近十年中俄個人所得稅政策比較分析

陳炫宇

摘要：個人所得稅作為我國主體稅種之一，具有非常重要的戰(zhàn)略意義。文章以中俄兩國近十年個人所得稅的主要政策調(diào)整為例，討論兩國的個人所得稅差異，為我國個人所得稅的進(jìn)一步改革提供參考。

關(guān)鍵詞：個人所得稅;中俄對比;中俄稅制

一、中俄個人所得稅征收背景

（一）我國征收背景

1980年《中華人民共和國個人所得稅法》和《個人所得稅施行細(xì)則》相繼公布，我國個人所得稅制度正式建立，免征額設(shè)定為800元。此后，針對國內(nèi)個人收入發(fā)生很大變化的情況，我國先后7次修訂個人所得稅法。1999年，新增對個人儲蓄存款利息進(jìn)行征收所得稅。自2005～2018年，免征額由800元先后提高至1600元、2000元、3500元，最后提高至5000元。我國征收個人所得稅的方式是以代扣代繳為主、自行申報為輔的，代扣代繳具有易征管和易繳納的顯著好處，使征稅更加容易便捷，降低了社會總體的繳稅成本。我國個人所得稅稅制的改革方向是由分類稅制向綜合與分類相結(jié)合的稅制轉(zhuǎn)變。

（二）俄羅斯征收背景

俄羅斯的個人所得稅于1991年12月7日開征，設(shè)立之初的個人所得稅實行累進(jìn)稅率，最高稅率高達(dá)60%。1997年俄羅斯修改了個人所得稅法，實行12%、15%、20%、25%、30%和35%的六級超額累進(jìn)稅率，并規(guī)定雇主具有代扣代繳義務(wù)。從2001年1月1日起，俄羅斯取消了個人所得稅12%、20%和30%三檔累進(jìn)稅率，對居民納稅人大部分收入（如工資、薪金等）實行13%的單一稅率，調(diào)高個人所得稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)至年收入4800盧布，僅對某些特定收入和非居民納稅人保留了30%和35%兩檔稅率。在稅制模式上，俄羅斯以綜合收入為稅基，以家庭為基本納稅單位，實行自行申報為特征的綜合所得稅。

二、近十年中俄個人所得稅政策調(diào)整

（一）我國政策

2011年我國個稅政策發(fā)生重大的變化：一是起征點(diǎn)由2000元提高到3500元。二是將9級超額累進(jìn)稅率調(diào)整為7級，取消了15%和40%兩檔稅率，將最低的一檔稅率由5%降為3%。三是調(diào)整個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和承包承租經(jīng)營所得稅率級距。生產(chǎn)經(jīng)營所得稅率表第一級級距由年應(yīng)納稅所得額5000元調(diào)整為15000元，其他各檔的級距也相應(yīng)作了調(diào)整。四是個稅納稅期限由7天改為15天。這些調(diào)整進(jìn)一步降低了居民稅負(fù)，方便了扣繳義務(wù)人和納稅人納稅申報。2012年實行了一些免稅政策和稅收優(yōu)惠，如工傷保險待遇、民間資本參與保障性安居工程建設(shè)、支持深圳前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)開發(fā)開放個人所得稅優(yōu)惠等。從2013年1月1日起開始施行上市公司股息紅利差別化個人所得稅政策。另外國家稅務(wù)總局為減輕扣繳義務(wù)人和納稅人的負(fù)擔(dān)，特對個人所得稅申報表進(jìn)行了重新修訂，整合簡并相似或同類項目申報表，簡化申報內(nèi)容，規(guī)范數(shù)據(jù)口徑，引導(dǎo)并鼓勵信息技術(shù)的使用。2015年1月1日起加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理。2016年科技成果轉(zhuǎn)化暫不征收個人所得稅的程序變化;個人保險代理人、證券經(jīng)紀(jì)人以及信用卡和旅游等行業(yè)的個人代理人的個人所得稅規(guī)定變化，股權(quán)激勵的個人所得稅政策發(fā)生較大變化;出臺了持有鐵路債券取得利息收入減半征收個人所得稅優(yōu)惠的規(guī)定。2017年個人所得稅政策未發(fā)生大的變化，按家庭征稅還在研討中，進(jìn)展不大;主要變化有：將商業(yè)健康保險個人所得稅試點(diǎn)政策推廣到全國范圍實施，對個人購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的支出，允許在當(dāng)年（月）計算應(yīng)納稅所得額時予以稅前扣除，扣除限額為2400元/年（200元/月）。單位統(tǒng)一為員工購買符合規(guī)定的商業(yè)健康保險產(chǎn)品的支出，應(yīng)分別計入員工個人工資薪金，視同個人購買，按上述限額予以扣除。2018～2019年我國對工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)等四項勞動性所得首次實行綜合征稅;個稅起征點(diǎn)由每月3500元提高至每月5000元（每年6萬元）;首次設(shè)立子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等六項專項附加扣除。這些調(diào)整進(jìn)一步增進(jìn)了稅收公平。2020年個人所得稅專項附加扣除政策與2019年無異，不過專項附加扣除標(biāo)準(zhǔn)將來可能會根據(jù)情況而做出適時調(diào)整。2021年12月31日以前，年終獎不并入當(dāng)年綜合所得。自2022年1月1日起，居民個人取得全年一次性獎金，應(yīng)并入當(dāng)年綜合所得計算繳納個人所得稅。

總的來看，近十年來我國個稅政策調(diào)整主要是在減免稅收金額，優(yōu)化納稅程序，降低納稅成本。稅收負(fù)擔(dān)的減輕有利于增加低中等收入階層的可支配收入，以促進(jìn)消費(fèi)，拉動經(jīng)濟(jì)增長。

（二）俄羅斯政策

2012年有一些扣減政策：一是第一胎和第二胎的標(biāo)準(zhǔn)扣減額為1400盧布。二是支付給雇員的用于償還購買和（或）建造住房的借款（貸款）利息的數(shù)額以及在計算利得稅時統(tǒng)計到的數(shù)額，不征收個人所得稅（俄羅斯聯(lián)邦稅法第217條第40項）。這一限制僅適用于2012年1月1日以前（第330-ФЗ號聯(lián)邦法.2011.11.21）。三是增加一種新的扣減——在轉(zhuǎn)移因參加投資合作造成的損失時的扣減。它的數(shù)額和提交程序是在俄羅斯聯(lián)邦稅法第220.2條中明確規(guī)定的。2013年基本沒有重大變化：1. 政府決定不征收奢侈品稅。即不實行新的奢侈品稅，而是對現(xiàn)行法律進(jìn)行補(bǔ)充。2. 功率超過410馬力的汽車將支付預(yù)算中的額外資金。3. 昂貴房地產(chǎn)的所有者將不得不單獨(dú)納稅。自2014年以來，真正改變的是實行減稅的條件。最大的改變涉及對財產(chǎn)的扣減。2014年，財產(chǎn)扣除的最高數(shù)額將保持在200萬盧布的水平。減除權(quán)還出現(xiàn)在因購買（建造）住房而獲得的借款利息。自2014年以來它的數(shù)額（以前是無限的）限制在最多300萬盧布。2015年，第420-ФЗ號聯(lián)邦法（2013.12.28）通過了對俄羅斯聯(lián)邦稅法的重大改革。這項法律是根據(jù)在莫斯科設(shè)立金融中心的項目通過的，目的是改善對金融業(yè)務(wù)的征稅和刺激資本投資。自2015年1月1日以來，俄羅斯聯(lián)邦稅法得到了第219.1條的補(bǔ)充，該條名為“投資稅收減免（個人所得稅）”，規(guī)定了應(yīng)準(zhǔn)予扣減的情形。2016年，聯(lián)邦法律對“俄羅斯聯(lián)邦稅法”的修正生效。其中一些變化影響到申報表格和所得稅支付，以及減稅：一是自2016年1月1日起新的稅務(wù)代理季度報告——個人所得稅6號格式表生效（第113-ФЗ號聯(lián)邦法.2015.05.02，俄羅斯聯(lián)邦聯(lián)邦稅務(wù)局ММВ-7-11/387.2015.09.10號命令，ММВ-7-11/485號命令）。二是從2016年起，個人有權(quán)從雇主那里獲得社會補(bǔ)貼，用于治療和培訓(xùn)。除書面申請外，雇員還必須向雇主提交稅務(wù)機(jī)關(guān)頒發(fā)的社會扣減權(quán)的確認(rèn)書（第85-ФЗ號聯(lián)邦法.2015.04.06）。三是自2016年1月1日起，個人所得稅對殘疾兒童的標(biāo)準(zhǔn)減稅額增加到1.2萬盧布（第317-ФЗ號聯(lián)邦法.2015.11.23）。四是對收入的標(biāo)準(zhǔn)減稅數(shù)額從28萬盧布增加到35萬盧布（第317-ФЗ號聯(lián)邦法.2015.11.23）。五是根據(jù)法院判決向納稅人償還的收入，免征個人所得稅（第320-ФЗ號聯(lián)邦法.2015.11.23）。2017年實行新的個人所得稅扣減額：一是從年初起收到的收入超過35萬盧布之前，可以提供兒童的標(biāo)準(zhǔn)扣減。二是已實行新的社會扣減辦法，對那些獨(dú)立支付了職業(yè)技能水平評估費(fèi)用的人，將給予這種扣減。這一扣減額等于評估費(fèi)用，但不超過12萬盧布。2018年有一些納稅程序的改變和減免優(yōu)惠的調(diào)整：一是新增5個收入代碼和1個扣減代碼。從2018年起，引入了新的代碼，以供個人所得稅2號表格參考（俄羅斯聯(lián)邦稅務(wù)局ММВ-7-11/820號命令.2017.10.24）。二是更新個人所得稅證明書表格。俄羅斯聯(lián)邦稅務(wù)局開發(fā)了一種更新的自然人收入證明形式，即個人所得稅2號表格。三是從根本上改變了賭博和彩票中獎的征稅程序，以及從賭博和彩票中扣除個人所得稅的程序（第354-ФЗ號聯(lián)邦法.2017.11.27）。四是從2018年1月1日起，對自2017年以來發(fā)行的國內(nèi)企業(yè)和企業(yè)發(fā)行的流通債券征收所得稅的程序發(fā)生了變化（第58-ФЗ號聯(lián)邦法.2017.04.03）。五是向依法有權(quán)獲得社會救濟(jì)的公民提供有針對性的救濟(jì)不需繳納所得稅（第304-ФЗ號聯(lián)邦法.2017.10.30）。2019年也有一些扣除政策。自“第147-ФЗ號聯(lián)邦法”（2019.6.17）頒布以來，關(guān)于個人所得稅的修正案已生效，該修正案涉及對治療的社會扣除。俄羅斯聯(lián)邦稅法第219條刪除了對政府藥物清單的提及。這意味著醫(yī)生訂購的所有藥物現(xiàn)在都可以得到扣除。2020年主要涉及納稅程序的完善和進(jìn)一步的減免優(yōu)惠：一是提交個人所得稅2號表和個人所得稅6號表的期限發(fā)生改變。更多的雇主將不得不轉(zhuǎn)向電子方式提交這些報告（第325-ФЗ號聯(lián)邦法.2019.09.29）。二是在某些情況下，有獨(dú)立單位的組織能夠集中支付個人所得稅和提交報表。三是需要提交新形式的個人所得稅3號報稅單（聯(lián)邦稅務(wù)局ММВ-7-11/506@號命令.2019.10.07）。四是對免稅清單作了具體規(guī)定，并略有擴(kuò)大。自然人債務(wù)在一定條件下可以取消而不扣繳個人所得稅（第210-ФЗ號聯(lián)邦法.2019.07.26）。

2020年6月23日俄羅斯總統(tǒng)弗拉基米爾·普京建議取消個人所得稅的統(tǒng)一稅率，將年收入超過500萬盧布的人的稅率從13%提高到15%。這項措施預(yù)計將于2021年1月1日實行，這將使預(yù)算增加600億盧布，這些增加的收入將用于治療患有罕見疾病的兒童，購買昂貴的藥品和醫(yī)療設(shè)備。

近十年來俄羅斯的個人所得稅政策調(diào)整主要也是在給予減免優(yōu)惠，不斷優(yōu)化繳納個人所得稅的上報程序，方便了居民納稅，也在一定程度上減輕一些納稅人的負(fù)擔(dān)。而即將上調(diào)的稅率也進(jìn)一步促進(jìn)了社會公平，為俄解決社會問題提供資金支持。

三、中俄個人所得稅比較

我國實行的是超額累進(jìn)稅制，近十年超額累進(jìn)級數(shù)呈縮減的趨勢，稅率結(jié)構(gòu)在不斷優(yōu)化。俄羅斯實行的單一稅制，近十年來也開始向累進(jìn)的方向發(fā)展，特別是最新的政策調(diào)整，打破了多年單一稅率的局面。我國個人所得稅稅制目前還存在一些問題，諸如對居民收入形式的規(guī)定的不完善，扣除額長期不變與居民收入變化不匹配，稅收征管體系的不完善以及超額累進(jìn)稅率過高等。我國可適當(dāng)吸收俄羅斯減稅降費(fèi)的政策經(jīng)驗，結(jié)合我國具體國情進(jìn)一步完善個稅扣除標(biāo)準(zhǔn)，釋放消費(fèi)潛力，拉動經(jīng)濟(jì)增長;借鑒俄羅斯單一制體制的長處，實行分類與綜合相結(jié)合的稅制模式;汲取俄羅斯特有的個稅征收和管理模式的精華，構(gòu)建具有中國特色的更加完善的個稅征管體系。

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基金項目：2019年度國家留學(xué)基金;2020年中央高校教育教學(xué)改革專項項目“新文科視域下小語種專業(yè)人才培養(yǎng)模式改革”（項目編號：JG202021）。

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學(xué)）