水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別及應(yīng)對(duì)策略

劉俊萍 沈真戀

摘 要：近日，證監(jiān)會(huì)對(duì)獐子島財(cái)務(wù)舞弊案的調(diào)查塵埃落定。水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)屬于農(nóng)林牧漁業(yè)中最為特殊的一類(lèi)企業(yè)，擁有大量的消耗性生物資產(chǎn)，不僅給企業(yè)造成存貨管理上的困難，而且也給審計(jì)師帶來(lái)極大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。獐子島自上市以來(lái)發(fā)生了4次扇貝集體死亡或逃亡事件，給市場(chǎng)留下了諸多疑問(wèn)。聚焦此案中的審計(jì)問(wèn)題，采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路，剖析注冊(cè)會(huì)計(jì)師在風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方面存在的問(wèn)題，提出注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)的特有風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，實(shí)施充分的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，重視專(zhuān)家和信息技術(shù)在審計(jì)證據(jù)評(píng)價(jià)中的作用。

關(guān)鍵詞：水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè);審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);識(shí)別;應(yīng)對(duì)策略

中圖分類(lèi)號(hào)：F239? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2021）12-0062-03

水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)屬于農(nóng)林牧漁業(yè)中最為特殊的一類(lèi)企業(yè)，擁有大量的消耗性生物資產(chǎn)，不僅給企業(yè)造成存貨管理上的困難，而且也給審計(jì)師帶來(lái)極大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。獐子島自上市以來(lái)上演了4次扇貝集體死亡或逃亡事件，給市場(chǎng)留下了諸多疑問(wèn)。經(jīng)過(guò)兩年多的調(diào)查，2020年6月23日，證監(jiān)會(huì)對(duì)獐子島下發(fā)了最終的行政處罰決定書(shū)，獐子島財(cái)務(wù)舞弊案大白于天下。經(jīng)查實(shí)，獐子島通過(guò)虛減營(yíng)業(yè)成本和營(yíng)業(yè)外支出，2016 年度虛增利潤(rùn)1.31億元，虛增利潤(rùn)占當(dāng)期利潤(rùn)總額的 158.11%;通過(guò)虛增營(yíng)業(yè)成本、虛增營(yíng)業(yè)外支出和虛增資產(chǎn)減值損失，獐子島 2017年度虛減利潤(rùn)2.79億元，占當(dāng)期披露利潤(rùn)總額的 38.57%。獐子島通過(guò)反復(fù)操弄成本結(jié)轉(zhuǎn)，改變企業(yè)的收益趨勢(shì)，誤導(dǎo)廣大投資者決策，而給獐子島連續(xù)多年審計(jì)的大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所卻沒(méi)有發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假的蛛絲馬跡。大華所2016年出具的是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，2017年出具的是保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，但是保留意見(jiàn)的理由并沒(méi)有涉及獐子島操縱成本結(jié)轉(zhuǎn)的問(wèn)題。人們不禁要問(wèn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師為什么沒(méi)有發(fā)現(xiàn)獐子島的財(cái)務(wù)造假？本文以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路分析獐子島案件，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師防范水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)。

一、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)作為工作主線，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的前提和基礎(chǔ)，如果按照準(zhǔn)則的要求實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，獐子島的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)不難識(shí)別。

（一）報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

本案中，這類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于以下幾個(gè)方面。

1.公司面臨著退市危機(jī)。2014年獐子島虧損11.95億元，2015年雖然同比有減虧跡象，但是虧損金額依然高達(dá)2.45億元。在連虧兩年之后，公司股票被實(shí)施退市風(fēng)險(xiǎn)警示，公司管理層面臨著嚴(yán)峻的保殼壓力。2016年首季度公司業(yè)績(jī)慘淡，持續(xù)虧損，再加上公司高管頻繁的人事變動(dòng)，保殼十分艱難，如果2016年不能扭虧為盈，公司股票將被暫停上市。在這種情況下，公司管理層粉飾報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)非常大。

2.公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理導(dǎo)致的公司治理風(fēng)險(xiǎn)。獐子島是由集體企業(yè)改制而成，上市十多年來(lái)，前三大股東均是當(dāng)?shù)氐募w企業(yè)，截至2015年12月31日合計(jì)持有59.82%的股權(quán)。公司董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理吳厚剛雖然僅持股5.49%，排名第四大股東，但是因上面的大股東不管事而成為企業(yè)的實(shí)際控制人，他自公司上市伊始即擔(dān)任公司“一把手”，在公司擁有無(wú)上的權(quán)威，其哥哥弟弟等親屬均在上市公司擔(dān)任要職，獐子島因此帶有濃厚的家族企業(yè)的色彩。在獐子島，所有者缺位，內(nèi)部人控制，所有者不能對(duì)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行有效的監(jiān)督和制約，經(jīng)營(yíng)者利用公司為個(gè)人謀取私利的風(fēng)險(xiǎn)大大增加，這必然會(huì)傳導(dǎo)到財(cái)務(wù)報(bào)表上，增加報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。

3.公司所屬行業(yè)特有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。獐子島屬于農(nóng)業(yè)企業(yè)，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)受到自然環(huán)境和氣候條件的影響很大，一旦遭受自然災(zāi)害，很可能損失慘重。獐子島的主要產(chǎn)品蝦夷扇貝養(yǎng)殖在開(kāi)放的海域，生產(chǎn)周期2—3年，生產(chǎn)過(guò)程不可控因素很多。除此之外，獐子島還面臨著產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)、食品安全風(fēng)險(xiǎn)、政策變化風(fēng)險(xiǎn)等，總之企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)很大，再加上農(nóng)業(yè)類(lèi)企業(yè)行業(yè)利潤(rùn)率比較低，自身抗風(fēng)險(xiǎn)能力弱，在業(yè)績(jī)不佳的情況下管理層操縱盈余的動(dòng)機(jī)較強(qiáng)烈。

（二）認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

獐子島的存貨占總資產(chǎn)的比重較大，在2014年扇貝“跑路”之前這一比例在50%左右，由于此后公司對(duì)存貨多次計(jì)提大額減值，這一比例有所下降，但是也超過(guò)30%。獐子島的消耗性生物資產(chǎn)是存貨的主要種類(lèi)，占比很高，在2013—2016年占比都超過(guò)60%。從2010年開(kāi)始，獐子島的生產(chǎn)模式從傳統(tǒng)浮筏扇貝養(yǎng)殖向大規(guī)模深水海區(qū)底播養(yǎng)殖轉(zhuǎn)變。蝦夷扇貝播種到海底后，在約3年的生長(zhǎng)周期里自然生長(zhǎng)，底播蝦夷扇貝的成長(zhǎng)受水深、水溫、冷水團(tuán)、底質(zhì)、洋流等自然環(huán)境及餌料、敵害、海洋容量等生態(tài)環(huán)境影響較大，期末存貨減值風(fēng)險(xiǎn)非常高。又因存貨存放地點(diǎn)的特殊性，難以直接觀察存貨的數(shù)量和質(zhì)量，存貨的難以核實(shí)給企業(yè)財(cái)務(wù)造假提供了可以利用的手段。期末存貨的存在認(rèn)定、完整性認(rèn)定、計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定以及高度相關(guān)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本都存在較大的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

基于以上分析，獐子島的財(cái)務(wù)報(bào)表在報(bào)表層存在較大的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在認(rèn)定層次需要特別關(guān)注存貨的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

二、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略

（一）報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略

按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，針對(duì)識(shí)別出來(lái)的報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取總體應(yīng)對(duì)措施，主要包括強(qiáng)調(diào)職業(yè)懷疑態(tài)度、利用專(zhuān)家的工作、提供更多的督導(dǎo)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)融入更多的不可預(yù)見(jiàn)性。

1.對(duì)公司不正常的跡象保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度。早在2014年10月，獐子島就發(fā)生了震驚資本市場(chǎng)的“黑天鵝”事件，在春季抽測(cè)中還顯示一切正常的上百萬(wàn)畝蝦夷扇貝突然遭遇冷水團(tuán)而絕收或減產(chǎn)，此事導(dǎo)致獐子島前三季度巨虧8億元，并使得2014年全年虧損11.89億元。此次事件引發(fā)了市場(chǎng)的廣泛質(zhì)疑，監(jiān)管部門(mén)也進(jìn)行了調(diào)查，當(dāng)年12月大連證監(jiān)局對(duì)獐子島下發(fā)了行政監(jiān)管決定書(shū)，指出其內(nèi)控存在重大缺陷。2016年1月媒體上刊登了一篇《2000人實(shí)名舉報(bào)稱(chēng)獐子島“冷水團(tuán)”系彌天大謊》的文章，質(zhì)疑公司2014年存貨核銷(xiāo)系虛假陳述，此事也招致深交所對(duì)獐子島下發(fā)關(guān)注函。到了2018年1月，獐子島再度公告稱(chēng)因生物餌料短缺和水溫異常導(dǎo)致蝦夷扇貝饑餓而亡，預(yù)計(jì)2017年業(yè)績(jī)由盈利0.9億～1.1億元變?yōu)樘潛p5.3億～7.2億元。種種不正常的跡象表明獐子島與生物資產(chǎn)相關(guān)的存貨、成本重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獲取和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的時(shí)候應(yīng)該持有更加謹(jǐn)慎的態(tài)度。

2.聘請(qǐng)專(zhuān)家參與存貨的監(jiān)盤(pán)。截至2019年底，在A股上市公司中僅有9家漁業(yè)公司，屬于小眾行業(yè)，大多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此行業(yè)缺乏經(jīng)驗(yàn)。再加上水產(chǎn)養(yǎng)殖活動(dòng)專(zhuān)業(yè)性、技術(shù)性很強(qiáng)，以注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)儲(chǔ)備很難對(duì)企業(yè)的水下存貨做出獨(dú)立的判斷。因此，聘請(qǐng)專(zhuān)家參與有關(guān)的審計(jì)程序非常必要。從獐子島發(fā)布的底播蝦夷扇貝2017年終盤(pán)點(diǎn)情況的公告和大華所對(duì)深交所問(wèn)詢函的回復(fù)可知，參與2017年終存貨盤(pán)點(diǎn)的人員包括盤(pán)點(diǎn)船只的船長(zhǎng)及船上作業(yè)人員、公司養(yǎng)殖業(yè)務(wù)的相關(guān)負(fù)責(zé)人、財(cái)務(wù)人員，大華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)盤(pán)人員，海洋產(chǎn)業(yè)專(zhuān)家，但是此海洋產(chǎn)業(yè)專(zhuān)家乃獐子島聘請(qǐng)，專(zhuān)家的獨(dú)立性、資格、經(jīng)驗(yàn)都存在疑問(wèn)。

（二）認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)策略

針對(duì)識(shí)別的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。

1.對(duì)關(guān)鍵的控制點(diǎn)進(jìn)行控制測(cè)試。前已述及，由于獐子島存貨的特殊性，監(jiān)盤(pán)程序難以摸清期末海底存貨的余額，通過(guò)一兩百個(gè)點(diǎn)位來(lái)推測(cè)上百萬(wàn)畝的海域抽樣誤差比較大。這時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分了解和評(píng)價(jià)公司的存貨內(nèi)控制度，這是保障期末蝦夷扇貝余額真實(shí)可靠的前提。獐子島養(yǎng)殖蝦夷扇貝活動(dòng)的關(guān)鍵控制點(diǎn)有以下幾個(gè)環(huán)節(jié)：底播投苗、春秋兩季的抽測(cè)和年終的盤(pán)點(diǎn)。只要前面環(huán)節(jié)有水分，期末存貨核銷(xiāo)或者減值金額的可靠性就會(huì)大大降低。前面的控制活動(dòng)僅僅發(fā)生在特定的時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有在控制活動(dòng)發(fā)生時(shí)進(jìn)行控制測(cè)試才能獲取可靠的證據(jù)。大華所2011年開(kāi)始對(duì)獐子島進(jìn)行連續(xù)審計(jì)，完全有條件在關(guān)鍵控制活動(dòng)發(fā)生時(shí)進(jìn)行實(shí)地觀察和詢問(wèn)，但是我們從獐子島披露的開(kāi)展春秋兩季底播蝦夷扇貝抽測(cè)公告等文件中都未發(fā)現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與的影子。

2.實(shí)施恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤(pán)程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)一個(gè)有效措施是增加進(jìn)一步審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性。在對(duì)獐子島底播蝦夷扇貝進(jìn)行監(jiān)盤(pán)的過(guò)程中，抽測(cè)點(diǎn)位、抽測(cè)數(shù)量、抽測(cè)時(shí)間完全由獐子島決定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并沒(méi)有決定權(quán)。而且在茫茫的大海上，測(cè)量船是否達(dá)到預(yù)定位置令缺少航海定位知識(shí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也無(wú)從判斷，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師臨時(shí)要求增加抽測(cè)點(diǎn)位，也可能被帶往錯(cuò)誤的地點(diǎn)。在證監(jiān)會(huì)后來(lái)的調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，盤(pán)點(diǎn)船只的實(shí)際作業(yè)區(qū)域和根據(jù)抽測(cè)點(diǎn)位確定的核銷(xiāo)或減值區(qū)域存在較大的差異，這正說(shuō)明了注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能核實(shí)盤(pán)點(diǎn)船只的作業(yè)位置，在監(jiān)盤(pán)過(guò)程中實(shí)際上是被獐子島牽著鼻子走。解決監(jiān)盤(pán)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵是事務(wù)所要聘請(qǐng)獨(dú)立的具有豐富海洋產(chǎn)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的專(zhuān)家，事先對(duì)抽查點(diǎn)位置和數(shù)量的合理性進(jìn)行評(píng)估，對(duì)抽查點(diǎn)位置進(jìn)行核實(shí)，對(duì)捕撈上來(lái)的存貨的計(jì)量進(jìn)行監(jiān)督，這樣才能保證監(jiān)盤(pán)結(jié)果的可信度。

3.利用信息技術(shù)核實(shí)審計(jì)證據(jù)。此次證監(jiān)會(huì)能夠查實(shí)獐子島的財(cái)務(wù)造假，關(guān)鍵證據(jù)來(lái)自于獐子島采捕船只上安裝的北斗導(dǎo)航定位數(shù)據(jù)。證監(jiān)會(huì)委托了兩家第三方機(jī)構(gòu)進(jìn)行相關(guān)的數(shù)據(jù)分析和測(cè)算工作。經(jīng)過(guò)逐月對(duì)比采捕軌跡覆蓋區(qū)域與獐子島公司賬面結(jié)轉(zhuǎn)區(qū)域，發(fā)現(xiàn)二者之間不存在任何對(duì)應(yīng)關(guān)系，這為認(rèn)定獐子島成本結(jié)轉(zhuǎn)造假提供了有力的證據(jù)。雖然受到成本的制約，事務(wù)所不能直接借用證監(jiān)會(huì)的調(diào)查手段，但是其采用的調(diào)查技術(shù)值得借鑒。近年來(lái)，隨著“大智移云”的發(fā)展，現(xiàn)代信息技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用日益廣泛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要更多的學(xué)習(xí)和利用現(xiàn)代信息技術(shù)。比如說(shuō)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在隨船監(jiān)盤(pán)的時(shí)候，可以利用手機(jī)里的有關(guān)APP獲得船只的定位信息。雖然不能對(duì)船只的航行數(shù)據(jù)進(jìn)行全面分析，但是可以采用抽樣的方式，把采捕船只的作業(yè)位置和公司提供的采捕區(qū)域信息送第三方機(jī)構(gòu)進(jìn)行核對(duì)。

結(jié)語(yǔ)

水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)因其存貨的特殊性，會(huì)給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)很高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。但是，這類(lèi)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)并非不可控，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵是注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持職業(yè)懷疑態(tài)度，認(rèn)真執(zhí)行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序，做好充分的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，根據(jù)識(shí)別出來(lái)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序。近年來(lái)，隨著“大智移云”的發(fā)展，現(xiàn)代信息技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用日益廣泛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要更多的學(xué)習(xí)和利用現(xiàn)代信息技術(shù)。針對(duì)特殊類(lèi)型的存貨，要聘請(qǐng)專(zhuān)家參與重要的審計(jì)程序，同時(shí)要充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)核實(shí)評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)，提高證據(jù)的可靠性。解決監(jiān)盤(pán)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵是事務(wù)所要聘請(qǐng)獨(dú)立的具有豐富海洋產(chǎn)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的專(zhuān)家，事先對(duì)抽查點(diǎn)位置和數(shù)量的合理性進(jìn)行評(píng)估，對(duì)抽查點(diǎn)位置進(jìn)行核實(shí)，對(duì)捕撈上來(lái)的存貨的計(jì)量進(jìn)行監(jiān)督，這樣才能保證監(jiān)盤(pán)結(jié)果的可信度。本文以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路分析獐子島案件，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師防范水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)。

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[3]? 柴芳云，陳燕麗.風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制研究——以獐子島為例[J].會(huì)計(jì)之友，2016，（24）：13-17.

[4]? 周夏薇，朱青.水產(chǎn)養(yǎng)殖企業(yè)消耗性生物資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對(duì)——以獐子島事件為例[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2020，（2）：189-191.

[5]? 胡潔如，甘遠(yuǎn)平，上官鳴.基于獐子島事件的農(nóng)業(yè)類(lèi)上市公司內(nèi)部控制思考[J].中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2020，（2）：68-70.

Abstract：Recently，the investigation of Zhangzidao financial fraud case by China Securities Regulatory Commission has been settled.Aquaculture enterprises belong to the most special type of enterprises in agriculture，forestry，animal husbandry and fishery.They have a large number of expendable biological assets，which not only makes inventory management difficult for enterprises，but also brings great audit risk to auditors.Since Zhangzidao was listed on the stock market，there have been four incidents of scallop collective death or escape，leaving many doubts for the market.Focusing on the audit problems in this case，this paper adopts the risk oriented audit idea to analyze the problems existing in the risk identification and response of certified public accountants

Key words：aquaculture enterprises;audit risk;distinguish;coping strategies

[責(zé)任編輯 文 峰]