基于績(jī)效管理的管理會(huì)計(jì)工具整合應(yīng)用

吳 潔

（江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院，江蘇 淮安 223003）

關(guān)于管理會(huì)計(jì)工具整合這一領(lǐng)域，國(guó)內(nèi)外的學(xué)界和企業(yè)都已經(jīng)開(kāi)始了相應(yīng)的研究，但是關(guān)于從績(jī)效管理視角，對(duì)管理會(huì)計(jì)的整合創(chuàng)新較少。管理會(huì)計(jì)工具整合亟需深度結(jié)合我國(guó)本土文化中的智慧，結(jié)合當(dāng)前我國(guó)國(guó)情以及企業(yè)面臨的行業(yè)現(xiàn)狀，根據(jù)管理會(huì)計(jì)工具在發(fā)達(dá)國(guó)家的運(yùn)用經(jīng)驗(yàn)，對(duì)管理會(huì)計(jì)工具進(jìn)行完善、整合，形成中國(guó)化的管理會(huì)計(jì)理論。

1.管理會(huì)計(jì)工具方法的發(fā)展現(xiàn)狀及分類

1.1 管理會(huì)計(jì)工具的發(fā)展現(xiàn)狀

管理會(huì)計(jì)自產(chǎn)生至今已有百年的歷程，隨著時(shí)代的發(fā)展，其理論方法日益完善，在企業(yè)中也得到了廣泛的運(yùn)用，管理會(huì)計(jì)成為新時(shí)期會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展的新領(lǐng)域。在現(xiàn)階段我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，管理會(huì)計(jì)有效幫助企業(yè)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，實(shí)現(xiàn)最佳經(jīng)濟(jì)效益。

當(dāng)下，我國(guó)的企業(yè)較國(guó)外的大型企業(yè)而言，仍然存在一些不足。首先，我國(guó)在20 世紀(jì)70 年代末才引入管理會(huì)計(jì)，管理會(huì)計(jì)學(xué)科起步較晚，尚未形成完善的理論體系。在其實(shí)際運(yùn)用中，仍然是借鑒西方國(guó)家的做法，與我國(guó)國(guó)情的結(jié)合較少，部分管理會(huì)計(jì)工具在運(yùn)用中產(chǎn)生“水土不服”的問(wèn)題。其次，管理會(huì)計(jì)人員素質(zhì)有待加強(qiáng)。我國(guó)多數(shù)企業(yè)的管理會(huì)計(jì)人員是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員轉(zhuǎn)型而來(lái)，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作職能在于核算與監(jiān)督，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的工作重點(diǎn)不同，不能與企業(yè)的轉(zhuǎn)型發(fā)展相契合，這就導(dǎo)致了企業(yè)的管理會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)和專業(yè)技能不達(dá)標(biāo)。管理會(huì)計(jì)人員的知識(shí)水平跟不上，管理會(huì)計(jì)操作不是操作機(jī)器，它需要相當(dāng)專業(yè)的理論基礎(chǔ)和對(duì)企業(yè)本身的認(rèn)識(shí)程度。第三，盡管我國(guó)開(kāi)展管理會(huì)計(jì)工作的企業(yè)有很多，我國(guó)企業(yè)中專門(mén)設(shè)立管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的卻較少。這就造成了管理會(huì)計(jì)工作開(kāi)展過(guò)程中權(quán)責(zé)不明晰，無(wú)法明確各層級(jí)以及各層級(jí)內(nèi)部門(mén)的管理會(huì)計(jì)責(zé)任權(quán)限，管理會(huì)計(jì)工具推行易受到阻礙。

1.2 管理會(huì)計(jì)工具方法的分類

1.2.1 預(yù)算管理類

全面預(yù)算管理，包括預(yù)算編制、預(yù)算控制、預(yù)算差異分析和預(yù)算考核。企業(yè)以戰(zhàn)略為最高指引，通過(guò)對(duì)未來(lái)一定期間內(nèi)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)成果進(jìn)行全面的預(yù)測(cè)和籌劃，對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)的資源進(jìn)行的分配。并對(duì)預(yù)算執(zhí)行的結(jié)果進(jìn)行溝通與反饋，幫助企業(yè)的預(yù)算管理工作得到持續(xù)改善。

全面預(yù)算是當(dāng)前在企業(yè)中運(yùn)用較多的一種預(yù)算管理方法，它不僅預(yù)算范圍涵蓋面廣，員工的參與度也很高。預(yù)算編制中員工的參與度高，這保證了企業(yè)的預(yù)算編制透明度，也調(diào)動(dòng)了員工的積極性。

1.2.2 成本管理類

成本管理類的管理會(huì)計(jì)工具方法主要有變動(dòng)成本法、本量利分析法和作業(yè)成本法。

變動(dòng)成本法：在一定時(shí)期、一定范圍內(nèi)，總額會(huì)隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而變動(dòng)的成本叫作變動(dòng)成本。變動(dòng)成本法就是指企業(yè)在分析了成本性態(tài)的基礎(chǔ)上，將生產(chǎn)過(guò)程消耗的變動(dòng)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本和其他的非生產(chǎn)成本作為期間成本的一種成本管理方法。由于固定成本是固定不變的，企業(yè)在研究產(chǎn)品盈利能力時(shí)，不應(yīng)該過(guò)多關(guān)注該部分的成本，變動(dòng)成本法下計(jì)算的利潤(rùn)能夠真正反映企業(yè)的盈利情況，有利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)和決策。

本量利分析法：以成本性態(tài)分析和變動(dòng)成本法為基礎(chǔ)，利用數(shù)學(xué)模型分析產(chǎn)品的成本、業(yè)務(wù)量和單價(jià)這些因素之間的數(shù)量依存關(guān)系，并根據(jù)這些關(guān)系進(jìn)行預(yù)測(cè)、決策等管理活動(dòng)。利用該方法，可以進(jìn)行盈虧平衡分析、目標(biāo)利潤(rùn)分析和敏感性分析。

作業(yè)成本法：企業(yè)在進(jìn)行作業(yè)認(rèn)定之后，按照“作業(yè)消耗資源”的原則將資源劃分至作業(yè)，計(jì)算出作業(yè)成本，然后再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因，將作業(yè)成本追溯至成本對(duì)象，最終完成產(chǎn)品成本的計(jì)算。

1.2.3 績(jī)效管理類

在績(jī)效管理領(lǐng)域，工具方法主要有平衡計(jì)分卡、關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、激勵(lì)計(jì)劃等。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的內(nèi)外部環(huán)境，結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃情況，選取適宜的績(jī)效管理工具方法，績(jī)效管理工具方法可以單獨(dú)使用，也可以進(jìn)行整合后再使用。

2.海爾集團(tuán)基于績(jī)效管理的管理會(huì)計(jì)工具整合的運(yùn)用情況

2.1 海爾集團(tuán)簡(jiǎn)介

海爾集團(tuán)是我國(guó)知名的家電生產(chǎn)企業(yè)。1984 年，青島電冰箱廠成立。此后，由單一產(chǎn)品電冰箱向多元化產(chǎn)品家電領(lǐng)域多產(chǎn)品發(fā)展，并實(shí)施全球化戰(zhàn)略，在全球主要經(jīng)濟(jì)地區(qū)設(shè)立經(jīng)銷網(wǎng)點(diǎn)和服務(wù)網(wǎng)絡(luò)。經(jīng)過(guò)30 多年的發(fā)展，海爾逐漸成長(zhǎng)為全國(guó)乃至世界最大的家電生產(chǎn)制造企業(yè)。隨著海爾網(wǎng)絡(luò)化戰(zhàn)略的實(shí)施，海爾將物聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算、大數(shù)據(jù)分析等技術(shù)進(jìn)行整合，進(jìn)一步推進(jìn)智能家居的發(fā)展。

2.2 海爾集團(tuán)基于績(jī)效管理的管理會(huì)計(jì)工具整合應(yīng)用情況

2.2.1 全面預(yù)算與激勵(lì)管理相結(jié)合

海爾集團(tuán)將全面預(yù)算與激勵(lì)管理兩種工具方法進(jìn)行融合創(chuàng)新，企業(yè)的預(yù)算管理工作是以戰(zhàn)略為最高導(dǎo)向，圍繞業(yè)務(wù)計(jì)劃將企業(yè)的財(cái)務(wù)資源和非財(cái)務(wù)資源進(jìn)行科學(xué)合理的配置。激勵(lì)管理則有助于充分調(diào)動(dòng)員工的工作積極性，提升員工工作的主觀能動(dòng)性。海爾集團(tuán)為了培養(yǎng)員工對(duì)于預(yù)算管理工作的積極性和提升預(yù)算管理水平，結(jié)合激勵(lì)管理，推出了“按單預(yù)酬體系”，鼓勵(lì)員工確立高標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)算要求并加以實(shí)現(xiàn)。并根據(jù)員工為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值制定薪酬，高價(jià)值將獲取高薪酬，員工的價(jià)值創(chuàng)造與個(gè)人薪酬有效聯(lián)動(dòng)。以海爾的研發(fā)人員舉例，研發(fā)人員要給自己制定高標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)算要求，然后公司測(cè)算出該研發(fā)人員創(chuàng)造的價(jià)值大小。根據(jù)創(chuàng)造的價(jià)值大小和同業(yè)的薪酬情況，確立該員工的薪酬水平。海爾集團(tuán)在管理會(huì)計(jì)的過(guò)程中，吸納了大量的人才，這些人才的專業(yè)背景不僅有財(cái)務(wù)方向的，也有非財(cái)務(wù)方向的。專業(yè)背景多元化的財(cái)務(wù)人員，有著不同學(xué)科領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)，他們?cè)诠ぷ髦心軌虺浞掷貌煌瑢W(xué)科、不同專業(yè)的知識(shí)交叉點(diǎn)，為企業(yè)決策提供更多的幫助。

2.2.2 作業(yè)成本法與平衡計(jì)分卡的整合

作業(yè)成本法和平衡記分卡的共性在于都體現(xiàn)了客戶需求，注重客戶價(jià)值。海爾集團(tuán)的ABC 成本控制系統(tǒng)基于全流程，根據(jù)企業(yè)的資源消耗情況和消耗對(duì)象劃分各項(xiàng)作業(yè)。在此基礎(chǔ)上，再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因，建立作業(yè)成本庫(kù)。再根據(jù)產(chǎn)出消耗作業(yè)的原則，將作業(yè)成本分配至各成本對(duì)象，最終形成產(chǎn)品成本。在此過(guò)程中，也是在為顧客創(chuàng)造價(jià)值的整個(gè)流程中，充分考慮平衡記分卡的客戶維度，將客戶需求信息和市場(chǎng)信息及時(shí)分析和反饋。平衡計(jì)分卡可以對(duì)作業(yè)成本法中的作業(yè)或者成效進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。例如海爾集團(tuán)在推出新產(chǎn)品或者增加產(chǎn)品功能時(shí)，利用平衡記分卡分析該項(xiàng)功能是否為顧客所需要的，計(jì)算分析由此帶來(lái)的作業(yè)成本。這充分體現(xiàn)了顧客的價(jià)值創(chuàng)造職能。

3.新形勢(shì)下管理會(huì)計(jì)工具整合模式創(chuàng)新——五維BSC 的構(gòu)建

五維平衡記分卡圖

新時(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求高質(zhì)量的發(fā)展，然而企業(yè)在發(fā)展中破壞環(huán)境的事情時(shí)有發(fā)生，環(huán)境污染也是困擾國(guó)計(jì)民生的重大問(wèn)題。新時(shí)期我國(guó)企業(yè)在發(fā)展中也更加注重經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境保護(hù)相互協(xié)同。因此有必要將資源與環(huán)境保護(hù)引入到企業(yè)的日常管理中。海爾集團(tuán)近年來(lái)致力于智慧能源生態(tài)平臺(tái)的發(fā)展，積極響應(yīng)國(guó)家節(jié)能減排、碳中和標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)。本文針對(duì)當(dāng)前的平衡記分卡進(jìn)行融合創(chuàng)新，增加資源與環(huán)境維度，構(gòu)建五維的平衡記分卡。在原有的平衡記分卡、經(jīng)濟(jì)增加值法的理論框架下，加上資源和環(huán)境要素，構(gòu)建新時(shí)期五維的平衡計(jì)分卡體系。

該體系中第一層是財(cái)務(wù)維度，財(cái)務(wù)維度的業(yè)績(jī)指標(biāo)最能體現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略和實(shí)施執(zhí)行效果對(duì)企業(yè)盈利的貢獻(xiàn)。第二層是客戶維度與學(xué)習(xí)成長(zhǎng)維度，客戶層面能夠讓企業(yè)明確客戶的需求以及制定相應(yīng)的市場(chǎng)戰(zhàn)略，學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度體現(xiàn)了企業(yè)發(fā)展的內(nèi)生力量。第三層是內(nèi)部業(yè)務(wù)流程和資源與環(huán)境維度，內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度幫助企業(yè)細(xì)分市場(chǎng)和完善內(nèi)部業(yè)務(wù)流程，資源與環(huán)境維度幫助企業(yè)關(guān)注環(huán)境保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展，確保企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任。各個(gè)維度間的指標(biāo)不僅前后相互關(guān)聯(lián)，而且相互強(qiáng)化。

4.結(jié)論與啟示

第一，關(guān)注環(huán)境與資源角度，避免發(fā)展不均衡。大多企業(yè)只關(guān)注財(cái)務(wù)維度的指標(biāo)，企業(yè)員工也可能會(huì)為了追逐財(cái)務(wù)指標(biāo)而發(fā)生短視行為。部分企業(yè)在發(fā)展中缺少對(duì)于環(huán)境與資源維度的關(guān)注，表現(xiàn)平平，長(zhǎng)此以往可能導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展頭重腳輕，大而不穩(wěn)。海爾集團(tuán)多年來(lái)致力于環(huán)保制冷劑的研發(fā)應(yīng)用，為企業(yè)的良好發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

第二，建立有效的溝通渠道。績(jī)效評(píng)價(jià)的反饋和績(jī)效考核與評(píng)價(jià)的有效實(shí)施需要良好的溝通渠道。首先，績(jī)效計(jì)劃與激勵(lì)計(jì)劃的下達(dá)需要各層級(jí)間上下結(jié)合、逐級(jí)推行的渠道，在此過(guò)程中，要確保計(jì)劃的落實(shí)與實(shí)施。其次，在績(jī)效管理過(guò)程中，要做到及時(shí)地分析與糾正偏差，分析完成情況與計(jì)劃目標(biāo)值之間的偏差，及時(shí)提出整改建議并采取必要的改進(jìn)措施。

第三，重視資源與環(huán)境維度的績(jī)效評(píng)價(jià)。海爾近年來(lái)致力于環(huán)保智能家電領(lǐng)域，營(yíng)造“智慧物聯(lián)·綠色環(huán)?！敝腔奂揖永砟睢＿@為海爾樹(shù)立了良好的企業(yè)形象，體現(xiàn)了企業(yè)的責(zé)任擔(dān)當(dāng)。重視資源與環(huán)境維度的績(jī)效評(píng)價(jià)考核，有利于企業(yè)的全面治理，為新時(shí)期經(jīng)濟(jì)的發(fā)展賦能。

第四，合理運(yùn)用激勵(lì)機(jī)制。激勵(lì)管理是幫助企業(yè)績(jī)效提升的重要手段。例如獎(jiǎng)懲制度的運(yùn)用，將績(jī)效考核的結(jié)果與薪酬直接掛鉤，如果考核結(jié)果不達(dá)標(biāo)，將設(shè)立處罰機(jī)制。一方面有助于加強(qiáng)各部門(mén)和員工對(duì)于績(jī)效管理工作的積極性和重視程度，有利于企業(yè)戰(zhàn)略的貫徹與執(zhí)行。另一方面，獎(jiǎng)懲制度也體現(xiàn)了賞罰分明的客觀公正原則，增強(qiáng)了績(jī)效管理的透明度。