畜牧業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露探究

曾雄旺 胡鵬 廖蕊

【摘 要】 畜牧業(yè)污染治理與穩(wěn)產(chǎn)保供融合發(fā)展是當前亟待解決的重要課題，環(huán)境會計對此要有擔當。文章基于滬深12家畜牧業(yè)上市公司2016—2019年的年度報告和社會責任報告，首先從披露方式、披露內容、披露意愿等方面探究了畜牧業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露狀況，其次剖析了披露形式不規(guī)范、披露內容不盡豐富、披露時間不夠及時、披露內容可靠性有待進一步鑒證等問題，最后提出了健全環(huán)境法律法規(guī)體系、規(guī)范畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露體系、完善畜牧業(yè)企業(yè)內部環(huán)境控制制度、加強畜牧業(yè)環(huán)境會計信息第三方審計等對策建議，以期促進我國畜牧業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

【關鍵詞】 環(huán)境會計; 信息披露; 畜牧業(yè)上市公司; 公司年報; 社會責任報告

【中圖分類號】 F230;F234? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）11-0106-05

一、引言

改革開放以來，我國畜牧業(yè)的快速發(fā)展不僅有效地保障了國民的“菜籃子”質量，而且逐漸成為國民經(jīng)濟中最活躍的增長點和重要的農(nóng)業(yè)支柱產(chǎn)業(yè)。在經(jīng)濟下行壓力和疫情等風險挑戰(zhàn)持續(xù)加大的當下，不少畜禽養(yǎng)殖場經(jīng)濟效益與社會效益之間的矛盾日益突出，環(huán)境會計信息披露質量整體偏低，規(guī)范畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露、實現(xiàn)畜牧業(yè)健康發(fā)展刻不容緩。畜牧業(yè)的污染問題究竟怎樣？畜牧業(yè)企業(yè)的環(huán)境責任與治理效果怎樣？如何實現(xiàn)畜牧產(chǎn)業(yè)健康成長與環(huán)境效益雙提升？成為當下環(huán)境會計領域的重要課題。

環(huán)境會計以環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費用等要素為核算內容，估量某個特定經(jīng)濟主體的活動對環(huán)境的影響[ 1 ]，環(huán)境會計信息披露是將與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的環(huán)境會計信息展示給利益相關者的過程[ 2 ]。在關于環(huán)境會計理論的研究方面，國外起步較早，已基本形成標準的環(huán)境會計理論框架，而國內的研究起步較晚，國內外學者對環(huán)境會計理論側重于微觀層面即以企業(yè)為主體的研究[ 3 ];在披露方式方面，有學者認為環(huán)境會計的披露方式應當與公司的規(guī)模相匹配，規(guī)模大的公司應采用社會責任報告、可持續(xù)發(fā)展報告、環(huán)境報告等獨立環(huán)境報告[ 4 ]，規(guī)模中等的公司應在財務報表附注或社會責任報告中披露，規(guī)模小的公司應以文字的形式進行披露[ 5 ];在如何完善環(huán)境會計信息披露方面，有學者認為應積極借鑒國外先進經(jīng)驗并結合我國實際情況，從政府、社會和會計界等方面發(fā)展環(huán)境會計報告（姚圣等，2019）。畜牧業(yè)產(chǎn)生的污染主要來源于畜禽糞污，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生了水體富營養(yǎng)化、藥物殘留、傳播共患病等環(huán)境問題[ 6 ]，導致這些問題的原因有畜牧業(yè)規(guī)劃與布局不合理、公司環(huán)保投入不足、養(yǎng)殖戶污染治理意愿較低等[ 7 ]，可從政府、養(yǎng)殖戶、技術等層面完善治理，加大政府財政投入，提高養(yǎng)殖戶參與畜牧業(yè)污染處理的意愿，加快環(huán)保技術的研發(fā)[ 8 ]，同時規(guī)范環(huán)境會計信息披露體系，提升畜牧生產(chǎn)主體的“環(huán)境自覺”，促使在保證畜牧產(chǎn)品基本供給的同時減少環(huán)境污染[ 9 ]。

本文基于畜牧業(yè)上市公司的年度報告（以下簡稱年報）和公司網(wǎng)站專欄的獨立報告，探析環(huán)境會計信息的披露狀況、存在問題及對策建議，以期為推進我國畜牧業(yè)健康可持續(xù)性發(fā)展和打贏污染防治攻堅戰(zhàn)提供參考。

二、畜牧業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露狀況

本文綜合中國證監(jiān)會、巨潮資訊網(wǎng)、新浪財經(jīng)等上市公司行業(yè)分類，選取2016—2019年有年報披露的全部12家畜牧業(yè)上市公司為樣本，分別為羅牛山股份有限公司（羅牛山，000735）、山東民和牧業(yè)股份有限公司（民和股份，002234）、福建圣農(nóng)發(fā)展股份有限公司（圣農(nóng)發(fā)展，002299）、山東益生種畜禽股份有限公司（益生股份，002458）、鵬都農(nóng)牧股份有限公司（鵬都農(nóng)牧，002505）、牧原食品股份有限公司（牧原股份，002714）、山東仙壇股份有限公司（仙壇股份，002746）、新疆西部牧業(yè)股份有限公司（西部牧業(yè)，300106）、新疆天山畜牧生物工程股份有限公司（天山生物，300313）、溫氏食品股份有限公司（溫氏股份，300498）、河北福成五豐食品股份有限公司（福成股份，600965）、湖南新五豐股份有限公司（新五豐，600975）。分析這些公司2016—2019年的年報和公司網(wǎng)站專欄現(xiàn)存的社會責任報告，發(fā)現(xiàn)披露方式、披露內容、披露意愿等方面呈現(xiàn)如下特點。

（一）披露方式多樣化，年報和社會責任報告并存

畜牧業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露方式多樣化，主要為年報和社會責任報告兩種，如表1所示。從表中可以看出，樣本公司主要通過年報中的經(jīng)營情況討論與分析、財務報表附注、重要事項、釋義及重要提示和社會責任報告等方式來披露公司的環(huán)境會計信息。一是年度報告方面，除鵬都農(nóng)牧2016年未在重要事項中披露、2017年未在經(jīng)營情況討論與分析中披露外，其余年份所有樣本公司均在經(jīng)營情況討論與分析、重要事項及報表附注中進行了環(huán)境會計信息披露;二是社會責任報告方面，2018年有5家公司單列了社會責任報告，對公司環(huán)境會計信息進行了相應披露，其中羅牛山、圣農(nóng)發(fā)展和溫氏股份于2016—2019年都發(fā)布了社會責任報告，鵬都農(nóng)牧于2017—2018年都發(fā)布了社會責任報告，牧原股份于2018年開始發(fā)布社會責任報告。

（二）定性信息較多，定量信息較少

由表1可以看出，2016—2019年間樣本公司披露的定量環(huán)境會計信息的比例為40%左右，整體呈現(xiàn)逐步上升的趨勢，說明公司的環(huán)保意識在逐步提高。樣本公司披露的環(huán)境會計信息多為公司環(huán)保方針、環(huán)保措施等定性信息，環(huán)保收支等定量信息較少，因而信息使用者不能便捷地發(fā)現(xiàn)這些信息，需要在大篇文字中尋找。由表2可知，公司在年報經(jīng)營情況討論與分析及重要事項和社會責任報告中披露的信息包括公司相關的環(huán)保方針、環(huán)保成效和環(huán)境風險等定性信息，極少披露廢物排放量、環(huán)保支出等定量信息，雖然在年報的財務報表附注中有定量信息的披露，但多為各種政府補助，如污水處理補助、廢棄物處理補助等信息，缺乏諸如環(huán)保投入與排污指標等關鍵信息。通過瀏覽樣本公司官方網(wǎng)站可以發(fā)現(xiàn)，僅有3家公司設置了社會責任專欄，披露關于公司環(huán)保政策、環(huán)保措施、環(huán)保成果等方面的信息，亦以定性披露居多。

（三）積極信息為主，消極信息為輔

畜牧業(yè)上市公司披露的環(huán)境會計信息大多是有利于提升公司形象的積極信息，極少披露對上市公司自身不利的消極信息。由表2可以看出，無論是在年報還是社會責任報告中，樣本公司披露的信息都是環(huán)保措施、成果等積極性信息，較少提及公司發(fā)生的環(huán)境事故，或者公司由于環(huán)境問題受到的處罰等消極信息，一般都是用“在報告期內未發(fā)生重大疫病和自然災害”或“未發(fā)生因環(huán)保違法違規(guī)而受到處罰的情況”來表示，樣本公司在統(tǒng)計年度內均未披露“環(huán)保處罰”。在我國環(huán)境會計信息披露的基本要求中，對“是否屬于環(huán)保部門公布的重點排污單位”等類似消極信息的披露是必然的，從統(tǒng)計的12家樣本公司看，羅牛山、圣農(nóng)發(fā)展、溫氏股份以及新五豐4家樣本公司在某些年報的重要事項中披露了“公司屬于環(huán)保部門公布的重點排污單位”等類似的消極信息。

（四）披露意愿較弱，強制和自愿披露同存

畜牧業(yè)上市公司對國家強制性要求的信息披露較多，但披露意愿較弱。《全國中小公司股份轉讓系統(tǒng)農(nóng)林牧漁公司信息披露指引》要求畜牧業(yè)上市公司披露對其造成嚴重影響的自然災害（如遭遇極端惡劣天氣或重大病蟲害）、動植物疫情等信息，因此12家樣本公司無一例外地對公司面臨的重要疫病和自然災害風險以及是否屬于環(huán)保部門公布的重點排污單位等情況進行了披露。隨著生態(tài)環(huán)境的惡化，政府對環(huán)境保護日益重視，環(huán)境保護方面的法律法規(guī)越發(fā)嚴厲，畜牧業(yè)上市公司面臨的環(huán)境風險與政策風險逐漸增加，環(huán)保措施、環(huán)保成果和環(huán)境風險等環(huán)境會計信息日漸成為上市公司披露的“寵兒”，但上市公司依然缺乏披露意識，較少提及公司的環(huán)保計劃、環(huán)保方針及對策，沒有重視環(huán)境管理體系的建設，也沒有自愿對公司生產(chǎn)經(jīng)營中因環(huán)境業(yè)務帶來的環(huán)境污染預計發(fā)生的費用進行預測性披露。

三、畜牧業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露中存在的問題

隨著社會各界越來越關注生態(tài)環(huán)境保護，上市公司外部利益相關者也越來越傾向于通過公司披露的高質量環(huán)境會計信息來評估公司的價值。但由于我國畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露存在披露方式不規(guī)范、披露內容不盡豐富、披露時間不夠及時和披露內容可靠性有待進一步鑒證等問題，使得畜牧業(yè)上市公司所披露的環(huán)境會計信息質量偏低，披露的信息實用性不強。

（一）披露方式不規(guī)范

目前畜牧業(yè)環(huán)境會計信息主要在年度報告或社會責任報告中進行披露，披露方式日趨一致。通過對樣本公司研究發(fā)現(xiàn)：一是披露方式不符合基本的要求。上市公司在進行環(huán)境會計信息披露時一般根據(jù)自身的喜好選擇公司占據(jù)優(yōu)勢的行業(yè)、規(guī)模等進行披露，具有很強的自主性及隨意性。二是披露的具體載體以及格式不統(tǒng)一。同一事項在不同公司的披露位置不同，有的在年報中披露，有的在社會責任報告中披露，不便于信息使用者查詢并比較不同公司的環(huán)境會計信息。因此，披露方式的不規(guī)范使整個行業(yè)的環(huán)境會計信息披露質量缺乏相關性和可比性，利益相關者無法對不同公司的環(huán)境會計信息進行科學高效的對比，很難判斷環(huán)境會計信息披露質量的高低。環(huán)境會計信息披露質量高的上市公司可能無法得到外界的真正認可，降低了公司的經(jīng)濟效益，而那些環(huán)境會計信息披露質量低的上市公司則會繼續(xù)維持其披露現(xiàn)狀，最終導致整個畜牧業(yè)的環(huán)境會計信息披露質量下降，如此既不利于上市公司樹立良好的形象，也不利于“兩型社會”的和諧發(fā)展。

（二）披露內容不盡豐富

一是披露的大量定性信息難以被衡量。畜牧業(yè)上市公司在年報或者社會責任報告中披露的環(huán)境會計信息大多為非財務信息，缺乏數(shù)據(jù)加持的文字型描述，過于強調上市公司的主觀意向性，忽視了事實的客觀存在和價值衡量程度。二是“報喜不報憂”的披露內容可能導致利益相關者做出不正確的投資決策。畜牧業(yè)上市公司披露的環(huán)境會計信息幾乎不提及公司在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中對周邊環(huán)境帶來的損失、因污染而受到的懲罰等。三是忽視其他利益相關者的需求。畜牧業(yè)上市公司在披露環(huán)境信息時大多將政府作為主要用戶，注重滿足政府相關部門的需要，而其他信息需求者則處于不完全信息博弈的劣勢地位，無法獲取有價值的披露內容。因此，信息的不對稱風險隨之加大。在雙方掌握不對稱信息的市場環(huán)境下，處于比較有利地位的上市公司可以利用其“隱藏信息”對外界進行欺騙，從而使得利益相關者無法真實全面地了解公司的環(huán)保投入、治理措施及環(huán)境績效等方面的情況，對公司的評價難免失之偏頗。

（三）披露時間不夠及時

從樣本公司披露狀況分析發(fā)現(xiàn)，環(huán)境會計信息的披露時間不夠及時，不少樣本公司年報和社會責任報告中披露的是以前年度（多為上一年度）的環(huán)境會計信息，是對以前事項的描述，并不能真實地反映當前的實際情況，也很少對公司生產(chǎn)經(jīng)營中的環(huán)境業(yè)務預計發(fā)生的費用進行預測性披露，如公司以后年度預計發(fā)生的環(huán)境污染排污費、治理費、檢疫費等費用。披露不及時的主要原因一方面是企業(yè)內部財務人員缺乏專業(yè)能力，大部分企業(yè)財務人員沒有與時俱進地進行學習，對新時期的環(huán)境會計知識接觸較少，很難在工作中及時披露相關環(huán)境會計信息;另一方面是上市公司為了維持良好的企業(yè)形象，對消極信息往往延遲披露，以使公司利益受損最小化。披露時間的滯后使得公司發(fā)布的環(huán)境會計信息缺乏時效性，對利益相關者的使用價值大大降低，利益相關者難以及時有效地了解公司真實的環(huán)境會計狀況并對公司做出準確評價，同時也難以獲得與環(huán)保投資收益相等同的經(jīng)濟效益。

（四）披露內容的可靠性有待進一步鑒證

在我國審計工作中，審計范圍通常只限于財務報表，而對社會責任報告中披露的環(huán)境會計信息缺乏第三方審計，造成了披露內容的可靠性不足?？煽啃圆蛔阋环矫媸怯捎谝杨C布的審計準則無法滿足構建預期從業(yè)規(guī)范體系的需要，另一方面是上市公司管理層為了誘導投資者、債權人等利益相關者，往往會操縱自己掌握的環(huán)境信息。第三方審計工作的缺失給部分環(huán)境績效差的上市公司粉飾環(huán)境會計信息帶來便利，這些公司往往陽奉陰違，借助粉飾環(huán)境會計信息來欺騙利益相關者，減輕來自政府和公眾等的監(jiān)管壓力，但實際上公司的環(huán)保投入、環(huán)保措施等并沒有達到自身披露的高質量。這些環(huán)境信息實際上并未得到第三方審計的真正審核，因為第三方審計主要關注財務數(shù)據(jù)的公允性，對非財務的環(huán)境會計信息關注度不夠，甚至缺乏關注，使“搭便車”的環(huán)境會計信息堂而皇之地呈現(xiàn)在信息使用者面前，信息使用者往往誤以為環(huán)境會計信息都經(jīng)過有效鑒證，從而產(chǎn)生誤導，造成“劣幣”驅逐“良幣”的后果。

四、完善畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露的對策建議

完善畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露，促進經(jīng)濟效益與環(huán)境效益的雙提升，需要健全環(huán)境法律法規(guī)體系、規(guī)范畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露體系、完善畜牧業(yè)企業(yè)內部環(huán)境控制制度和加強畜牧業(yè)環(huán)境會計信息第三方審計。

（一）健全環(huán)境法律法規(guī)體系

健全環(huán)境法律法規(guī)體系，政府應該充分發(fā)揮引導與支持作用，為經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展提供最堅實的保障。一是加強對經(jīng)濟形勢和環(huán)境問題等的調研，完善現(xiàn)有環(huán)境法律法規(guī)，將環(huán)境績效、生態(tài)恢復和環(huán)境保護稅等納入到環(huán)境法律法規(guī)體系中，以有利于政府部門的高效執(zhí)法;二是立法機關應制定適用于畜牧業(yè)的專門法規(guī)條例，制定行業(yè)化適應標準，如規(guī)定糞污治理費用時間、數(shù)額和環(huán)境績效指標圖的具體內容;三是執(zhí)法機關應加強外部監(jiān)管，嚴格執(zhí)法以及加強懲治力度，加大對環(huán)境信息披露不規(guī)范的行為處罰，并嚴格限制違法企業(yè)在資質許可、土地合作供應、稅收優(yōu)惠等方面的權利。另外，對政府部門“不作為、慢作為”形成限制，對執(zhí)法部門“亂作為”進行嚴肅問責，迫使產(chǎn)生污染的畜牧業(yè)企業(yè)環(huán)保違法違規(guī)成本不斷提高，防止“鉆空子”等違規(guī)性披露行為發(fā)生。

（二）規(guī)范畜牧業(yè)環(huán)境會計信息披露體系

我國原有的上市公司遵循的環(huán)境信息披露規(guī)范已無法與現(xiàn)在的發(fā)展要求相適應，應該加深理論研究，對環(huán)境會計信息披露的方式及內容等做出嚴格統(tǒng)一的規(guī)范，以完善環(huán)境會計信息披露體系。規(guī)范環(huán)境會計信息披露體系，一是編制環(huán)境績效指標圖，將企業(yè)年度的環(huán)?？偼顿Y、排污情況、治理污水投入、廢水回用量、廢水回用率等以獨立表格的形式列示出具體金額;二是在財務報表內增加新科目，用以披露相關的財務指標，如在利潤表中增加環(huán)境支出科目，披露企業(yè)發(fā)生的檢疫費、糞污治理費、綠化費等環(huán)境支出;三是在財務報告外增加附注，單獨列示相關的環(huán)境收入和支出，如編制環(huán)境收支明細表，將污水處理費、糞污治理費等進行定量披露;四是在年報的重要事項部分對企業(yè)上一年度發(fā)生的環(huán)境污染事故、重大疫病和自然災害情況進行披露，不得一味地用“報告期內未發(fā)生重大疫病和自然災害事故”或“未發(fā)生因環(huán)保違法違規(guī)而受到處罰的情況”表示。

（三）完善畜牧業(yè)企業(yè)內部環(huán)境控制制度

畜牧業(yè)企業(yè)可通過改進內部控制來加強企業(yè)自身的環(huán)境會計信息披露建設。一是加強企業(yè)對未來環(huán)境事項的預測，從環(huán)境風險的識別、評估和應對方面著手，建立環(huán)境自行預警監(jiān)測方案，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的各項業(yè)務活動予以考察，及時識別評估潛在的重大環(huán)境風險，建立突發(fā)環(huán)境事件應急預案，對應急組織機構及職責、事故處理流程與方法、事故后的恢復等加以規(guī)定，以更好地應對企業(yè)未來環(huán)境風險;二是改善內部環(huán)境，成立如環(huán)保部等專門機構負責信息披露，建立相關環(huán)境會計信息與企業(yè)量化目標之間的關聯(lián)，如對環(huán)境污染造成的財務損失、環(huán)保設備的研發(fā)投入與帶來的預期收益、環(huán)保人才流失率以及未來環(huán)保投入與產(chǎn)出效益等可量化指標要加強環(huán)境信息的可衡量程度，而難以量化的信息則用文字說明;三是引進環(huán)境會計專業(yè)人才，讓員工尤其是財務人員及時了解環(huán)境會計的專業(yè)知識;四是建立有效的環(huán)境會計信息溝通制度，對環(huán)境會計信息的收集、處理和傳遞等各個流程做出具體規(guī)定，確保信息及時有效地流通。

（四）加強畜牧業(yè)環(huán)境會計信息第三方審計

加強畜牧業(yè)環(huán)境會計信息第三方審計，一是完善環(huán)境會計相關的審計準則，進一步細化如何計量環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債等細則，對審計人員在畜牧業(yè)環(huán)境會計信息審計工作中可能遇到的問題進行調查，并制定對應的解決方案;二是擴大審計范圍以及派遣獨立于環(huán)境信息披露的人員對企業(yè)披露工作進行監(jiān)督，建立獨立的第三方環(huán)境責任審計，審計人員要在遵循審計準則基礎上依賴實質性程序開展審計工作，同時盡可能地擴大審計樣本量;三是確保鑒證機構具備基本能力，同時確保所有參與人員均有能力進行鑒證，鑒證機構在承接業(yè)務時，應當提供相應資料，證明其對被鑒證單位社會責任報告認證的判斷資格;四是在對環(huán)境會計信息披露及其審計工作進行深入研究的基礎上，借鑒發(fā)達國家先進經(jīng)驗，結合我國具體情況完善相關審計準則，積極聽取廣大會計界、法律界學者和畜牧業(yè)專家的意見，召開專家座談會，制定統(tǒng)一的環(huán)境會計信息鑒證執(zhí)業(yè)標準。

【參考文獻】

[1] GUTHRIE? ?J，CUGANESAN? ?S，WARD? ?L.Industry specific social and environmental reporting：the Australian food and beverage industry[J].Accounting Forum，2007，32（1）：1-15.

[2] MIMG LI，ANNING TIAN，SHUYI LI，et al. Evaluating the quality of enterprise environmental accounting information disclosure[J].Sustainability，2018，10（7）：2136.

[3] 周守華，陶春華.環(huán)境會計：理論綜述與啟示[J].會計研究，2012（2）：3-10.

[4] 趙海霞.環(huán)境會計信息披露診斷研究[J].財會通訊，2018（13）：52-55.

[5] 熊家財.我國上市公司環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀與影響因素[J].南方金融，2015（12）：42-48.

[6] 韓冬梅，金書秦，沈貴銀，等.畜禽養(yǎng)殖污染防治的國際經(jīng)驗與借鑒[J].世界農(nóng)業(yè)，2013（5）：8-12.

[7] 李文歡，王桂霞.外部性視閾下我國畜牧業(yè)環(huán)境污染問題研究[J].家畜生態(tài)學報，2018，39（6）：69-73.

[8] 曾雄旺，楊亦民.抓實抓細生豬生產(chǎn)流通 有力保障基本民生[N].湖南日報，2020-05-24（007）.

[9] 由曉琴.重污染上市公司環(huán)境信息披露質量提升路徑研究：基于輝豐污染事件的剖析[J].會計之友，2019（15）：80-85.