)項(xiàng)抵扣，影響資金貨幣的時(shí)間價(jià)值。

4 增值稅稅率對(duì)PPP項(xiàng)目的影響

4.1 PPP項(xiàng)目涉及增值稅的問題

增值稅是否計(jì)入建設(shè)投資、增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣、政府補(bǔ)貼與政府付費(fèi)、可行性缺口補(bǔ)助是否繳稅三個(gè)方面的問題。

4.1.1 PPP項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅的影響

結(jié)合PPP 項(xiàng)目的建設(shè)特點(diǎn)，建設(shè)項(xiàng)目總投資進(jìn)項(xiàng)稅主要有第一、建設(shè)投資中的建設(shè)工程費(fèi)、安裝工程費(fèi)及設(shè)備購置費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅構(gòu)成，由于建設(shè)投資較大，加上建筑業(yè)增值稅率為9%，可能會(huì)產(chǎn)生兩個(gè)問題:一是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額較大產(chǎn)生的資金成本對(duì)企業(yè)造成較大損失，二是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額在項(xiàng)目合作結(jié)束時(shí)仍不能完全抵扣的問題。第二征地拆遷費(fèi)本項(xiàng)目的征地拆遷費(fèi)用由項(xiàng)目公司承擔(dān)，然后通過可用性支付的方式收回，本項(xiàng)目不存在征地拆遷費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅。

4.1.2 PPP項(xiàng)目銷項(xiàng)稅的影響

在PPP項(xiàng)目執(zhí)行中，營(yíng)業(yè)收入分為建設(shè)期、運(yùn)營(yíng)期。降低增值稅稅率的情況下，對(duì)各個(gè)階段的影響體現(xiàn)在以下方面：第一，建設(shè)期。項(xiàng)目公司在建設(shè)期內(nèi)均不會(huì)有運(yùn)營(yíng)收入，也不會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額，前期支付的進(jìn)項(xiàng)稅額較高、后期增值稅銷項(xiàng)抵扣時(shí)間較長(zhǎng)將直接影響社會(huì)資本方的資金占用成本。這一階段收入主要為政府補(bǔ)貼包括中央財(cái)政補(bǔ)貼、地方財(cái)政補(bǔ)貼，政府提出了不征收增值稅的規(guī)定，也就是說，在項(xiàng)目建設(shè)中，政府補(bǔ)貼資金為固定資產(chǎn)，不需要征收增值稅，在本項(xiàng)目中沒有；第二，運(yùn)營(yíng)期。在（中國(guó)）駐馬店國(guó)際農(nóng)產(chǎn)品加工產(chǎn)業(yè)園一期項(xiàng)目中運(yùn)營(yíng)期收入主要是使用者付費(fèi)及必要的可行性缺口補(bǔ)助，使用者付費(fèi)中主要的銷項(xiàng)稅為房產(chǎn)稅：經(jīng)調(diào)研房產(chǎn)稅稅率為12%，每年房產(chǎn)稅=標(biāo)準(zhǔn)租金收入（不含銷項(xiàng)稅）12%，可行性缺口補(bǔ)助，本項(xiàng)目PPP合同未明確，根據(jù)相關(guān)規(guī)定除稅務(wù)部門明確認(rèn)定的補(bǔ)貼項(xiàng)為不征稅范疇的，項(xiàng)目公司取得的其他政府補(bǔ)貼或政府直接付費(fèi)收入屬于應(yīng)稅收入，仍須履行所得稅納稅義務(wù)及增值稅義務(wù)。

4.1.3 實(shí)際繳納增值稅

根據(jù)PPP 項(xiàng)目的執(zhí)行特點(diǎn)，在累計(jì)進(jìn)項(xiàng)稅中抵扣費(fèi)抵扣的銷項(xiàng)稅額，稅率明顯降低，可提高項(xiàng)目可行性及投資回報(bào)率。

4.2 對(duì)PPP項(xiàng)目現(xiàn)金流的影響

4.2.1 現(xiàn)金流入

結(jié)合PPP項(xiàng)目的執(zhí)行特點(diǎn)，使用者付費(fèi)、政府補(bǔ)助等都被視作PPP 項(xiàng)目的現(xiàn)金流。針對(duì)使用者付費(fèi)情況，其費(fèi)用內(nèi)容主要包括稅費(fèi)，在增值稅稅率降低的情況下，會(huì)減少銷項(xiàng)稅，但是使用者付費(fèi)有所提升。這種情況下，不征收增值稅的情況下，增值稅的稅率是否降低不會(huì)對(duì)現(xiàn)金流入造成影響；對(duì)于征收增值稅的情況，項(xiàng)目中潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)需要有政府部門承擔(dān)，也就是說，降低增值稅稅率不會(huì)對(duì)現(xiàn)金流造成影響；在設(shè)定政府所付費(fèi)金額的情況下，增值稅的降低會(huì)提升政府的費(fèi)用支出，同時(shí)也會(huì)降低銷項(xiàng)稅。在本質(zhì)上分析，當(dāng)增值稅稅率降低，下游企業(yè)會(huì)在受到進(jìn)項(xiàng)稅稅額的影響下提升成本，從而影響付費(fèi)金額，導(dǎo)致購買服務(wù)的數(shù)量不斷降低[4]。

4.2.2 現(xiàn)金流出

PPP項(xiàng)目建設(shè)中，投資費(fèi)用、運(yùn)用成本以及企業(yè)所得稅等都是PPP 項(xiàng)目的現(xiàn)金流出。在增值稅稅率降低的情況下，不會(huì)對(duì)建設(shè)投資項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)成本造成影響，但是，對(duì)于建設(shè)投以及運(yùn)營(yíng)管理階段而言，相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅稅額會(huì)下降。如，對(duì)于銀行貸款而言，銀行所開具的貸款利息是不能抵扣的，所以，在增值稅稅率調(diào)整的情況下，不會(huì)對(duì)銀行貸款造成影響[5]。

4.2.3 投資收益指標(biāo)

在增值稅稅率降低的情況下，雖然不會(huì)對(duì)總現(xiàn)金產(chǎn)生直接影響，但是，在總現(xiàn)金流的影響下，會(huì)提升項(xiàng)目收益，這種情況稅率降低但不減少使用者付費(fèi)的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)的。但是，在政府支付風(fēng)險(xiǎn)的影響下，增值稅稅率會(huì)不斷降低。

5 降低增值稅稅率對(duì)PPP項(xiàng)目影響的政策建議

5.1 完善增值稅納稅制度

在當(dāng)前社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行及持續(xù)發(fā)展的背景下，針對(duì)PPP 項(xiàng)目中存在的增值稅問題，需要及時(shí)引入全面的增值稅納稅制度，結(jié)合公共部門的運(yùn)行特點(diǎn)，確定增值稅的納稅范圍，從而及時(shí)消除對(duì)增值稅的影響。通過全面引入增值稅的制度形式，其作為一宗激進(jìn)模式，需要結(jié)合時(shí)代的發(fā)展變化，進(jìn)行增值稅主體制度改革，使現(xiàn)有國(guó)家公共部門在資金系統(tǒng)調(diào)整的情況下，細(xì)化增值稅征收方案，并將公共機(jī)構(gòu)作為有機(jī)整體，降低部門預(yù)算，為公共部門的稅務(wù)調(diào)整提供支持。但是，需要注意的是，政府的不同部門并不是統(tǒng)一整體，在具體的稅務(wù)處理中，需要進(jìn)行獨(dú)立預(yù)算，長(zhǎng)期發(fā)展中出現(xiàn)了獨(dú)立運(yùn)算的問題[6]。

5.2 積極推進(jìn)頂層設(shè)計(jì)理念

根據(jù)PPP項(xiàng)目的執(zhí)行特點(diǎn)，在關(guān)鍵性涉稅問題分析中，需要確定以下觀念：第一，確定增值稅稅收優(yōu)惠。由于增值稅貫穿在PPP項(xiàng)目的全部周期，在不同項(xiàng)目差異因素的影響下，納稅節(jié)點(diǎn)無法進(jìn)行統(tǒng)一整合，降低稅務(wù)管理的有效性，因此，針對(duì)這一問題，需要落實(shí)增值稅稅率優(yōu)化政策，通過“正面清單”的資源整合，依法進(jìn)行稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整，針對(duì)沒有繳納“正面清單”的主體，不能享受相關(guān)優(yōu)惠政策。第二，確定PPP項(xiàng)目的“收入”性能。通過對(duì)PPP 項(xiàng)目的分析，在運(yùn)營(yíng)階段的收入以及終止時(shí)的資產(chǎn)真核中，“收入”形成存在著應(yīng)一定的差異性，為了及時(shí)解決這些問題，在頂層理念完善中需要做到：首先，確定PPP 項(xiàng)目公司股東的繳稅增值稅。由于政府本身為非稅主體，部分稅收繳納面臨著充分納稅的問題，針對(duì)這一情況，需要退稅或是直接免稅，并通過激勵(lì)性手段的運(yùn)用，保證PPP 項(xiàng)目穩(wěn)步進(jìn)行。其次，在PPP 項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的“收入”分析中，由于PPP 項(xiàng)目中的部分收入低于PSC值，公共產(chǎn)品的供給主體會(huì)發(fā)何時(shí)能一定轉(zhuǎn)變，針對(duì)這種情況，需要將其認(rèn)定為營(yíng)業(yè)收入，并在PPP項(xiàng)目允許的情況下，按照公司的規(guī)定進(jìn)行PSC 值的抵扣。針對(duì)運(yùn)營(yíng)收入性質(zhì)的增值稅，需要有PPP項(xiàng)目資產(chǎn)作為最終的承接支付方，這種情況下會(huì)產(chǎn)生重復(fù)征稅的問題，所以，應(yīng)該采用減免或是返還方式減免重復(fù)稅費(fèi)[7]。

5.3 深入分析稅制改革內(nèi)容

通過對(duì)增值稅相關(guān)內(nèi)容的分析，在稅制改革及深入調(diào)整的背景下，通過提高直接稅比重的方式，可以更好地降低間接稅的比重，從而降低增值稅對(duì)PPP 項(xiàng)目管理造成的影響。一般情況下，在稅制改革內(nèi)容的深入分析中需要做到：第一，在分配階段的稅收調(diào)節(jié)中，可以降低稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的損失，保證稅收中性化。第二，在直接稅以及間接稅的調(diào)整中，如果兩者權(quán)衡比重缺失，會(huì)嚴(yán)重影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)型，同時(shí)也會(huì)為產(chǎn)業(yè)運(yùn)行結(jié)構(gòu)的調(diào)整帶來限制。第三，在PPP項(xiàng)目執(zhí)行中，應(yīng)該在社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)的情況下，進(jìn)行產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，并通過新興產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)分析，有源稅收體制，以便推動(dòng)產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型，并為產(chǎn)業(yè)的良性循環(huán)及穩(wěn)步發(fā)展提供參考。第四，在雙主體結(jié)構(gòu)建立中，應(yīng)該將直接稅以及貨勞稅作為主體，通過環(huán)境稅、資源稅的綜合調(diào)整，構(gòu)建完整性的現(xiàn)代稅改革體系。第五，在稅種科學(xué)配置的情況下，PPP項(xiàng)目需要將房產(chǎn)稅、資源稅作為主體，通過各項(xiàng)稅務(wù)內(nèi)容的進(jìn)一步優(yōu)化，簡(jiǎn)化稅率機(jī)構(gòu)，推動(dòng)PPP項(xiàng)目的穩(wěn)步進(jìn)行[8]。

6 結(jié)束語

總而言之，在稅改制度背景下，PPP項(xiàng)目作為國(guó)家重點(diǎn)推動(dòng)的公共服務(wù)內(nèi)容，在管理制度改革的情況下，需要全面深化改革內(nèi)容，通過改革項(xiàng)目的分析，及時(shí)發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目執(zhí)行中存在的問題，并通過現(xiàn)代化治理方案的調(diào)整，為我國(guó)全面建成小康社會(huì)提供支持。因此，在增值稅稅率調(diào)整的情況下，需要通過制度內(nèi)容的不斷創(chuàng)新，降低PPP項(xiàng)目執(zhí)行中的增值稅，以推動(dòng)PPP項(xiàng)目穩(wěn)步發(fā)展，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)的運(yùn)行提供支持。