新會計制度下企業(yè)資產(chǎn)減值的對策分析框架

摘要：資產(chǎn)減值是財政部2006年頒布的會計準(zhǔn)則體系中的重要內(nèi)容，同時也是當(dāng)前人們關(guān)注的要點之一。從新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》看，資產(chǎn)減值的范圍大幅擴(kuò)大，從原有的四項擴(kuò)展至八項。長期以來，鑒于諸多歷史因素以及專業(yè)基礎(chǔ)能力水平的限制，我國許多企業(yè)對資產(chǎn)減值的重視程度都比較低，甚至還出現(xiàn)了利用其漏洞從事違法犯罪的行為，這造成了企業(yè)的實際資產(chǎn)與賬面資產(chǎn)嚴(yán)重不符，虛盈實虧的問題十分凸顯，對我國整體經(jīng)濟(jì)的發(fā)展造成了諸多的不利影響。在新會計準(zhǔn)則頒布的新時期，新的會計制度正在逐步建立起來，與此同時，資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)則也應(yīng)逐步更新完善，對企業(yè)的資產(chǎn)減活動的有序開展發(fā)揮良好的指導(dǎo)作用?；诖?，本文簡要地分析新會計制度下企業(yè)資產(chǎn)減值的對策，以期為企業(yè)在新會計制度下更好地開展資產(chǎn)減值活動、充分利用資產(chǎn)減值帶來的各種優(yōu)勢提供些許參考。

關(guān)鍵詞：新會計制度;企業(yè);資產(chǎn)減值;對策

中圖分類號：F275?文獻(xiàn)識別碼：A?文章編號：2096-3157（2020）24-0183-03

自1992年我國開始建設(shè)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制以來，我國的經(jīng)濟(jì)體制逐步完善，市場經(jīng)濟(jì)處于持續(xù)發(fā)展態(tài)勢。與此同時，我國的對外開放的程度不斷提高，尤其是我國加入世界貿(mào)易組織以來，中國的國外投資和國內(nèi)投資數(shù)量和規(guī)模越來越大，中國企業(yè)也開始走向世界，中國制造開始向中國創(chuàng)造轉(zhuǎn)變。會計制度作為企業(yè)存續(xù)、發(fā)展的重要規(guī)則，不僅對國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著十分重大的意義，對于企業(yè)的財務(wù)管理活動，更好地促進(jìn)其資源配置都有著不可否認(rèn)的積極作用。因而，在國際經(jīng)濟(jì)交往愈加密切的今天，會計準(zhǔn)則的更新與會計制度的國際化已經(jīng)成為大勢所趨。2006年2月，財政部重新修訂并頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》與三十八項具體的會計規(guī)則，這些準(zhǔn)則和規(guī)則為市場經(jīng)濟(jì)大發(fā)展大繁榮背景下企業(yè)開展資產(chǎn)減值活動提供了規(guī)范依據(jù)。一直以來，在眾多因素的共同作用下，我國企業(yè)普遍都傾向于高估資產(chǎn)價值，資產(chǎn)的價值名不符實，因而，必須借助資產(chǎn)減值活動，將長期存在的資產(chǎn)價值泡沫消滅掉，從而提升資產(chǎn)的質(zhì)量，衡量資產(chǎn)的實際價值，讓資產(chǎn)能夠真實地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)水平和經(jīng)濟(jì)能力。與此同時，企業(yè)開展相應(yīng)的資產(chǎn)減值活動還能夠?qū)ζ滟Y產(chǎn)再次估值，有助于優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)，還能夠有效地提升企業(yè)的盈利能力以及抵御風(fēng)險的水平。從現(xiàn)有實踐看，資產(chǎn)減值的意義非常巨大，但也存在許多問題，亟待研究和解決。由此可見，研究新會計制度下資產(chǎn)減值的對策有著十分重大的現(xiàn)實意義和理論意義。

一、企業(yè)資產(chǎn)減值相關(guān)概念的辨析

就企業(yè)的資產(chǎn)減值而言，要想了解其基本構(gòu)造與理論基礎(chǔ)，首先必須明確資產(chǎn)、資產(chǎn)減值、資產(chǎn)減值會計等術(shù)語的內(nèi)涵，以便于分析新會計制度中資產(chǎn)減值的重大變化。

1.資產(chǎn)的內(nèi)涵

從以往的會計準(zhǔn)則看，資產(chǎn)是指企業(yè)擁有的或者能夠控制的可用貨幣加以計量的經(jīng)濟(jì)資源，大概包括了各種有形財產(chǎn)、債權(quán)以及一些權(quán)利。當(dāng)然，隨著時代的進(jìn)步與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資產(chǎn)的概念也在不斷發(fā)生變化。當(dāng)前的資產(chǎn)主要是指過去交易或事項所形成的各種能夠為企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟(jì)利益。通過對比傳統(tǒng)的資產(chǎn)概念與現(xiàn)代的資產(chǎn)概念，我們可以發(fā)現(xiàn)，這兩個概念最大的共同點就在于能夠為企業(yè)帶來一定的收益或者利益。因而，可以推斷，資產(chǎn)的最基本的性質(zhì)實際就是能夠在未來某個時間點或時段為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)利益。資產(chǎn)概念是基礎(chǔ)中的基礎(chǔ)，是資產(chǎn)減值活動的核心。

2.資產(chǎn)減值的內(nèi)涵

與上述的資產(chǎn)相比，資產(chǎn)減值從字面上看僅是多了“減值”兩字，但其意義卻完全不同。資產(chǎn)減值是指在外部因素或者內(nèi)部因素的影響下，資產(chǎn)的使用方式、使用范圍如果發(fā)生改變而使資產(chǎn)的使用價值降低了，進(jìn)而使資產(chǎn)在原本的范圍內(nèi)比原來的賬面價值要低許多。對于這一現(xiàn)象而言，既可以從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度進(jìn)行解釋，也可以從會計學(xué)的角度進(jìn)行解釋。

3.資產(chǎn)減值會計的內(nèi)涵

如果僅僅是站在會計信息質(zhì)量特征中的相關(guān)性、可靠性這兩點要求看，一旦資產(chǎn)出現(xiàn)減值，那么財務(wù)會計就必須及時、正確地反映資產(chǎn)的減值實況。資產(chǎn)減值會計是指通過部分的使用價值計量來彌補(bǔ)成本計量的缺失，且確認(rèn)資產(chǎn)的賬面價值大于實際價值的那一部分，對價值的減值和具體的費用進(jìn)行計算。此類活動的主要目的在于真實、全面、客觀地反映資產(chǎn)的現(xiàn)實價值，揭示企業(yè)存在的各種潛在風(fēng)險，幫助會計信息的使用者如企業(yè)的管理者與決策者有著更為精確、可靠的會計依據(jù)，能夠作出更為全面的決策。資產(chǎn)減值會計的主要對象就是資產(chǎn)負(fù)債表之中的特定資產(chǎn)，在對減值后的資產(chǎn)予以計算后重新計算其價值并將其計入計量之中，這就是資產(chǎn)減值會計的根本內(nèi)容。

二、企業(yè)資產(chǎn)減值在我國的沿革

我國從計劃經(jīng)濟(jì)體制向社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變歷時數(shù)十年，在這幾十年之中，資產(chǎn)減值幾乎沒有適用余地，因而，總體而言，資產(chǎn)減值主要發(fā)生在我國實行改革開放的基本國策以后，尤其是大力建設(shè)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制時期才得以發(fā)展起來的。

1.資產(chǎn)減值在我國的萌芽時期

在20世紀(jì)80年代末期，我國仍處于計劃經(jīng)濟(jì)體制之內(nèi)，企業(yè)大部分都?xì)w屬國家所有，由國家掌握，生產(chǎn)、經(jīng)營、銷售等各個環(huán)節(jié)都由國家統(tǒng)包統(tǒng)籌，對于企業(yè)的盈虧并不特別重視和關(guān)注，因此也不需要考慮資產(chǎn)減值的問題，不存在存貨的跌價損失，固定資產(chǎn)減值等概念都未出現(xiàn)，更不需要制定者專門的資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則。20世紀(jì)90年代初期，隨著我國開始轉(zhuǎn)型建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，為達(dá)到適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的，財政部在1992年1月發(fā)布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，該規(guī)則中最先提出要計提壞賬準(zhǔn)備金，但并沒有作出強(qiáng)制性要求。1992年7月，《外商投資企業(yè)會計制度》開始實施，該制度逐步采用應(yīng)收賬款的備抵法，并對那些需要低價處理的商品如因殘次、陳舊或者冷備的商品，允許其提取存貨變現(xiàn)損失準(zhǔn)備。

2.資產(chǎn)減值在我國的發(fā)展時期

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展與證券市場的日漸成熟，1998年，我國出臺了國有股的減持規(guī)則，推動企業(yè)進(jìn)一步走向市場。與此同時，為了盡可能地防范投資風(fēng)險，1998年1月財政部頒布《股份有限公司會計制度》，其中第一次就股份有限公司的資產(chǎn)減值計提作出詳細(xì)規(guī)定。在市場經(jīng)濟(jì)與證券市場迅速發(fā)展的今天，企業(yè)的利益相關(guān)者對會計信息有著非常高的要求，各行業(yè)之間會計制度不統(tǒng)一、不協(xié)調(diào)的問題異常凸顯。為了提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，2000年12月，財政部又頒布了《企業(yè)會計制度》，該制度在既有的資產(chǎn)的定義的基礎(chǔ)上，擴(kuò)展了資產(chǎn)減值的范圍，將固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及在建工程減值準(zhǔn)備也納入其中，并明確把資產(chǎn)減值的明細(xì)表放入報表體系之內(nèi)，將其作為資產(chǎn)負(fù)債表的第一附表。

3.資產(chǎn)減值在我國的新發(fā)展

財政部于2005年7月發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 XX 號——資產(chǎn)減值（征求意見稿）》，經(jīng)過近一年的調(diào)研和征求意見，在2006年2月正式發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》，該準(zhǔn)則基于以往的制度和征求意見稿的內(nèi)容，其中較為具體、明確地規(guī)定了資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量以及相關(guān)信息的披露規(guī)則，進(jìn)一步強(qiáng)化了實務(wù)操作的可行性。另外，這些準(zhǔn)則的發(fā)布也標(biāo)志著我國的企業(yè)資產(chǎn)減值進(jìn)入了新時代，正邁入全新的發(fā)展時期。

三、新會計制度關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)減值的內(nèi)容

正如上文所述，新會計制度中的重點內(nèi)容就是新會計制度的資產(chǎn)減值，可想而知企業(yè)資產(chǎn)減值的重要性。當(dāng)然，隨著新會計制度的頒布，其對企業(yè)的資產(chǎn)減值規(guī)定了許多與以往不同的內(nèi)容，詳述如下。

1.適用范圍的拓寬

分析新會計制度的內(nèi)容可以發(fā)現(xiàn)，這次的制度規(guī)定了一項前所未有的內(nèi)容，也即專門規(guī)定了資產(chǎn)減值的準(zhǔn)則。資產(chǎn)價值的存在實際上就是為了彌補(bǔ)以往傳統(tǒng)會計制度中存在的諸多法律漏洞，以便于促使企業(yè)在開展資產(chǎn)減值活動時有據(jù)可依、有章可循。隨著新的規(guī)則的發(fā)布，企業(yè)資產(chǎn)減值的適用范圍大幅拓寬，其實用性顯著增強(qiáng)。

2.資產(chǎn)減值計提時間的明確

新的會計制度對企業(yè)依照其自身資產(chǎn)的減值趨勢認(rèn)定有無應(yīng)當(dāng)預(yù)估資產(chǎn)的可回收金額進(jìn)行了明確，這種方式的好處在于能夠使企業(yè)資產(chǎn)減值計提行為的時間全然地歸咎于企業(yè)資產(chǎn)是否存在減值趨勢。換言之，如果不存在減值的狀態(tài)或事實，就無需開展減值活動認(rèn)定資產(chǎn)損失?？傮w而言，計提時間的明確對于企業(yè)作出正確的減值決策有著十分巨大的幫助。

3.資產(chǎn)組概念的設(shè)立

新會計制度新增了資產(chǎn)組的概念，并且，其明確表示，如果無法準(zhǔn)確地認(rèn)定企業(yè)單項資產(chǎn)是否存在減值趨勢，則可以利用資產(chǎn)組的存在加以判斷資產(chǎn)的減值是否存在。另外，新增資產(chǎn)組的概念，重新更正資產(chǎn)減值的處理原則，彌補(bǔ)了傳統(tǒng)會計制度匱乏的許多機(jī)制，讓資產(chǎn)減值的規(guī)定更為嚴(yán)謹(jǐn)，中小企業(yè)開展資產(chǎn)減值活動更有信心，其活動在具體明確的規(guī)則指引下也將更為科學(xué)合理。毋庸諱言，新會計制度借助資產(chǎn)組開展資產(chǎn)減值的實驗，也能夠明確減值損失的計算和認(rèn)定，有針對性地簡化了企業(yè)的計量職能工作。

四、目前我國企業(yè)資產(chǎn)減值存在的各種問題檢視

誠然，新會計制度對我國企業(yè)資產(chǎn)減值的影響是巨大，對企業(yè)正常、有序開展資產(chǎn)減值活動的幫助是巨大的，但不得不承認(rèn)的是，在新會計制度下我國企業(yè)資產(chǎn)減值還存在許許多多的問題。

1.資產(chǎn)減值工作量與工作難度大

一直以來，我國企業(yè)的資產(chǎn)減值工作都是依照應(yīng)收賬款、折舊率等因素來確定企業(yè)資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)效益，這也是企業(yè)開展此項工作的重要準(zhǔn)備。然而，從實踐看，該項工作對于各項資產(chǎn)的最大可回收金額的確定其難度非常大，導(dǎo)致這一問題的主要原因就在于我國的資產(chǎn)信息與價格市場機(jī)制極不完善，企業(yè)財務(wù)部門在開展資產(chǎn)減值工作時還缺乏具體明確的核算依據(jù)，大部分企業(yè)有時完全憑借自己的主觀看法與以往的操作經(jīng)驗開展此項工作，如此一來，企業(yè)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的價值減損就無法被準(zhǔn)確地反映出來，該部分必須借助獨立客觀的第三方進(jìn)行評估，企業(yè)財務(wù)部門操作水平的束縛、規(guī)范依據(jù)的缺乏以及公信度的不足等都造成了這一現(xiàn)象。另外，就企業(yè)的應(yīng)收賬款與對外的投資核算工作而言，也需要企業(yè)一筆一筆地?fù)?jù)實處理，這無疑會產(chǎn)生巨大的工作量，也會影響到其工作難度。

2.資產(chǎn)減值為上市公司操縱盈利提供途徑

眾所周知，上市公司的財務(wù)報表是對企業(yè)經(jīng)營情況、盈利能力的關(guān)鍵反映，但是，從對上市公司財務(wù)報表的分析情況看，部分上市公司有時會利用無形資產(chǎn)的減值開展盈余管理活動，所以，從某個角度講，規(guī)范企業(yè)的資產(chǎn)減值活動有助于提升上市公司的財務(wù)管理水平。就實證分析看，常見的上市公司利用資產(chǎn)減值干擾企業(yè)盈利虧損的情況有以下三種類型：第一，以企業(yè)近年發(fā)展情況為依據(jù)，選擇在某一具體的年度對資產(chǎn)進(jìn)行巨額的計提準(zhǔn)備，從而形成企業(yè)財務(wù)報表的虧損，這便為其營造良好的盈利數(shù)據(jù)提供了手段，這種方法有利于吸引證券投資者的關(guān)注。第二，每年多次對資產(chǎn)進(jìn)行計提準(zhǔn)備，如果企業(yè)盈利情況一旦不妙，就適時地降低資產(chǎn)的減值計提，從而增強(qiáng)企業(yè)當(dāng)前的報表盈利額，美化企業(yè)的經(jīng)營狀況，彰顯企業(yè)的盈利能力。第三，在應(yīng)開展資產(chǎn)減值時而不減，以此虛增企業(yè)的盈利能力。整體來看，資產(chǎn)減值顯然已經(jīng)成為部分上市公司操作其盈利與否的重要手段，造成這一問題的根本原因在于資產(chǎn)減值缺乏對盈余管理的監(jiān)督，大部分時候都交由企業(yè)自主決定與處理。

3.監(jiān)管上市公司資產(chǎn)減值活動的難度較大

承上所述，基本上所有的上市公司的資產(chǎn)減值都是由企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)部門獨自完成的，因而資產(chǎn)減值計提欠缺公信力和公正性，難以讓證券投資者信服，這不利于證券市場的發(fā)展，證券市場的信譽(yù)度難以得到有效提升。另外，外部監(jiān)管也很難深入企業(yè)內(nèi)部，許多企業(yè)的資產(chǎn)減值分析、監(jiān)管都不受外部監(jiān)管的影響。一方面的因素是由于工作量大，不現(xiàn)實;另一方面，每一個行業(yè)的資產(chǎn)減值的內(nèi)容都各不相同，如何實現(xiàn)有效監(jiān)管便成為了一個非常難的問題。除此之外，愜意的資產(chǎn)減值計提與其他因素密不可分，如短期的投資市價、長期投資的可收回金額、應(yīng)收款的回收金額等。

五、新會計制度下企業(yè)資產(chǎn)減值的應(yīng)對之策

要想有效地解決上述問題，就必須有針對性地逐個擊破，從完善信息市場和價格市場入手，進(jìn)一步強(qiáng)化對上市公司盈余管理的監(jiān)管，以此降低其工作難度，增強(qiáng)企業(yè)資產(chǎn)減值的公信力。

1.完善信息市場和資產(chǎn)價格市場

從我國市場環(huán)境看，要素市場仍將占據(jù)主要地位，其對資源的優(yōu)化配置產(chǎn)生了非常大的影響。在一定程度上，國家依舊限制國有資產(chǎn)流動，地方保護(hù)主義泛濫，地方政府對資源配置的干預(yù)比較強(qiáng)烈，這都造成了市場的不健康發(fā)展。并且，鑒于市場價格體系的不完善，企業(yè)、證券機(jī)構(gòu)都很難得到來自不同源頭的投資，存貨的當(dāng)前可變現(xiàn)指標(biāo)不足，特別是非上市公司的投資市價取決于多種因素的影響。從信息市場角度，我國的信息市場運(yùn)行的服務(wù)部門中政府部門占據(jù)了一定比例，行政色彩依舊十分濃厚，喜于劃分各自的管轄范圍，行政信息壟斷的問題非常突出，信息資源浪費與信息重復(fù)嚴(yán)重，法治建設(shè)力度不足，市場規(guī)則不夠充分，最終導(dǎo)致的結(jié)果就是國家無法實現(xiàn)定期不定期公布不同資產(chǎn)市價的目標(biāo)。循此，必須完善信息和資產(chǎn)價格市場，建立健全資產(chǎn)評估機(jī)制，對不同企業(yè)的資產(chǎn)的公允價值、市價進(jìn)行合理的認(rèn)定和評估，確保企業(yè)資產(chǎn)減值有據(jù)可依，貫徹會計核算的公正性原則，提升其操作性、客觀性、公正性。

2.強(qiáng)化對上市公司盈余管理的監(jiān)管

有人認(rèn)為，應(yīng)收賬款會成為八項計提中操作利潤最頻繁的一個。實際上，在新會計制度下，應(yīng)收賬款在一定條件下是可以作為金融資產(chǎn)加以處理的，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對此已經(jīng)作出了比較詳細(xì)的規(guī)定，其要求一般具有客觀證據(jù)證明資產(chǎn)正在減值，此時才能計提減值準(zhǔn)備，這些證據(jù)可以表現(xiàn)為債務(wù)人財務(wù)困難、有可能破產(chǎn)或者重組。因而，從某種意義上說，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則更為具體、系統(tǒng)化，留給企業(yè)開展利潤調(diào)節(jié)的余地越來越小了，以往的那種漫天過海式的隨意減值計提已經(jīng)難以存續(xù)。并且，此種行為從法律角度看也是不規(guī)范的，想跳過注冊會計師審計并蒙蔽投資者是不可行的。總之，即便如此，依舊要強(qiáng)化對盈余管理的監(jiān)管，徹底地堵死這一漏洞，防止上市公司的不當(dāng)操作，確保我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展符合事實，增強(qiáng)其資產(chǎn)減值的公信力與公正性。

六、結(jié)語

總之，新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的頒布從某種意義上講是對以往規(guī)則的更改，能夠有效地遏制以往資產(chǎn)減值規(guī)則所帶來的公司操縱利潤的行為。隨著中國進(jìn)入社會主義新時代，我國經(jīng)濟(jì)社會迅速發(fā)展，尤其是經(jīng)濟(jì)全球化程度的不斷加深以及各國經(jīng)濟(jì)交往愈加密切，我國的經(jīng)濟(jì)會計準(zhǔn)則必須與時俱進(jìn)，緊跟時代進(jìn)步與經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的需要。

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作者簡介：

劉溪，供職于中共菏澤市委辦公室。