領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單研究*

黃也平，石德金

(福建農(nóng)林大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，福州 350002)

實(shí)行領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)對監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)進(jìn)而促進(jìn)保護(hù)與合理利用自然資源、堅(jiān)持綠色可持續(xù)發(fā)展、滿足人民美好生活需要有重要意義。2017年頒布的《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》是中國推進(jìn)國家治理現(xiàn)代化和生態(tài)文明建設(shè)的重要里程碑，是審計(jì)服務(wù)黨中央重大決策部署的體現(xiàn)。歐美發(fā)達(dá)國家于20世紀(jì)70年代就開展環(huán)境審計(jì)研究，并以此來加深公眾和企業(yè)對環(huán)境問題的認(rèn)識[1]，而后利用自然資源價值模型、自然資源經(jīng)濟(jì)核算、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表等方式，構(gòu)建了較為全面的資源環(huán)境衡量指標(biāo)和審計(jì)評價體系[2]，強(qiáng)調(diào)環(huán)境政策、綜合環(huán)境管理、環(huán)境狀態(tài)、財務(wù)報表審查和環(huán)境績效系統(tǒng)化評估[3]，要求審計(jì)機(jī)構(gòu)充分關(guān)注環(huán)境問題和可持續(xù)發(fā)展、經(jīng)濟(jì)發(fā)展壓力和環(huán)境破壞之間的關(guān)聯(lián)程度和相互影響[4]，認(rèn)為政府的強(qiáng)制力和公司行業(yè)的意愿有助于審計(jì)開展[5-7]。聯(lián)合國、國際貨幣基金組織于2014年修訂發(fā)布的“環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算體系(SEEA)”是全球首個環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算與數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)，為中國開展的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供了可靠的借鑒[8]。為促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作的深入開展，專家學(xué)者圍繞審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)重點(diǎn)、評價指標(biāo)等方面進(jìn)行研究討論，認(rèn)為審計(jì)目標(biāo)是督促領(lǐng)導(dǎo)干部正確履行資源管理和環(huán)境保護(hù)責(zé)任[9]，進(jìn)而促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)[10]、建立系統(tǒng)的保護(hù)制度[11]；審計(jì)內(nèi)容應(yīng)沿生產(chǎn)經(jīng)營活動與管理等主線展開[12]，監(jiān)督核實(shí)政策法規(guī)的落實(shí)、自然資源保護(hù)與利用、目標(biāo)責(zé)任制定與完成、資金投入與績效等方面的情況，對重大生態(tài)破壞和環(huán)境污染事件處理[13]、預(yù)警機(jī)制建立及執(zhí)行情況[14-15]應(yīng)特殊關(guān)注；審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)突出自然資源的日常管理、開發(fā)利用、保護(hù)修復(fù)3個方面[16]；審計(jì)評價指標(biāo)從審計(jì)內(nèi)容中選取或提煉，相關(guān)信息數(shù)據(jù)要保證一定的可比性和科學(xué)性，以利于客觀評價領(lǐng)導(dǎo)干部履職情況[17]?？梢姡瑢τ陬I(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容及評價指標(biāo)等相關(guān)研究大多偏重資源資產(chǎn)的開發(fā)利用和保護(hù)性成果的審核[18]，而涉及領(lǐng)導(dǎo)干部的管理意識、相關(guān)機(jī)構(gòu)的行為措施以及如何全面地、規(guī)范地開展審計(jì)取證等方面的研究相對較少，對審計(jì)實(shí)踐的指導(dǎo)作用有一定的局限性。另一方面，《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》對審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)評價只有原則性要求[19]，尚未明確具體審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)，且自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)容和取證對象具有特殊性[20]，與財政財務(wù)收支等常規(guī)審計(jì)存在差異[21]。因此，在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)過程中，審計(jì)人員不僅面臨審什么、怎么審的實(shí)際問題，而且自由裁量空間較大，容易削弱審計(jì)評價依據(jù)的充分性和適當(dāng)性。為減少審計(jì)工作的隨意性，增強(qiáng)審計(jì)檢查取證的系統(tǒng)性、全面性和代表性，使審計(jì)結(jié)論客觀公正，有必要圍繞審計(jì)取證編制審計(jì)任務(wù)清單。森林是最具代表性的自然資源資產(chǎn)，為了方便討論以森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)作為研究對象。2015年9月，中共中央國務(wù)院印發(fā)的《生態(tài)文明制度改革總體方案》確定內(nèi)蒙古呼倫貝爾市為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)地區(qū)之一，使該市在森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作方面積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)。因此，梳理已有理論和實(shí)務(wù)研究成果，以審計(jì)內(nèi)容分類為框架、以審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)為指引，首先篩選出具體的審計(jì)事項(xiàng)及對應(yīng)的審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)、審計(jì)取證對象、審計(jì)取證方法四個要素并分類匯總編制成表格，形成領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單初稿；然后于呼倫貝爾市審計(jì)局、林草局、林研所、國有林場工作站和大興安嶺重點(diǎn)國有林管理局、森林調(diào)查規(guī)劃院選取在森林資源管理保護(hù)、審計(jì)、會計(jì)等方面具有中高級職稱的專家進(jìn)行問卷調(diào)查；最后通過整理問卷結(jié)果最終形成領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單。

1 審計(jì)內(nèi)容和取證方面存在不足之處

領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)已走過6年歷程。根據(jù)對內(nèi)蒙古自治區(qū)E旗森林資源資產(chǎn)監(jiān)管責(zé)任情況進(jìn)行的審計(jì)結(jié)果，發(fā)現(xiàn)審計(jì)內(nèi)容及取證方面尚存在不足之處：一是缺乏系統(tǒng)性，審計(jì)實(shí)施沒有緊扣該旗黨政主要領(lǐng)導(dǎo)在森林資源監(jiān)管方面的責(zé)任內(nèi)容及其履行情況進(jìn)行分門別類的系統(tǒng)取證。如森林防火工作審計(jì)沒有系統(tǒng)地檢查并獲取審計(jì)證據(jù)，審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題缺乏與領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任聯(lián)系起來的證據(jù)鏈條，審計(jì)意見書反映的有關(guān)信息碎片化現(xiàn)象嚴(yán)重，對領(lǐng)導(dǎo)干部履行森林資源監(jiān)管和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任方面的領(lǐng)導(dǎo)作用、行動措施、工作成效情況未進(jìn)行系統(tǒng)評價。二是缺乏全面性，對體現(xiàn)森林資源監(jiān)管責(zé)任的一些重要內(nèi)容或重要指標(biāo)，審計(jì)沒有檢查取證。如對資源稟賦應(yīng)實(shí)施的濕地保護(hù)和封沙育林情況、生態(tài)修復(fù)和環(huán)境保護(hù)情況、林業(yè)資金的績效情況、森林資源經(jīng)營性成果、森林蓄積量等項(xiàng)目沒有審計(jì)取證和評價。三是缺乏代表性，部分審計(jì)檢查及相關(guān)取證不能充分說明某項(xiàng)林業(yè)工作的開展情況。如對于貫徹執(zhí)行中央生態(tài)文明建設(shè)方針政策和決策部署情況，審計(jì)組僅選取林業(yè)確權(quán)情況開展了核查，而對學(xué)習(xí)傳達(dá)和制定措施落實(shí)中央決策部署，推進(jìn)林業(yè)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、國有林場改革、森林資源用途管制、劃定生態(tài)紅線、編制森林資源資產(chǎn)負(fù)債表等更有代表性的情況沒有進(jìn)行審計(jì)核實(shí)取證。

2 領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)

2.1 審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是開展審計(jì)活動希望達(dá)到的目的或追求的效果。《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》和《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》指出，森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的委托人或授權(quán)者是中央和縣級及以上地方各級黨委審計(jì)委員會，審計(jì)主體是國家審計(jì)機(jī)關(guān)，包括國家審計(jì)署和地方各級審計(jì)機(jī)關(guān)。國家審計(jì)機(jī)關(guān)一般通過檢查、評價和報告以及法定職權(quán)范圍內(nèi)的處理處罰履行監(jiān)督職責(zé)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)?！额I(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》要求，森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)應(yīng)檢查評價領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間在本地區(qū)、本部門(單位)以及主管業(yè)務(wù)領(lǐng)域3個方面的責(zé)任履行情況：一是森林資源資產(chǎn)管理開發(fā)利用；二是與森林資源相關(guān)的大氣、水、土壤等環(huán)境保護(hù)和環(huán)境改善；三是森林以及林間草場、河流、湖泊、濕地等生態(tài)系統(tǒng)的保護(hù)和修復(fù)。檢查評價的目的在于完善考核評價體系以提高領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任意識[22]，最終有利于森林資源資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境保護(hù)[23]。因此，森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的目標(biāo)可以概括為：通過檢查、評價和報告森林資源資產(chǎn)的保護(hù)利用情況，監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)，促進(jìn)森林資源可持續(xù)利用和生態(tài)環(huán)境改善。領(lǐng)導(dǎo)干部履行森林資源資產(chǎn)監(jiān)管職責(zé)涉及眾多交易或事項(xiàng)[24]，相關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)就是對這些交易或事項(xiàng)進(jìn)行審查核實(shí)并獲取證據(jù)的目的。

2.2 審計(jì)內(nèi)容

審計(jì)內(nèi)容指為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所實(shí)施審計(jì)的事項(xiàng)，是進(jìn)行審計(jì)取證的范圍。森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的范圍應(yīng)基于領(lǐng)導(dǎo)干部的崗位、任期以及《中華人民共和國森林法實(shí)施條例》規(guī)定的森林資源范圍(包括森林、林木、林地以及依托森林、林木、林地生存的野生動物、植物和微生物)而確定。雖然《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》對領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)內(nèi)容設(shè)有貫徹執(zhí)行中央生態(tài)文明建設(shè)方針政策和決策部署情況、遵守自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)情況等6項(xiàng)原則性要求，但這些要求并未具體到某一類型的自然資源資產(chǎn)。領(lǐng)導(dǎo)干部在履行森林資源監(jiān)管責(zé)任過程中，基本沿著主觀意識、行為措施(資金支持)、行為效果的邏輯鏈條進(jìn)行[25-28]。因此，領(lǐng)導(dǎo)干部履行森林資源資產(chǎn)監(jiān)管責(zé)任情況可分解為履行責(zé)任的管理意識、森林資源監(jiān)管的組織行為、林業(yè)資金管理與績效、森林資源和生態(tài)環(huán)境保護(hù)性成果、森林資源經(jīng)營性成果5個層次。緊扣“監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)，促進(jìn)森林資源可持續(xù)利用和生態(tài)環(huán)境改善”審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)內(nèi)容對應(yīng)這5個層次劃分為5個部分(表1)。

表1 領(lǐng)導(dǎo)干部履行森林資源資產(chǎn)監(jiān)管責(zé)任情況分解及審計(jì)內(nèi)容分類

3 領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證

審計(jì)取證是審計(jì)人員通過詢問、核對、檢測等審計(jì)方法獲取言詞證據(jù)和書證物證去體現(xiàn)審計(jì)內(nèi)容并證明審計(jì)事項(xiàng)是否真實(shí)、合法、效益的過程。作出審計(jì)結(jié)論、進(jìn)行審計(jì)評價必須建立在審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)之上，因此審計(jì)取證是審計(jì)實(shí)施階段的主要任務(wù)，也是審計(jì)活動最重要的基礎(chǔ)性工作。

3.1 審計(jì)取證清單目錄

以領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)內(nèi)容的審計(jì)內(nèi)容分類、審計(jì)內(nèi)容細(xì)分、具體審計(jì)事項(xiàng)為一級項(xiàng)目、二級項(xiàng)目和三級項(xiàng)目構(gòu)建的框架編制領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單初稿，其中一級項(xiàng)目5個、二級項(xiàng)目21個、三級項(xiàng)目70個；該審計(jì)取證清單內(nèi)容系統(tǒng)、全面，具有一定的代表性和提綱挈領(lǐng)作用。以該審計(jì)取證清單初稿為基礎(chǔ)設(shè)置調(diào)查問卷，并根據(jù)專家反饋意見對審計(jì)取證清單目錄初稿(下文簡稱目錄初稿)進(jìn)行修改，最終形成包含5個一級項(xiàng)目、22個二級項(xiàng)目、74個三級項(xiàng)目的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單目錄(下文簡稱審計(jì)取證清單目錄)如表2所示。

3.1.1 履行責(zé)任管理意識方面取證事項(xiàng)調(diào)整

履行責(zé)任的管理意識方面，共調(diào)整了2處二級項(xiàng)目：一是增加1個新的二級項(xiàng)目“重大事項(xiàng)決策情況”(表2)。重大事項(xiàng)決策是領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)的重要內(nèi)容，在決策程序、內(nèi)容、執(zhí)行方面國家有著嚴(yán)格的要求。對領(lǐng)導(dǎo)干部有關(guān)森林資源資產(chǎn)的重大事項(xiàng)、重要干部任免、重大項(xiàng)目投資、大額資金使用即“三重一大”的決策是否民主科學(xué)并由集體研究作出，決策的內(nèi)容是否符合國家法律法規(guī)和政策，決策的執(zhí)行是否堅(jiān)決并取得預(yù)期效果，應(yīng)該突出監(jiān)督檢查，目錄初稿對決策情況的核查放在資金收付等各類“具體審計(jì)事項(xiàng)”對應(yīng)的“具體審計(jì)業(yè)務(wù)目標(biāo)”之中，重點(diǎn)不突出，審計(jì)軌跡不清晰。二是將“主動督促檢查情況”修改為“組織督促檢查情況”，增加1個三級項(xiàng)目“組織林業(yè)工作情況”。領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)主動安排部署所屬機(jī)構(gòu)和人員開展林業(yè)相關(guān)工作，體現(xiàn)履行職責(zé)的強(qiáng)烈意識，因此應(yīng)單列“具體審計(jì)事項(xiàng)”對領(lǐng)導(dǎo)干部有無林業(yè)工作思路、如何安排部署林業(yè)工作的情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，目錄初稿只有領(lǐng)導(dǎo)干部督促檢查及所屬機(jī)構(gòu)和人員工作運(yùn)轉(zhuǎn)情況的核查，沒有林業(yè)工作安排部署情況核查，屬于漏項(xiàng)。

3.1.2 森林資源監(jiān)管組織行為方面取證事項(xiàng)調(diào)整

森林資源監(jiān)管的組織行為方面，共調(diào)整了1處二級項(xiàng)目，即林業(yè)制度性改革增加1個三級項(xiàng)目“供

給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”。國家持續(xù)推行供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，林業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營及生態(tài)產(chǎn)品供給也應(yīng)隨著改革開放不斷深入而進(jìn)行幅度較大的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定(試行)》對該審計(jì)事項(xiàng)有明確要求，因此審計(jì)監(jiān)督應(yīng)將林業(yè)系統(tǒng)開展“三去一降一補(bǔ)”“增優(yōu)質(zhì)供給”“減無效供給”改革情況應(yīng)納入視野，作為檢查領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)情況的重要內(nèi)容，目錄初稿遺漏了該審計(jì)事項(xiàng)。

3.1.3 林業(yè)資金管理與績效方面取證事項(xiàng)調(diào)整

林業(yè)資金管理與績效方面，共調(diào)整了3處二級項(xiàng)目：一是將“投資及債務(wù)管理”修改為“投融資及債務(wù)管理”，并增加1個三級項(xiàng)目“接受投資管理情況”。法人單位既可能對外投資，也可能對外融資，對外融資渠道一般有接受股權(quán)投資和債務(wù)資金兩種，目錄初稿只確定了對外投資和債務(wù)管理情況的審計(jì)事項(xiàng)，遺漏了接受投資管理情況審計(jì)。二是“資金效果效益”增加1個三級項(xiàng)目“企業(yè)績效”。國有或國家控股林業(yè)企業(yè)是法定審計(jì)監(jiān)督對象，這些企業(yè)資金效益評價側(cè)重資產(chǎn)增值保值、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)、資金獲利能力等方面，與財政資金績效評價側(cè)重社會事業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度不同[29]，而且企業(yè)資金績效與財政資金績效在審核評價方式方法也有明顯區(qū)別[30]，因此對涉林國企的資金績效的審核評價應(yīng)該獨(dú)立出來作為具體審計(jì)事項(xiàng)，目錄初稿忽略了這方面。三是將“資金效果效益”的“項(xiàng)目補(bǔ)貼資金效率效果、費(fèi)用補(bǔ)貼資金效率效果”合并為1個三級項(xiàng)目“補(bǔ)貼資金效率效果”。林業(yè)補(bǔ)貼補(bǔ)助資金品種較多，項(xiàng)目補(bǔ)貼與費(fèi)用補(bǔ)貼區(qū)別在于是否針對實(shí)體項(xiàng)目，但都作為政府的政策性引導(dǎo)資金，兩類資金性質(zhì)接近而且有時區(qū)分并不明顯，如退耕還林補(bǔ)貼，第一年與退耕還林項(xiàng)目有關(guān)屬于項(xiàng)目補(bǔ)貼，后續(xù)補(bǔ)助則是政策延續(xù)更符合費(fèi)用補(bǔ)貼特征，對這兩種補(bǔ)貼的效益審核評價都主要看預(yù)設(shè)的條件是否滿足、目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)，審計(jì)方式方法也無重大不同，因此可不作區(qū)分合并為一個具體審計(jì)事項(xiàng)。

3.1.4 森林資源和生態(tài)環(huán)境保護(hù)性成果方面取證事項(xiàng)調(diào)整

森林資源和生態(tài)環(huán)境保護(hù)性成果方面，共調(diào)整了3處二級項(xiàng)目：一是將“森林資源數(shù)量情況”的自然保護(hù)區(qū)面積、國家森林公園面積分別更改為濕地面積和治沙面積。目錄初稿中有林地面積、森林面積、林木綠化率、森林覆蓋率等審計(jì)事項(xiàng)，從總體數(shù)量上能夠涵蓋并說明自然保護(hù)區(qū)和森林公園面積情況，但是濕地保護(hù)和荒漠化治理是林業(yè)工作的重要方面，被國家規(guī)定為推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)重要指標(biāo)，應(yīng)該納入審計(jì)取證視野，因此進(jìn)行具體審計(jì)事項(xiàng)更換。二是在“森林資源質(zhì)量情況”中增加濕地水面植被覆蓋度、沙地植被覆蓋度、平均林分郁閉度這3個三級項(xiàng)目。濕地保護(hù)和荒漠化治理被國家規(guī)定為推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)重要指標(biāo)，濕地面積、治沙面積等數(shù)量指標(biāo)已作為獨(dú)立的具體審計(jì)事項(xiàng)開展取證，衡量質(zhì)量狀況的濕地水面植被覆蓋度、沙地植被覆蓋度也應(yīng)該納入審計(jì)取證視野；林分郁閉度是森林中喬木樹冠在陽光直射下在地面的總投影面積(冠幅)與此林地(林分)總面積的比例，它反映林分的密度，說明森林是茂密還是稀疏，因而是森林質(zhì)量的重要代表，對該指標(biāo)的監(jiān)督檢查可以逐步引導(dǎo)各地區(qū)重視林木生長質(zhì)量。三是刪除了“相關(guān)生態(tài)環(huán)境情況”的水土保持情況、珍稀野生動植物多樣化情況、林下土壤微生物活躍情況。在審計(jì)取證的過程中，由于水土保持情況、珍稀野生動植物多樣化情況、林下土壤微生物活躍情況除受林木影響外還取決于許多復(fù)雜因素，數(shù)據(jù)收集與核查有相當(dāng)難度，而且林木生長周期長，要用林木構(gòu)建起完善的生物群落和理想的生態(tài)系統(tǒng)需要更長的時間，但領(lǐng)導(dǎo)干部的任期總體較短，用這些指標(biāo)評價領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)情況未必合理，因此可暫不進(jìn)行審計(jì)取證。

3.1.5 森林資源經(jīng)營性成果方面取證事項(xiàng)調(diào)整

在森林資源經(jīng)營性成果方面，共調(diào)整了2處二級項(xiàng)目：一是將“林業(yè)總產(chǎn)值及對GDP貢獻(xiàn)”的“基礎(chǔ)數(shù)據(jù)真實(shí)可靠、匯總數(shù)據(jù)真實(shí)可靠”變更為“林業(yè)產(chǎn)值及變動、林業(yè)產(chǎn)值占地區(qū)GDP的比例”。林業(yè)總產(chǎn)值及對GDP貢獻(xiàn)反映了林業(yè)作為基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)部門對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響[31]，體現(xiàn)了“綠水青山，就是金山銀山”的辯證理念，然而“基礎(chǔ)數(shù)據(jù)真實(shí)可靠、匯總數(shù)據(jù)真實(shí)可靠”更接近于審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)，不宜作為具體審計(jì)事項(xiàng)；而林業(yè)產(chǎn)值及變動情況是絕對數(shù)指標(biāo)、林業(yè)產(chǎn)值占地區(qū)GDP的比例是相對數(shù)指標(biāo)。這兩個指標(biāo)配合能全面說明林業(yè)對區(qū)域經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)。因此，應(yīng)將這兩個指標(biāo)作為具體審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審核取證。二是將“從業(yè)人員及收入水平”的“行政事業(yè)單位情況、國有企業(yè)情況、集體合作社情況、個體私營經(jīng)濟(jì)情況”調(diào)整為“從業(yè)人數(shù)、收入情況”。林業(yè)工作及相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營的從業(yè)人數(shù)和收入情況兩個指標(biāo)直觀總括地反映了林業(yè)吸納就業(yè)、保障民生的能力水平，完全滿足對領(lǐng)導(dǎo)干部履責(zé)盡責(zé)的評價需求，而且數(shù)據(jù)容易取得，因此無需區(qū)別身份性質(zhì)核查就業(yè)人員及收入狀況[32]，直接將“從業(yè)人數(shù)、收入情況”作為2個具體審計(jì)事項(xiàng)開展審計(jì)取證工作即可。

除上述對“審計(jì)內(nèi)容細(xì)分”“具體審計(jì)事項(xiàng)”調(diào)整外，還吸收專家意見對18個具體審計(jì)事項(xiàng)(三級項(xiàng)目)的“審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)”增刪修改37處，這里不再贅述。

3.2 審計(jì)取證清單

對領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單研究的主要目的是為審計(jì)實(shí)施階段嚴(yán)格規(guī)范審計(jì)取證提供思路和方法，《中華人民共和國國家審計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，審計(jì)人員應(yīng)采用適當(dāng)?shù)姆椒▽Υ_定的具體審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審查以獲取證據(jù)、實(shí)現(xiàn)審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)，并注明審計(jì)證據(jù)的名稱和來源。

在實(shí)際工作中，將具體審計(jì)事項(xiàng)以及應(yīng)該達(dá)成的審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)一同明確，列舉可供選擇的取證對象和取證方法，使審計(jì)人員對目標(biāo)任務(wù)和方法一目了然，可高效快捷而又嚴(yán)密地完成取證工作。因此在審計(jì)取證清單目錄的基礎(chǔ)上，以“審計(jì)內(nèi)容分類”為框架，以“審計(jì)內(nèi)容細(xì)分”為單元，將具體審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)、審計(jì)取證對象、取證方法4個要素分類匯總編制成表格。通過問卷調(diào)查，專家們一致認(rèn)為研究形成的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單具有一定的實(shí)用價值，在實(shí)踐中是可行的。

學(xué)習(xí)傳達(dá)政策法規(guī)情況、森林資源培育保護(hù)情況是領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的重要部分，在考察領(lǐng)導(dǎo)干部主觀努力程度和組織、勝任能力方面具有一定的代表性。受篇幅限制，此處以這2個審計(jì)內(nèi)容細(xì)分為例對領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單研究的最終結(jié)果進(jìn)行簡要呈現(xiàn)(表3和表4)。

表3 領(lǐng)導(dǎo)干部學(xué)習(xí)傳達(dá)政策法規(guī)情況審計(jì)取證清單

表4 森林資源培育保護(hù)情況審計(jì)取證清單

4 小結(jié)

領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的一般目標(biāo)可概括為通過檢查、評價和報告森林資源資產(chǎn)的保護(hù)利用情況，監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)，促進(jìn)森林資源可持續(xù)利用和生態(tài)環(huán)境改善；審計(jì)內(nèi)容可劃分為履行責(zé)任的管理意識、森林資源監(jiān)管的組織行為、林業(yè)資金管理與績效、森林資源和生態(tài)環(huán)境保護(hù)性成果、森林資源經(jīng)營性成果5個方面；具體審計(jì)事項(xiàng)可選取學(xué)習(xí)林業(yè)政策法規(guī)情況、傳達(dá)林業(yè)政策法規(guī)情況、宣傳林業(yè)政策法規(guī)情況、林地面積、森林面積、濕地面積、治沙面積、林木綠化率、森林覆蓋率等；將具體審計(jì)事項(xiàng)對應(yīng)的審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)、審計(jì)取證對象、取證方法等要素列示，再分類匯總編制成表格，形成可以按部就班實(shí)施的審計(jì)取證清單。領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單對具體審計(jì)事項(xiàng)和取證目標(biāo)進(jìn)行了固定，可以減少工作的隨意性，增強(qiáng)審計(jì)取證的系統(tǒng)性、全面性、代表性和針對性，有助于細(xì)化審計(jì)任務(wù)、規(guī)范審計(jì)實(shí)施、節(jié)約審計(jì)資源、提高審計(jì)效率，對形成客觀公正的審計(jì)結(jié)論、進(jìn)行全面準(zhǔn)確的審計(jì)評價有著積極意義；豐富了自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)相關(guān)理論和實(shí)務(wù)研究文獻(xiàn)，在實(shí)踐中有利于形成可供推廣復(fù)制的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，推動領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)高質(zhì)量開展。

編制森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單的主要目的在于列示審計(jì)實(shí)施階段的全部取證任務(wù)，但在運(yùn)用審計(jì)取證清單時應(yīng)注意3點(diǎn)：一是審計(jì)取證清單在使用時要因人而異、因地制宜。不同領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任區(qū)域、責(zé)任領(lǐng)域不盡相同，審計(jì)內(nèi)容、具體審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)業(yè)務(wù)具體目標(biāo)也就不一定相同，因此確定和運(yùn)用審計(jì)取證清單不能一概照搬，應(yīng)充分考慮領(lǐng)導(dǎo)干部的具體職務(wù)職責(zé)，做到因人而異、因地制宜。二是審計(jì)取證清單應(yīng)在審計(jì)業(yè)務(wù)各相關(guān)階段聯(lián)系使用。審計(jì)取證清單一旦確定，應(yīng)在審計(jì)業(yè)務(wù)各相關(guān)階段聯(lián)系使用，才能取得較好效果，在審計(jì)準(zhǔn)備階段可據(jù)此編制“審計(jì)所需資料及數(shù)據(jù)清單”以便被審計(jì)單位和人員提前準(zhǔn)備，在審計(jì)方案編制階段可為確定審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)程序和方法、審計(jì)人員配備及分工、時間安排及經(jīng)費(fèi)預(yù)算提供指引，在審計(jì)實(shí)施階段可規(guī)范提示審計(jì)取證工作，在審計(jì)報告審理階段和考核評比階段可作為審計(jì)工作完成情況的重要依據(jù)。三是審計(jì)取證清單的工作成果互用。審計(jì)取證清單可以“一單多用”，一份“審計(jì)取證清單”的工作成果可用于責(zé)任時間相同或接近、管轄區(qū)域相同或從屬的不同領(lǐng)導(dǎo)干部，避免不必要的重復(fù)審計(jì)。