部門(mén)會(huì)計(jì)制度演變與政府管理職能轉(zhuǎn)變

付磊 陳杰

【摘要】本文從政府管理職能的角度對(duì)部門(mén)會(huì)計(jì)制度形成和廢除的原因做出了新的解釋。 我國(guó)分部門(mén)制定會(huì)計(jì)制度的做法始于新中國(guó)建立之初。 計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下政府業(yè)務(wù)主管部門(mén)根據(jù)其經(jīng)濟(jì)管理職能對(duì)企業(yè)實(shí)施直接管理， 擁有所屬行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的制定權(quán)， 這是形成部門(mén)會(huì)計(jì)制度的直接原因。 改革開(kāi)放后， 政府職能轉(zhuǎn)變和政府機(jī)構(gòu)改革為廢除部門(mén)會(huì)計(jì)制度、形成統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度提供了經(jīng)濟(jì)管理體制的基礎(chǔ)和可能性。 對(duì)我國(guó)行業(yè)會(huì)計(jì)制度發(fā)展變化過(guò)程的梳理分析及從中得到的啟示， 有助于提高對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展與改革的理性認(rèn)識(shí)。

【關(guān)鍵詞】部門(mén)會(huì)計(jì)制度;發(fā)展演變;政府管理職能轉(zhuǎn)變;企業(yè)會(huì)計(jì)制度

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F233? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2021）16-0070-6

在新中國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上， 曾有過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)制度由各業(yè)務(wù)主管部門(mén)分別制定、多種企業(yè)會(huì)計(jì)制度并存的經(jīng)歷。 這段歷史往往被簡(jiǎn)單地說(shuō)成是由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制造成的。 這種說(shuō)法雖然不錯(cuò)， 但僅停留在如此籠統(tǒng)的解釋上， 似乎沒(méi)有把問(wèn)題講清楚。 本文嘗試從政府經(jīng)濟(jì)管理職能的角度對(duì)這一歷史過(guò)程做出解釋?zhuān)?探討會(huì)計(jì)發(fā)展與政府職能轉(zhuǎn)變之間的關(guān)系， 以期為新中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)歷史發(fā)展提供新的認(rèn)識(shí)。

一、部門(mén)會(huì)計(jì)制度的形成

由于不同行業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和業(yè)務(wù)方式不同， 各行業(yè)的會(huì)計(jì)核算天然地存在差異， 這些差異主要表現(xiàn)在成本費(fèi)用和部分資產(chǎn)的處理上。 人們習(xí)慣于將帶有行業(yè)特點(diǎn)的會(huì)計(jì)處理稱(chēng)為“行業(yè)會(huì)計(jì)”。 一般意義上的“行業(yè)會(huì)計(jì)”與本文討論的歷史上由各業(yè)務(wù)主管部門(mén)制定的會(huì)計(jì)制度不同。 為了行文的方便， 本文將分部門(mén)制定的會(huì)計(jì)制度稱(chēng)為“部門(mén)會(huì)計(jì)制度”。

1. 新中國(guó)經(jīng)濟(jì)工作的統(tǒng)一管理。 中國(guó)共產(chǎn)黨在取得全國(guó)勝利之前提出的建設(shè)新民主主義經(jīng)濟(jì)設(shè)想中， 已經(jīng)明確了新中國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)將是國(guó)家對(duì)國(guó)有經(jīng)濟(jì)實(shí)行統(tǒng)一和計(jì)劃管理： “新民主主義經(jīng)濟(jì)之不同于普通的資本主義經(jīng)濟(jì)， 還在于新民主主義的國(guó)民經(jīng)濟(jì)應(yīng)該是在某種程度上具有組織性與計(jì)劃性的經(jīng)濟(jì)。 由于國(guó)家的重點(diǎn)經(jīng)濟(jì)命脈如大工業(yè)、大運(yùn)輸業(yè)、大商業(yè)及銀行、信貸機(jī)關(guān)與對(duì)外貿(mào)易等， 均已掌握在國(guó)家手中， 由國(guó)家對(duì)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的生產(chǎn)和分配實(shí)行有力的領(lǐng)導(dǎo)， 即實(shí)行某種程度的國(guó)民經(jīng)濟(jì)的組織性和計(jì)劃性， 是完全可能的和必要的。[1] ”

為了保證國(guó)家經(jīng)濟(jì)的計(jì)劃管理， 早在新中國(guó)誕生之前黨中央即已醞釀建立國(guó)家經(jīng)濟(jì)管理機(jī)構(gòu)和管理職能。 在黨的七屆二中全會(huì)上， 中共中央決定建立中央財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)， 由其統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)全國(guó)的財(cái)經(jīng)工作。 1949年5月31日， 中共中央發(fā)布《關(guān)于建立中央財(cái)政經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)大綱（草案）》， 要求成立專(zhuān)業(yè)財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)及其下屬機(jī)構(gòu)（新中國(guó)成立后政務(wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)及各部委的前身）。 1949年9月， 根據(jù)中央人民政府組織法， 成立政務(wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)， 負(fù)責(zé)指導(dǎo)政府財(cái)經(jīng)各部門(mén)、人民銀行及海關(guān)總署等一切有關(guān)經(jīng)濟(jì)部門(mén)的工作， 簡(jiǎn)稱(chēng)“中財(cái)委”。 中財(cái)委之下設(shè)立財(cái)政部、貿(mào)易部、重工業(yè)部、燃料工業(yè)部、紡織工業(yè)部、食品工業(yè)部、輕工業(yè)部、鐵道部、郵電部、交通部、農(nóng)業(yè)部、林墾部、水利部、勞動(dòng)部、人民銀行總行、海關(guān)總署等機(jī)構(gòu)， 分別負(fù)責(zé)對(duì)各行業(yè)經(jīng)濟(jì)工作的管理。 按照中財(cái)委及各部委組織條例的規(guī)定， 當(dāng)時(shí)中央政府的經(jīng)濟(jì)管理職能遠(yuǎn)超過(guò)舊中國(guó)和西方資本主義國(guó)家的中央政府， 更接近蘇聯(lián)， 對(duì)國(guó)有企業(yè)（大部分為接收的國(guó)民黨政府所屬企業(yè)、國(guó)民黨官僚私人企業(yè)和外國(guó)在華企業(yè)， 也有小部分原革命根據(jù)地公營(yíng)企業(yè)）實(shí)行直接管理[2] 。

新中國(guó)建立之初， 解放戰(zhàn)爭(zhēng)尚未結(jié)束， 軍事開(kāi)支浩大， 連年戰(zhàn)爭(zhēng)使本就十分落后的經(jīng)濟(jì)雪上加霜， 嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)迫使政府必須盡快恢復(fù)經(jīng)濟(jì)， 安定人民生活， 維護(hù)新生政權(quán)的穩(wěn)固。 扭轉(zhuǎn)經(jīng)濟(jì)困難的局面， 需要改變由于原各革命根據(jù)地獨(dú)立管理和各地解放時(shí)間不同而造成的財(cái)政經(jīng)濟(jì)分散管理的局面， 集中有限資金統(tǒng)一使用， 最大限度地發(fā)揮有限財(cái)力的作用。 1950年3月， 中央人民政府發(fā)布《關(guān)于統(tǒng)一國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作的決定》， 確定實(shí)行統(tǒng)一財(cái)政收支、統(tǒng)一物資調(diào)配、統(tǒng)一現(xiàn)金管理。 統(tǒng)一財(cái)經(jīng)工作后， 除鐵路、金融系統(tǒng)由中央政府主管部門(mén)直接管理外， 對(duì)其他國(guó)有企業(yè)實(shí)行“條塊結(jié)合、分級(jí)管理”的辦法。 這里的“條”指的是上下級(jí)政府之間業(yè)務(wù)內(nèi)容相同的職能部門(mén)， 如中央政府的紡織部與地方政府的紡織廳（局）; “塊”指的是擁有各種職能部門(mén)的各級(jí)政府， 如中央人民政府、地方人民政府。 按照“條塊結(jié)合、分級(jí)管理”的辦法， 國(guó)有工業(yè)企業(yè)分為三類(lèi)： 中央所屬企業(yè)， 中央所屬委托地方代管企業(yè)， 地方所屬企業(yè)。 在商業(yè)外貿(mào)領(lǐng)域， 成立了全國(guó)性國(guó)內(nèi)外貿(mào)易專(zhuān)業(yè)公司， 這些公司在各大區(qū)、省和市設(shè)立分公司和機(jī)構(gòu)， 其投資、經(jīng)營(yíng)管理和收益歸中央所有[2] ， 而此后很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)各級(jí)國(guó)有企業(yè)被稱(chēng)為“國(guó)營(yíng)企業(yè)”， 即政府直接經(jīng)營(yíng)的企業(yè)。 這樣， 政府經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)承擔(dān)了按行業(yè)（部門(mén)）管理國(guó)民經(jīng)濟(jì)和直接管理國(guó)有企業(yè)的雙重職責(zé)[3] 。 如此建立起來(lái)的國(guó)家經(jīng)濟(jì)統(tǒng)制和政府分部門(mén)構(gòu)成了此后三十年分部門(mén)制定企業(yè)會(huì)計(jì)制度的經(jīng)濟(jì)管理體制基礎(chǔ)。

2. 最初的部門(mén)會(huì)計(jì)制度。 推行國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作的統(tǒng)一， 必須統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度。 在《關(guān)于統(tǒng)一國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作的決定》發(fā)布的同時(shí)， 中央人民政府政務(wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)于1950年3月9日發(fā)出《關(guān)于草擬統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的訓(xùn)令》（財(cái)經(jīng)計(jì)字第1033號(hào)）。 該訓(xùn)令基于《關(guān)于統(tǒng)一國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作的決定》中有關(guān)中央政府主管部門(mén)直接管理其行業(yè)國(guó)有企業(yè)的要求， 規(guī)定了企業(yè)會(huì)計(jì)制度制定的權(quán)限： “由中央各企業(yè)主管部門(mén)， 分別就所屬企業(yè)及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)草擬各單位統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度草案， 及有關(guān)的章則和賬簿、報(bào)表、單據(jù)的樣式……由財(cái)政部設(shè)置專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一加以審查”， 明確地規(guī)定了采取由中央各企業(yè)主管部門(mén)分別制定所轄行業(yè)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度的管理方式。 “中央各業(yè)務(wù)主管部門(mén)在會(huì)計(jì)事務(wù)管理中發(fā)揮著重要作用， 當(dāng)時(shí)其主要任務(wù)是根據(jù)全國(guó)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定， 結(jié)合本部門(mén)會(huì)計(jì)工作的實(shí)際， 制定適合本部門(mén)的會(huì)計(jì)制度， 推動(dòng)本部門(mén)的會(huì)計(jì)工作發(fā)展。[4]”

在財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)的統(tǒng)一部署下， 財(cái)政部于1950年4月25日成立了“會(huì)計(jì)制度審議委員會(huì)”， 負(fù)責(zé)審查國(guó)務(wù)院各部上報(bào)的會(huì)計(jì)制度。 重工業(yè)部等13個(gè)中央企業(yè)主管部門(mén)在較短的時(shí)間內(nèi)報(bào)送了各自草擬的會(huì)計(jì)制度， “會(huì)計(jì)制度審議委員會(huì)”至1950年6月20日審查批準(zhǔn)了其中9個(gè)部門(mén)的會(huì)計(jì)制度并報(bào)財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)核準(zhǔn)實(shí)施， 1951年上半年審查批準(zhǔn)了其他4個(gè)部門(mén)的會(huì)計(jì)制度。 這些會(huì)計(jì)制度是新中國(guó)最早的一批企業(yè)會(huì)計(jì)制度， 并從此形成了此后長(zhǎng)達(dá)四十余年的部門(mén)企業(yè)會(huì)計(jì)制度體系。

在“會(huì)計(jì)制度審議委員會(huì)”的統(tǒng)一指導(dǎo)和要求下， 各企業(yè)主管部門(mén)制定的會(huì)計(jì)制度在內(nèi)容、結(jié)構(gòu)上基本一致， 對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理要求也大體相當(dāng)， 各部門(mén)會(huì)計(jì)制度之間的差別不大。 以“重工業(yè)部所屬企業(yè)及經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度”為例， 該制度與其他部門(mén)會(huì)計(jì)制度相比， “比較特殊的地方”主要有： （1）為防止基本建設(shè)資金和經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)資金的混用， 將基本建設(shè)基金與經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)資金劃分兩套賬處理; （2）設(shè)置成本計(jì)算類(lèi)的“生產(chǎn)支出”科目（相當(dāng)于“生產(chǎn)成本”或“基本生產(chǎn)”科目）; （3）計(jì)算各部門(mén)發(fā)生的成本支出; （4）損益區(qū)分為“生產(chǎn)損益”與“營(yíng)業(yè)損益”; （5）折舊、大修理不直接沖減資產(chǎn)原值[5] 。 但在這之后， 隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)復(fù)雜化、部門(mén)管理習(xí)慣甚至部門(mén)利益形成， 部門(mén)會(huì)計(jì)間差異逐漸擴(kuò)大。

從這段歷史可以看到， 部門(mén)會(huì)計(jì)制度是由于新中國(guó)成立初期實(shí)行財(cái)經(jīng)統(tǒng)制， 政府業(yè)務(wù)主管部門(mén)對(duì)企業(yè)實(shí)施直接管理形成的。 部門(mén)會(huì)計(jì)體系形成后， 我國(guó)財(cái)經(jīng)管理方式幾經(jīng)調(diào)整， 但在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的大框架下一直保留政府業(yè)務(wù)主管部門(mén)對(duì)企業(yè)的直接管理權(quán)， 只不過(guò)主管部門(mén)所管轄的企業(yè)范圍、權(quán)限大小有所變化[3] ， 使得政府各業(yè)務(wù)主管部門(mén)長(zhǎng)期擁有和行使制定會(huì)計(jì)制度的權(quán)限， 部門(mén)會(huì)計(jì)制度也就長(zhǎng)期存在。

3. 部門(mén)會(huì)計(jì)制度存在的問(wèn)題及原因。 新中國(guó)成立之初建立的部門(mén)會(huì)計(jì)制度， 改變了舊中國(guó)會(huì)計(jì)落后、散亂的局面， 在國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了重大作用。 但改革開(kāi)放以后， 分部門(mén)制定企業(yè)會(huì)計(jì)制度的缺陷越來(lái)越顯露， 人們認(rèn)識(shí)到應(yīng)該放棄部門(mén)會(huì)計(jì)制度， 實(shí)行統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度。 部門(mén)會(huì)計(jì)制度的缺陷主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。 在會(huì)計(jì)制度由政府業(yè)務(wù)主管部門(mén)分頭制定的做法下， 會(huì)計(jì)制度的制定分四類(lèi)： （1）財(cái)政部會(huì)計(jì)司負(fù)責(zé)制定工業(yè)會(huì)計(jì)制度、基本建設(shè)（含對(duì)外承包）會(huì)計(jì)制度、三資企業(yè)會(huì)計(jì)制度; （2）財(cái)政部預(yù)算司負(fù)責(zé)制定預(yù)算會(huì)計(jì)制度， 農(nóng)財(cái)司負(fù)責(zé)制定農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)制度; （3）有部門(mén)特點(diǎn)但又不限于這個(gè)部門(mén)所屬企業(yè)執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度， 由財(cái)政部和相關(guān)主管部門(mén)聯(lián)合頒布， 如商業(yè)會(huì)計(jì)制度、糧食會(huì)計(jì)制度、外貿(mào)會(huì)計(jì)制度、交通會(huì)計(jì)制度等; （4）業(yè)務(wù)主管部門(mén)直屬企業(yè)的會(huì)計(jì)制度由主管部門(mén)制定， 報(bào)財(cái)政部批準(zhǔn)后發(fā)布執(zhí)行， 如銀行會(huì)計(jì)制度、保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度等[6] 。 當(dāng)時(shí)一位全國(guó)會(huì)計(jì)管理工作的負(fù)責(zé)人曾這樣描述多部門(mén)分頭制定會(huì)計(jì)制度的狀況： “現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度大約四十多種。 這四十多種制度， 從部門(mén)來(lái)講， 幾乎是一個(gè)部門(mén)就有一個(gè)會(huì)計(jì)制度， 除工業(yè)外， 同樣是搞商品流通的， 物資一個(gè)制度， 供銷(xiāo)一個(gè)制度， 糧食、外貿(mào)、供銷(xiāo)社、新華書(shū)店、醫(yī)藥商業(yè)、石油商業(yè)、煙草商業(yè)等， 分別各自有各自的會(huì)計(jì)制度。 現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度管理體系， 基本上是一個(gè)部門(mén)一個(gè)會(huì)計(jì)制度， 結(jié)果是部門(mén)與部門(mén)之間、制度與制度之間說(shuō)不上話(huà)， 部門(mén)封鎖， 不適應(yīng)改革開(kāi)放的需要， 也不符合《會(huì)計(jì)法》（指1985年公布的《會(huì)計(jì)法》）的要求。[7] ”多頭分別制定的會(huì)計(jì)制度各自注重本部門(mén)管理的需要和行業(yè)特點(diǎn)， 且因長(zhǎng)期以來(lái)不同行業(yè)企業(yè)之間缺乏明確的可供共同遵循的會(huì)計(jì)核算原則， 各種會(huì)計(jì)制度之間不可避免地存在差異， 從而使會(huì)計(jì)信息的可比性差， 不利于會(huì)計(jì)信息的使用。 以20世紀(jì)60年代簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)制度時(shí)期的情況為例， 主管商業(yè)企業(yè)的商業(yè)部和主管工業(yè)企業(yè)的財(cái)政部對(duì)所屬企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表要求分別是： 1964年商業(yè)企業(yè)需向商業(yè)部上報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表為利潤(rùn)計(jì)劃表、分行業(yè)分專(zhuān)業(yè)虧損計(jì)劃表、飲食服務(wù)企業(yè)利潤(rùn)計(jì)劃表、流動(dòng)資金計(jì)劃表和商品流通費(fèi)計(jì)劃表5種; 而1965年工業(yè)企業(yè)需向財(cái)政部上報(bào)的報(bào)表為財(cái)務(wù)成本主要指標(biāo)表、利潤(rùn)表、銷(xiāo)售商品成本表、流動(dòng)資金表、固定資產(chǎn)表、專(zhuān)用基金表6種。 在報(bào)表的格式與內(nèi)容上， 兩個(gè)部門(mén)的要求也不相同。 前財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)楊紀(jì)琬先生曾對(duì)此批評(píng)道： “分行業(yè)的會(huì)計(jì)制度（指的是1992年以前由各業(yè)務(wù)主管部門(mén)分別制定的部門(mén)會(huì)計(jì)制度）說(shuō)是統(tǒng)一， 實(shí)際上很不統(tǒng)一。[8] ”

形成部門(mén)會(huì)計(jì)制度之間差異的原因有以下幾個(gè)方面： 一是部門(mén)會(huì)計(jì)核算要遵從本部門(mén)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定。 各部門(mén)要完成所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)任務(wù)， 就要制訂相應(yīng)的財(cái)務(wù)計(jì)劃， 每個(gè)部門(mén)的會(huì)計(jì)制度無(wú)論在會(huì)計(jì)科目設(shè)置、賬務(wù)處理方法還是會(huì)計(jì)報(bào)表格式和項(xiàng)目設(shè)置上， 都要滿(mǎn)足編制和考核計(jì)劃的需要， 而各部門(mén)的財(cái)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)要求不盡相同， 這就導(dǎo)致了部門(mén)會(huì)計(jì)制度之間的差異。 二是囿于本部門(mén)的習(xí)慣做法。 各類(lèi)企業(yè)堅(jiān)持采用本部門(mén)習(xí)慣使用的記賬法、會(huì)計(jì)名詞、核算方法、報(bào)表格式等， 而不愿與其他部門(mén)的做法一致。 以記賬方法為例， 工業(yè)企業(yè)采用借貸記賬法， 商業(yè)企業(yè)采用增減記賬法， 金融機(jī)構(gòu)采用收付記賬法。 三是基于維護(hù)部門(mén)利益。 如某中央部門(mén)曾要求設(shè)立“國(guó)內(nèi)賬項(xiàng)結(jié)算” 科目單獨(dú)核算本部門(mén)范圍內(nèi)的易貨貿(mào)易業(yè)務(wù)， 單獨(dú)計(jì)算盈虧， 以盈補(bǔ)虧， 收益不計(jì)入利潤(rùn)總額。 這種維護(hù)部門(mén)利益的做法， 顯然不符合利潤(rùn)核算原則[7] 。

綜上， 在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下， 企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)由主管部門(mén)按計(jì)劃統(tǒng)一安排， 資金很少在部門(mén)之間流動(dòng)。 企業(yè)之間， 特別是跨部門(mén)的企業(yè)之間少有相互了解會(huì)計(jì)信息和進(jìn)行信息比較的需要， 會(huì)計(jì)信息按部門(mén)系統(tǒng)上報(bào)， 為部門(mén)計(jì)劃服務(wù)的做法并未對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行形成大礙。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一

廢止部門(mén)會(huì)計(jì)制度， 實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度， 提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息一致性的改革是分階段完成的。

1. 推行行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度。 財(cái)政部在1991年公布的《會(huì)計(jì)改革綱要（試行）》中， 第一次提出了改革部門(mén)會(huì)計(jì)的設(shè)想： “按照‘統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)， 分級(jí)管理原則， 改革會(huì)計(jì)管理體制。 根據(jù)《會(huì)計(jì)法》關(guān)于‘國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)管理全國(guó)的會(huì)計(jì)工作， 地方各級(jí)人民政府的財(cái)政部門(mén)管理本地區(qū)的會(huì)計(jì)工作的規(guī)定， 各級(jí)財(cái)政部門(mén)對(duì)不同所有制、不同行業(yè)的會(huì)計(jì)工作要逐步實(shí)行統(tǒng)一管理?！薄皶?huì)計(jì)核算制度改革的目標(biāo)是， 以《會(huì)計(jì)法》為依據(jù)， 按照有計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求以及宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要， 制定全國(guó)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。” 依據(jù)上述會(huì)計(jì)改革設(shè)想， 財(cái)政部于1992年11月頒布了新中國(guó)第一部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》， 并于當(dāng)年12月至次年3月先后公布了十三個(gè)行業(yè)的會(huì)計(jì)制度（可稱(chēng)之為“行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度”）， 作為《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的配套制度。

行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度在管理方式上與原來(lái)的部門(mén)會(huì)計(jì)制度有明顯不同：

就制度的數(shù)量而言， 行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度不再按照部門(mén)劃分， 而是依據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)和核算特點(diǎn)分設(shè)， 將原有的四十多個(gè)部門(mén)會(huì)計(jì)制度合并為十三個(gè)， 減少了會(huì)計(jì)制度的數(shù)量。

就制度的規(guī)范性而言， 行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定， 改變了過(guò)去部門(mén)會(huì)計(jì)制度對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)不同的會(huì)計(jì)處理、不同的解釋?zhuān)?提高了會(huì)計(jì)信息可比性。 實(shí)際上， 由于處在同樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和秉承同樣的經(jīng)濟(jì)理念、會(huì)計(jì)原理， 各部門(mén)會(huì)計(jì)制度原本有著很大的共性， 不同行業(yè)會(huì)計(jì)核算的差異并無(wú)天壤之別， 主要是在成本核算和部分資產(chǎn)的處理上不同， 沒(méi)有必要各自設(shè)置獨(dú)立成套的會(huì)計(jì)制度， 大幅度合并部門(mén)會(huì)計(jì)制度具有天然的合理性和可能性。 例如， 雖然各部門(mén)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)科目名稱(chēng)不一， 但統(tǒng)計(jì)結(jié)果表明50%以上的科目是相同的， 不同的會(huì)計(jì)科目中， 也有很大部分可以合并; 各部門(mén)會(huì)計(jì)的大多數(shù)資金占用、資金來(lái)源項(xiàng)目的劃分和核算相同或接近; 各部門(mén)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表格式也完全可以統(tǒng)一。

就會(huì)計(jì)制度的制定權(quán)限而言， 行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的制定權(quán)集中于財(cái)政部， 放棄了過(guò)去分別由主管部門(mén)制定后報(bào)財(cái)政部批準(zhǔn)的做法。 這是因?yàn)槿绻赜迷械闹贫戎贫?quán)限， “就打不破部門(mén)、所有制的界限， 行業(yè)也沒(méi)辦法重新劃分， 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)方法、會(huì)計(jì)報(bào)表還統(tǒng)一不起來(lái)， 就保證不了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的順利實(shí)施。[6] ” 實(shí)際上， 行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度還很大程度地起到了統(tǒng)一政策、避免部門(mén)利益割據(jù)的作用。

2. 實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度。 1992年黨的十四大提出： “我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)是建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制”， “要使市場(chǎng)在社會(huì)主義國(guó)家宏觀調(diào)控下對(duì)資源配置起基礎(chǔ)性作用?！?20世紀(jì)90年代中期以后， 社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了新的變化， 越來(lái)越多的企業(yè)實(shí)施跨地區(qū)、跨行業(yè)的多元化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略， 新興經(jīng)濟(jì)體逐步興起; 社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)， 特別是非國(guó)有經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)迅猛發(fā)展， 初步形成了以國(guó)有經(jīng)濟(jì)為主導(dǎo)、多種經(jīng)濟(jì)成分并存的格局①; 我國(guó)成為國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員和加入世界貿(mào)易組織進(jìn)程的提速， 使得與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的協(xié)調(diào)更為急迫。

1992年實(shí)行行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度后， 原有的會(huì)計(jì)信息缺乏統(tǒng)一性的矛盾沒(méi)有完全消失， 與新形勢(shì)的要求仍存在差距。 具體表現(xiàn)在： 其一， 除了行業(yè)會(huì)計(jì)制度， 還同時(shí)存在股份公司會(huì)計(jì)制度、外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度、個(gè)體工商戶(hù)會(huì)計(jì)制度、資產(chǎn)管理公司會(huì)計(jì)制度、保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度等多種企業(yè)會(huì)計(jì)制度， 不同會(huì)計(jì)制度所規(guī)定的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有差別， 各企業(yè)執(zhí)行不同會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)信息缺乏可比性的情況仍然存在。 其二， 分行業(yè)的會(huì)計(jì)制度仍無(wú)法滿(mǎn)足企業(yè)多元化經(jīng)營(yíng)的需要。 如果一個(gè)企業(yè)集團(tuán)既生產(chǎn)和銷(xiāo)售產(chǎn)品， 又從事旅游、飲食服務(wù)， 甚至進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)， 就要同時(shí)執(zhí)行幾種行業(yè)會(huì)計(jì)制度， 不便于對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、考核， 也給企業(yè)編制合并報(bào)表增加了難度。 其三， 不能滿(mǎn)足不斷涌現(xiàn)的新興企業(yè)的需要。 無(wú)論怎樣劃分， 行業(yè)類(lèi)別總是難以覆蓋所有的企業(yè)類(lèi)型， 比如網(wǎng)絡(luò)公司、軟件公司、高科技企業(yè)等新興經(jīng)濟(jì)體就難以套用某種行業(yè)會(huì)計(jì)制度。 其四， 經(jīng)濟(jì)貿(mào)易日益國(guó)際化、資本國(guó)際流動(dòng)， 特別是我國(guó)成為國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員和爭(zhēng)取加入世界貿(mào)易組織， 需要我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)則與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)相互協(xié)調(diào)， 而多樣、各異的行業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度難以與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)接。

為了適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展， 先后兩次修訂的《會(huì)計(jì)法》（1993年和1999年）、中共中央《關(guān)于國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問(wèn)題的決定》（1999年）、國(guó)務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》（2000年）、原國(guó)家經(jīng)貿(mào)委發(fā)布的《國(guó)有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強(qiáng)管理基本規(guī)范（試行）》（2000年）等法規(guī)和政策文件一再?gòu)?qiáng)調(diào)建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度， 要求企業(yè)提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)信息。

2000年12月29日， 財(cái)政部發(fā)布了各行業(yè)統(tǒng)一的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。 這一會(huì)計(jì)制度最大的特點(diǎn)是突出了統(tǒng)一性， 除了金融、保險(xiǎn)企業(yè)和小規(guī)模企業(yè)， 不再區(qū)分行業(yè)， 所有企業(yè)一律執(zhí)行新的企業(yè)會(huì)計(jì)制度。 對(duì)各行業(yè)核算的特殊需要， 采取出臺(tái)體現(xiàn)行業(yè)特點(diǎn)的具體會(huì)計(jì)核算辦法及少量特殊行業(yè)會(huì)計(jì)制度予以解決。

統(tǒng)一的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》頒布后， 在我國(guó)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展并日益融入世界經(jīng)濟(jì)一體化的新形勢(shì)下， 2006年財(cái)政部頒布了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。 2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是一套完整的準(zhǔn)則體系， 包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則應(yīng)用指南、準(zhǔn)則解釋。 具體準(zhǔn)則又分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、報(bào)告類(lèi)準(zhǔn)則三類(lèi)： 一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則規(guī)范企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)的核算; 報(bào)告類(lèi)準(zhǔn)則規(guī)范財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào); 特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則規(guī)范特殊業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的業(yè)務(wù)核算， 如“石油天然氣開(kāi)采”“生物資產(chǎn)”等。 這種強(qiáng)調(diào)統(tǒng)一和兼顧特殊核算需要的企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范模式一直執(zhí)行至今， 這也是很多國(guó)家處理會(huì)計(jì)規(guī)范統(tǒng)一性和特殊性關(guān)系所通用的。

2006年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)行， 以國(guó)際通行的方式結(jié)束了我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)企業(yè)會(huì)計(jì)制度多種多樣、會(huì)計(jì)信息缺乏可比性的局面， 最終完成了企業(yè)會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一。

三、歷史的結(jié)論與啟示

1. 統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度， 提高會(huì)計(jì)信息可比性是會(huì)計(jì)發(fā)展的大勢(shì)所趨。 可比性是國(guó)際公認(rèn)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求， 指的是能夠通過(guò)會(huì)計(jì)信息對(duì)不同企業(yè)或同一企業(yè)不同時(shí)期的狀況做出比較， 其目的在于為投資者的決策提供幫助。 多年來(lái)， 各界一直重視會(huì)計(jì)信息的可比性， 這是因?yàn)橐坏┦タ杀刃裕?會(huì)計(jì)信息便失去了經(jīng)濟(jì)衡量的作用。 美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)曾這樣說(shuō)明會(huì)計(jì)信息可比性的必要性： “有關(guān)一家企業(yè)的信息， 倘能與另一家企業(yè)的類(lèi)似信息相比較， 倘能與本企業(yè)其他期間的類(lèi)似信息相比較， 其有用性將大大提高……因采用的會(huì)計(jì)方法不同而造成的在企業(yè)之間進(jìn)行財(cái)務(wù)比較的困難， 是許多年來(lái)人們認(rèn)為需要建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要理由。[9] ” 世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)不將可比性作為最重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)之一， 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則長(zhǎng)期致力于各國(guó)的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)并努力建立為國(guó)際社會(huì)所接受的核心準(zhǔn)則， 最根本的目的就是提高會(huì)計(jì)信息的可比性。 當(dāng)前， 盡管存在單邊主義、封閉對(duì)抗的噪音， 但貿(mào)易和資本壁壘遭到大多數(shù)人的唾棄， 多邊主義和國(guó)際合作仍然是主流， 提高會(huì)計(jì)信息可比性， 統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度依然是世界會(huì)計(jì)發(fā)展的大趨勢(shì)。

2. 轉(zhuǎn)變政府職能是實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的必備前提和基本條件。 新中國(guó)會(huì)計(jì)史上的部門(mén)會(huì)計(jì)制度既然是由于政府業(yè)務(wù)主管部門(mén)對(duì)企業(yè)的直接管理而形成的， 那么就應(yīng)該從根源上， 即通過(guò)政府職能的轉(zhuǎn)變和政府機(jī)構(gòu)的改革探尋廢除部門(mén)會(huì)計(jì)制度， 實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的原因。

政府職能是國(guó)家行政機(jī)關(guān)承擔(dān)的職責(zé)和負(fù)有的功能。 政府職能包括政治職能、經(jīng)濟(jì)職能、文化職能、社會(huì)公共服務(wù)職能、運(yùn)行職能等， 本文的分析只涉及其中的經(jīng)濟(jì)職能。 政府職能轉(zhuǎn)變是指國(guó)家行政機(jī)關(guān)對(duì)其擔(dān)負(fù)的職責(zé)和負(fù)有的功能的轉(zhuǎn)移與變化。 政府職能是根據(jù)國(guó)家和社會(huì)需要形成的， 各時(shí)期不同的國(guó)家和社會(huì)需要， 形成了不同的政府職能。 在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下， 政府是“全能型”的， 其職能是對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的全面管理， 包括對(duì)企業(yè)全方位的直接管理。 放棄計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制后， 政府職能必然發(fā)生轉(zhuǎn)變。 通過(guò)艱辛的理論和實(shí)踐探索， 人們逐漸認(rèn)識(shí)到轉(zhuǎn)變政府職能的目的是提高國(guó)家治理能力， 核心是處理好政府和市場(chǎng)的關(guān)系， 使市場(chǎng)在資源配置中起決定性作用和更好地發(fā)揮政府作用。 轉(zhuǎn)變政府職能， “實(shí)質(zhì)上要解決的是政府應(yīng)該做什么、不應(yīng)該做什么， 重點(diǎn)是政府、市場(chǎng)、社會(huì)的關(guān)系， 即哪些事該由市場(chǎng)、社會(huì)、政府各自分擔(dān)， 哪些事應(yīng)該由三者共同承擔(dān)。[10] ” 轉(zhuǎn)變政府職能先要改革政府機(jī)構(gòu)， 這是因?yàn)檎畽C(jī)構(gòu)是政府職能的載體， 政府是通過(guò)其機(jī)構(gòu)的工作實(shí)現(xiàn)職能、發(fā)揮作用的。 新中國(guó)成立以來(lái)， 為了適應(yīng)不斷變化的形勢(shì)要求， 促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步， 進(jìn)行過(guò)多次政府機(jī)構(gòu)改革， 不同的機(jī)構(gòu)改革對(duì)會(huì)計(jì)制度的制定有著不同的影響。

自新中國(guó)成立到20世紀(jì)80年代中期， 分別于1958年、1959年、1960年和1982年進(jìn)行過(guò)四次政府機(jī)構(gòu)改革。 這些改革以精簡(jiǎn)機(jī)構(gòu)和人員為特征和目標(biāo)， 主要是改變由于權(quán)力收放導(dǎo)致的政府機(jī)構(gòu)循環(huán)反復(fù)的數(shù)量增長(zhǎng)， 沒(méi)有涉及政府職能轉(zhuǎn)變， 一直保持各業(yè)務(wù)主管部門(mén)對(duì)企業(yè)的直接管理， 所以對(duì)會(huì)計(jì)制度的制定基本沒(méi)有影響。

黨的十三大報(bào)告（1987年）中使用了“轉(zhuǎn)變職能”一詞。 1988年進(jìn)行的政府機(jī)構(gòu)改革中， 第一次提出了“轉(zhuǎn)變政府職能是機(jī)構(gòu)改革的關(guān)鍵”， 力圖強(qiáng)化政府的宏觀經(jīng)濟(jì)管理職能， 淡化其微觀管理職能， 將政府部門(mén)從對(duì)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)的直接管理為主轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接管理為主， 但后來(lái)由于一系列原因， 預(yù)期的改革被部分?jǐn)R置， 對(duì)會(huì)計(jì)制度的制定亦無(wú)影響。

1992年， 黨的十四大提出建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的目標(biāo)， 這一目標(biāo)的確立奠定了以后很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)政府職能轉(zhuǎn)變的總基調(diào)。 按照十四大的戰(zhàn)略部署， 1993年實(shí)行的又一輪政府機(jī)構(gòu)改革圍繞適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求， 首次將“適應(yīng)建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的需要”作為機(jī)構(gòu)改革目標(biāo)。 但由于多種原因， 改革之后專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)合并、撤銷(xiāo)的少， 保留、增加的多， 被稱(chēng)作是一次“目的清楚、目標(biāo)不明確”的機(jī)構(gòu)改革。 這次機(jī)構(gòu)改革與推行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和行業(yè)性統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度同時(shí)進(jìn)行， 是企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革的行政管理體制背景。 當(dāng)時(shí)已經(jīng)有了統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的設(shè)想②， 但終究沒(méi)能把分散的部門(mén)會(huì)計(jì)制度全部統(tǒng)一起來(lái)， 而是保留了13個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度。 為什么在意識(shí)到了分部門(mén)制定會(huì)計(jì)制度的弊端之后， 仍然不能即刻將分散的企業(yè)會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一起來(lái)呢？ 財(cái)政部會(huì)計(jì)司原負(fù)責(zé)人曾做過(guò)這樣的解釋?zhuān)?“行業(yè)會(huì)計(jì)制度是在40多個(gè)部門(mén)制度的基礎(chǔ)上合并后形成的， 向著會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一管理邁出了可喜的一步。 如果會(huì)計(jì)改革不分行業(yè)制定會(huì)計(jì)制度， 很難統(tǒng)一。 因?yàn)槲覀兪怯?jì)劃經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)， 部門(mén)多， 這么大的面， 各主管部門(mén)還需要對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行宏觀管理， 這樣一來(lái)， 制定大行業(yè)會(huì)計(jì)制度是唯一選擇， 所以， 改革的基本思路就是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之下制定行業(yè)會(huì)計(jì)制度?！?這道出了當(dāng)時(shí)尚不能做到企業(yè)會(huì)計(jì)制度完全統(tǒng)一的原因， 即各主管部門(mén)在繼續(xù)履行行政管理職責(zé)， 依舊負(fù)有對(duì)行業(yè)內(nèi)企業(yè)進(jìn)行宏觀管理的責(zé)任， 仍要求單獨(dú)獲取部門(mén)會(huì)計(jì)信息， 因此只能保留分行業(yè)會(huì)計(jì)制度。

1998年進(jìn)行的新一輪國(guó)務(wù)院政府機(jī)構(gòu)改革， 是一次具有特殊意義的改革。 這次改革根據(jù)黨的十五大報(bào)告（1997年）提出的“轉(zhuǎn)變政府職能要把企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)交給企業(yè)”的要求， 以推進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展為目的， 以盡快結(jié)束專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)部門(mén)直接管理企業(yè)的體制為目標(biāo)， 其歷史性進(jìn)步是推動(dòng)了政府職能轉(zhuǎn)變的重大進(jìn)展。 這次機(jī)構(gòu)改革的方案說(shuō)明分析了當(dāng)時(shí)政府機(jī)構(gòu)設(shè)置的問(wèn)題， 指出： “現(xiàn)有政府機(jī)構(gòu)設(shè)置的基本框架， 是在實(shí)施計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的條件下逐步形成的。 突出的弊端是政企不分， 政府直接干預(yù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)， 不能形成科學(xué)決策的投資體制， 容易造成責(zé)任不清和決策失誤， 難以發(fā)揮市場(chǎng)在資源配置中的基礎(chǔ)作用。 政企不分必然導(dǎo)致政府包攬屬于企業(yè)的事務(wù)， 大量設(shè)置專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)……經(jīng)過(guò)20年來(lái)的改革開(kāi)放， 以公有制為主體、多種經(jīng)濟(jì)成分共同發(fā)展的格局已經(jīng)展開(kāi)， 國(guó)有經(jīng)濟(jì)的規(guī)模日益擴(kuò)大， 企業(yè)組織形式和經(jīng)營(yíng)方式發(fā)生了很大變化， 通過(guò)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)部門(mén)直接管理企業(yè)的體制， 已經(jīng)越來(lái)越不適應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。 ”該方案把“按照發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求， 轉(zhuǎn)變政府職能， 實(shí)現(xiàn)政企分開(kāi)。 要把政府職能切實(shí)轉(zhuǎn)變到宏觀調(diào)控、社會(huì)管理和公共服務(wù)方面來(lái)， 把生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的權(quán)力真正交給企業(yè)”列在了機(jī)構(gòu)改革原則的第一位， 并將“專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)都要實(shí)行政企分開(kāi)， 切實(shí)轉(zhuǎn)變職能， 不再直接管理企業(yè)”作為國(guó)務(wù)院專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)改革的首要措施。 這次機(jī)構(gòu)改革撤銷(xiāo)了幾乎所有的專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)部門(mén)， 從根本上斷絕了政府部門(mén)對(duì)企業(yè)的直接管理， 為2000年實(shí)行的統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度奠定了必備的經(jīng)濟(jì)管理體制基礎(chǔ)， 使統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的改革取得了成功。 如果沒(méi)有這次大力度的政府機(jī)構(gòu)改革， 沒(méi)有對(duì)專(zhuān)業(yè)經(jīng)濟(jì)部門(mén)的大規(guī)模撤銷(xiāo)和廢止這些部門(mén)對(duì)企業(yè)的直接管理， 不可能實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度， 也不可能形成2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系， 更無(wú)法實(shí)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一。 轉(zhuǎn)變政府職能是實(shí)行統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度的必備前提和基本條件。

以上對(duì)我國(guó)行業(yè)會(huì)計(jì)制度發(fā)展變化過(guò)程的梳理與分析可以帶來(lái)一些啟示， 這些啟示有利于對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展與改革的理性認(rèn)識(shí)。 第一， 會(huì)計(jì)是在一定社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下生存和發(fā)展的， 脫離了特定的社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境談會(huì)計(jì)， 不可能對(duì)會(huì)計(jì)有完整的認(rèn)識(shí); 脫離了特定社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的會(huì)計(jì)改革， 一定不會(huì)成功。 第二， 會(huì)計(jì)改革是一項(xiàng)系統(tǒng)工程， 不是哪幾個(gè)人、哪幾個(gè)部門(mén)能夠獨(dú)立完成的， 需要各方面的配合， 只有多方協(xié)調(diào)、形成合力， 才可能取得進(jìn)展。 第三， 會(huì)計(jì)改革要具備一定的條件與時(shí)機(jī)， 有時(shí)甚至需要必要的等待， 一蹴而就的情況很少; 條件不具備、時(shí)機(jī)不成熟， 會(huì)計(jì)改革就難以推進(jìn)。

【 注 釋 】

① 據(jù)統(tǒng)計(jì)資料顯示，1999年我國(guó)民營(yíng)企業(yè)創(chuàng)造的產(chǎn)值已占國(guó)民經(jīng)濟(jì)總產(chǎn)值的48%， 1995 ～ 1999年國(guó)有企業(yè)1300萬(wàn)下崗職工中的近1200萬(wàn)人在民營(yíng)企業(yè)中就業(yè)，民營(yíng)企業(yè)已成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的重要力量。

② 如1991年《會(huì)計(jì)改革綱要（試行）》、1993年12月修訂的《會(huì)計(jì)法》均提出了統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的要求。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

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[2] 武力.中華人民共和國(guó)經(jīng)濟(jì)史[M].北京：中國(guó)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)出版社，2009：71 ～ 86.

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[4] 中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì).中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究叢書(shū)：會(huì)計(jì)史專(zhuān)題（2000）[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2000：3.

[5] 祁田.介紹中央重工業(yè)部所屬企業(yè)及經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度[ J].新會(huì)計(jì)，1952（2）：3 ～ 10.

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[9] 美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)著.婁爾行譯.論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992：86.

[10] 習(xí)近平.十八屆二中全會(huì)第二次全體會(huì)議上的講話(huà) 習(xí)近平同志《論堅(jiān)持全面深化改革》主要篇目[EB/OL].新華網(wǎng)，2018-12-29.