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    淺析政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施中的存在的問(wèn)題及對(duì)策

    2020-12-14 04:26:12王蕊
    時(shí)代金融 2020年29期
    關(guān)鍵詞:預(yù)算會(huì)計(jì)政府會(huì)計(jì)制度行政事業(yè)單位

    王蕊

    摘要:2018年8月16日,財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于貫徹實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的通知》(財(cái)會(huì)〔2018〕21號(hào)),該通知明確從2019年1月1日起,在全國(guó)各級(jí)各類(lèi)行政事業(yè)單位開(kāi)始全面施行新《政府會(huì)計(jì)制度》。而我們面對(duì)的重中之重的問(wèn)題就是政府會(huì)計(jì)制度究竟如何銜接、具體如何實(shí)施,這也是許多行政事業(yè)單位繼續(xù)下一步工作、規(guī)范單位會(huì)計(jì)核算、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量面臨的一大難題。如何做好政府會(huì)計(jì)制度的銜接與實(shí)施直接影響到單位整體的財(cái)務(wù)與預(yù)算工作如何進(jìn)行、如何展開(kāi)、如何相互協(xié)調(diào),最終實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)與預(yù)算的雙功能、雙核算,既滿足政府財(cái)政報(bào)告需要提供的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用、凈資產(chǎn)的要求,又可以達(dá)到?jīng)Q算報(bào)告需要的預(yù)算收支、結(jié)余等情況分析?;诖吮尘埃疚囊砸话阈姓聵I(yè)單位為主要對(duì)象,對(duì)其在政府會(huì)計(jì)制度在銜接和實(shí)施過(guò)程中的問(wèn)題展開(kāi)研究。論文首先闡述了政府會(huì)計(jì)制度的主要變化和實(shí)施要求,然后針對(duì)銜接時(shí)的典型問(wèn)題、實(shí)施過(guò)程中的普遍問(wèn)題做出詳細(xì)案例分析,最后從之前年度發(fā)生的費(fèi)用、受托代理資產(chǎn)、公務(wù)卡核算幾方面提出了記賬思路與對(duì)策。論文為行政事業(yè)單位今后的財(cái)務(wù)實(shí)操工作提供了參考價(jià)值。

    關(guān)鍵詞:政府會(huì)計(jì)制度 ?行政事業(yè)單位 ?預(yù)算會(huì)計(jì)

    2014年修訂的《預(yù)算法》要求各級(jí)政府按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)工作報(bào)告,而基于收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)編制出的反映預(yù)算收支執(zhí)行情況的決算報(bào)告,不能夠準(zhǔn)確、完整地反映出政府的各類(lèi)資產(chǎn)和負(fù)債、運(yùn)行成本等情況。正是基于形勢(shì)的需要,2015年出臺(tái)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》,依托《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》這個(gè)大框架,于2019年1月1日施行政府會(huì)計(jì)制度,在銜接及實(shí)施中遇到的各類(lèi)實(shí)際問(wèn)題該如何解決?處理問(wèn)題的方法是否帶來(lái)或造成后期財(cái)務(wù)工作的正常履行?正是我們今天這篇文章要探討的。

    一、 新政府會(huì)計(jì)制度的主要變化及實(shí)施要求

    (一)政府會(huì)計(jì)制度的主要變化

    第一,從會(huì)計(jì)要素上看,政府會(huì)計(jì)制度分為財(cái)務(wù)部分和預(yù)算部分,其中財(cái)務(wù)部分的五大要素是資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用,預(yù)算部分是預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余。完全顧及和實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)部分與預(yù)算部分的“雙功能、雙核算”;第二,從核算基礎(chǔ)上看,政府會(huì)計(jì)制度要求財(cái)務(wù)部分以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ),預(yù)算部分以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ),即核算“雙基礎(chǔ)”;第三,從記賬形式上看,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行“平行記賬”。原始憑證納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部分來(lái)實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)主體“證、賬、表、實(shí)”4大要素核對(duì)相符。預(yù)算會(huì)計(jì)部分的賬務(wù)處理是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)上“平行”進(jìn)行的;第四,從財(cái)務(wù)和預(yù)算提供的報(bào)表看,保留和完善了資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算收入支出表、財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表,細(xì)化了附注,新增了收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表;第五,從涉及的主要會(huì)計(jì)科目變化看,新增了無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)、固定資產(chǎn)累計(jì)折舊、投資收益等科目;第六,從提供編制決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告看,即“雙報(bào)告”以滿足對(duì)政府部門(mén)預(yù)算收支執(zhí)行情況的匯總和資產(chǎn)、負(fù)債、費(fèi)用、收入等的直觀數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)。

    (二)政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施要求

    政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施,不僅要求我們從實(shí)施時(shí)間、范圍上進(jìn)行考慮,還要在如何銜接、如何進(jìn)行雙核算、如何滿足政府財(cái)務(wù)報(bào)告和部門(mén)決算報(bào)告幾個(gè)方面做好準(zhǔn)備。首先,實(shí)施時(shí)間和范圍要求從自2019年1月1日開(kāi)始在全國(guó)各級(jí)各類(lèi)行政事業(yè)單位全面施行,必須把握好這個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn);其次要打好政府會(huì)計(jì)新制度銜接這個(gè)基礎(chǔ),對(duì)各類(lèi)資產(chǎn)進(jìn)行清查盤(pán)點(diǎn)、完成固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算和補(bǔ)提、對(duì)前期無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)、在大賬中核算并入原來(lái)的基建賬、組織財(cái)務(wù)人員進(jìn)行政府會(huì)計(jì)制度培訓(xùn)、填寫(xiě)政府會(huì)計(jì)制度銜接表等;再次,要及時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行相應(yīng)的更新升級(jí),去滿足政府會(huì)計(jì)新制度對(duì)于財(cái)務(wù)和預(yù)算“雙核算”的需要;最后才能在以上要求到位的前提下實(shí)現(xiàn)政府財(cái)務(wù)報(bào)告與部門(mén)預(yù)算報(bào)告的“雙劍合璧”。

    二、政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施中存在的問(wèn)題

    (一)轉(zhuǎn)換過(guò)程中一些科目設(shè)置對(duì)后續(xù)工作不利

    事業(yè)單位和行政單位的新舊會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)換工作遇到的問(wèn)題各不相同,比較典型的問(wèn)題是黨費(fèi)團(tuán)費(fèi)被記入受托代理資產(chǎn)科目進(jìn)行核算。原制度的“其他應(yīng)付款-黨費(fèi)”科目核算的黨費(fèi)在轉(zhuǎn)換時(shí)作為新制度的“受托代理資產(chǎn)”科目核算,造成后期出納對(duì)賬增加難度。

    單位性質(zhì)為行政單位,使用軟件為用友政務(wù)A++版本,2018年末的余額表中在“其他應(yīng)付款-黨費(fèi)”明細(xì)科目中對(duì)需要上繳的黨費(fèi)進(jìn)行核算,但由于該行政單位上級(jí)單位下發(fā)的2019年度統(tǒng)一建賬操作手冊(cè)中規(guī)定,按照把“黨費(fèi)”放到“受托代理資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算,所以在做銜接時(shí),根據(jù)規(guī)定在“銀行存款”明細(xì)科目下特設(shè)“受托代理資產(chǎn)-黨費(fèi)”二級(jí)科目及明細(xì)。同時(shí)在負(fù)債類(lèi)科目下的“受托代理負(fù)債”中進(jìn)行核算。該單位財(cái)務(wù)在2019年度建賬期初直接在“銀行存款“下設(shè)二級(jí)科目”基本戶(工行)“ 并將黨費(fèi)金額從基本戶(工行)金額中分離出來(lái),將原來(lái)2018年末的“其他應(yīng)付款-黨費(fèi)”期末余額直接調(diào)整到“受托代理資產(chǎn)-黨費(fèi)”科目。這樣做建立新賬的時(shí)候是體現(xiàn)不出來(lái)問(wèn)題的,等實(shí)際操作的時(shí)候后續(xù)問(wèn)題就出來(lái)了。由于設(shè)立科目是以“銀行存款”的二級(jí)科目“基本戶(工行)”的同級(jí)科目"受托代理資產(chǎn)-黨費(fèi)“來(lái)體現(xiàn)的,所以每個(gè)月“基本戶(工行)”對(duì)賬的時(shí)候,銀行提供的對(duì)賬單是針對(duì)“基本戶(工行)”這個(gè)科目的全部金額,而財(cái)務(wù)相關(guān)人員在對(duì)賬的時(shí)候就需要把賬套里面“銀行存款”科目下的“基本戶(工行)“和”受托代理資產(chǎn)-黨費(fèi)“兩個(gè)科目期末余額金額求和后再與銀行對(duì)賬單核對(duì),這樣就造成對(duì)賬不直觀了,同時(shí)增加了對(duì)賬人員的對(duì)賬困擾。

    (二)實(shí)施過(guò)程中存在的問(wèn)題

    1.以前年度發(fā)生的費(fèi)用的記賬問(wèn)題。單位性質(zhì)為事業(yè)單位,在2019年3月收到一筆162元現(xiàn)金,是家屬交過(guò)來(lái)的2017年底去世的一位老干部的自負(fù)藥費(fèi),但是在2018年度賬的“資產(chǎn)”要素下面的“其他應(yīng)收款-自負(fù)藥費(fèi)”明細(xì)科目中并沒(méi)有這個(gè)人的掛賬(個(gè)人輔助核算)。所以就不能按照想當(dāng)然“借:銀行存款 162 貸:其他應(yīng)收款-自負(fù)藥費(fèi)-XXX 162”這樣簡(jiǎn)單的理解記賬了,因?yàn)檫@162元錢(qián)是涉及到收回以前年度費(fèi)用的收回問(wèn)題,根據(jù)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-會(huì)計(jì)調(diào)整中的論述,可以理解為對(duì)于金額不大,不造成嚴(yán)重影響的以前的會(huì)計(jì)差錯(cuò),調(diào)整相關(guān)項(xiàng)目的本期數(shù)額,即采用下面的方式記賬:

    財(cái)務(wù)部分

    借:銀行存款 162

    貸:以前年度盈余調(diào)整 162

    借:以前年度盈余調(diào)整 162

    貸:累計(jì)盈余 162

    預(yù)算部分

    借:資金結(jié)存-貨幣資金 162

    貸:非財(cái)政撥款結(jié)余-年初余額調(diào)整 162

    由于這是屬于過(guò)世的老干部發(fā)生的,所以又查找了醫(yī)務(wù)室當(dāng)時(shí)的檔案,確認(rèn)當(dāng)時(shí)是從非財(cái)政的專(zhuān)項(xiàng)資金中墊付的費(fèi)用,所以收回的款項(xiàng)理應(yīng)按照非財(cái)政撥款結(jié)余進(jìn)行處理。

    2.關(guān)于公務(wù)卡核算問(wèn)題。一家行政單位,工作人員600人左右。按照上級(jí)單位統(tǒng)一要求,公務(wù)卡要在“其他應(yīng)付款”科目進(jìn)行核算,所以設(shè)置“其他應(yīng)付款-公務(wù)卡”明細(xì)進(jìn)行核算。對(duì)于公務(wù)卡結(jié)算一般是按照兩個(gè)步驟完成,首先單位人員刷公務(wù)卡進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù),其次財(cái)務(wù)人員開(kāi)單位支票歸還該公務(wù)卡刷卡金額。記賬處理過(guò)程如下:

    財(cái)務(wù)部分

    借:業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 XXXX

    貸:其他應(yīng)付款-公務(wù)卡 XXXX

    借:其他應(yīng)付款-公務(wù)卡 XXXX

    貸:零余額賬戶用款額度 XXXX

    預(yù)算部分

    借:事業(yè)支出 XXXX

    貸:資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 XXXX

    由于該單位公務(wù)卡報(bào)銷(xiāo)的業(yè)務(wù)量比較多,2019年度一直按上述賬務(wù)處理程序,隨即體現(xiàn)出來(lái)一些這樣處理賬務(wù)的弊端,首先,對(duì)于財(cái)務(wù)相關(guān)人員的對(duì)賬工作量有點(diǎn)大;其次,由于預(yù)算項(xiàng)目都是有指標(biāo)額度的,以上的做法對(duì)預(yù)算指標(biāo)額度使用情況不能清晰直觀的體現(xiàn)出來(lái);最后,由于公務(wù)卡還款次數(shù)比較多,財(cái)務(wù)部門(mén)會(huì)安排統(tǒng)一的時(shí)間、固定的次數(shù)去完成報(bào)銷(xiāo)還款的工作,這樣上述兩個(gè)步驟就有可能不是在同一天、同一筆業(yè)務(wù)進(jìn)行辦理的,從而造成財(cái)務(wù)人員對(duì)于“原始憑證附件到底應(yīng)該放在哪個(gè)步驟后?會(huì)不會(huì)形成模棱兩可的問(wèn)題?”這樣類(lèi)似的困擾。

    三、解決政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施問(wèn)題的建議

    (一)完善前以前年度費(fèi)用處理的建議

    政府會(huì)計(jì)制度要求財(cái)務(wù)部分依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,及時(shí)、正確的確認(rèn)各期費(fèi)用,但在實(shí)際情況中,經(jīng)常會(huì)發(fā)生費(fèi)用沒(méi)有計(jì)提而產(chǎn)生跨期費(fèi)用,那么要怎么進(jìn)行賬務(wù)處理呢?作為財(cái)務(wù)人員理應(yīng)及時(shí)、準(zhǔn)確的確認(rèn)各期費(fèi)用,當(dāng)發(fā)生前期漏計(jì)提的跨期費(fèi)用時(shí),首先要判斷跨期費(fèi)用隸屬于本年度還是以前年度,再分別進(jìn)行處理。如果跨期費(fèi)用屬于本年度,那么根據(jù)記賬依據(jù),在本期將費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn),做以下的賬務(wù)處理:

    財(cái)務(wù)部分

    借:業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用/單位管理費(fèi)用

    貸:銀行存款/零余額賬戶用款額度等

    預(yù)算部分

    借:行政支出/事業(yè)支出

    貸:資金結(jié)存-貨幣資金/零余額賬戶用款額度

    如果跨期費(fèi)用已經(jīng)跨年,屬于以前年度,并且以前年度賬結(jié)完了,那么就需要使用“以前年度盈余調(diào)整”科目進(jìn)行賬務(wù)處理。

    案例:某全額撥款事業(yè)2018年12月從零余額賬戶支付單位員工住院押金20000元,財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)處理為:

    財(cái)務(wù)部分

    借:其他應(yīng)收款-住院押金 20000

    貸:零余額賬戶用款額度 20000

    預(yù)算部分

    不記賬

    2019年1月退回剩余未使用的押金5000元,且結(jié)算票據(jù)是15000元,這個(gè)時(shí)候應(yīng)該如何記賬?

    我們分析出來(lái)使用的押金金額是15000元,這個(gè)款項(xiàng)相當(dāng)于是2018年發(fā)生的單位管理費(fèi)用中的一部分,所以處理方式如下:

    財(cái)務(wù)部分

    借:零余額賬戶用款額度 5000

    以前年度盈余調(diào)整 ?15000

    貸:其他應(yīng)收款-住院押金 20000

    借:累計(jì)盈余 15000

    貸:以前年度盈余調(diào)整 15000

    預(yù)算部分

    借:事業(yè)支出 15000

    貸:資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 15000

    由于政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定預(yù)算部分以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行核算,所以上面預(yù)算部分這樣處理是可以的。

    另一家行政單位類(lèi)似業(yè)務(wù)是按照如下方式處理的,本文認(rèn)為也是合理的。

    18年12月發(fā)生押金支付時(shí):

    財(cái)務(wù)部分

    借:其他應(yīng)收款-住院押金 20000

    貸:零余額賬戶用款額度 20000

    預(yù)算部分

    借:事業(yè)支出 20000

    貸:資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 20000

    19年1月收到醫(yī)院結(jié)算單25000元,需要補(bǔ)足所花費(fèi)用5000元時(shí):

    財(cái)務(wù)部分

    借:以前年度盈余調(diào)整 20000

    業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 ? ? ?5000

    貸:其他應(yīng)收款-住院押金 20000

    零余額賬戶用款額度 ? 5000

    借:累計(jì)盈余 20000

    貸:以前年度盈余調(diào)整 20000

    預(yù)算部分

    借:事業(yè)支出 5000

    貸:資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 5000

    (二)關(guān)于“黨費(fèi)、團(tuán)費(fèi)“以”受托代理資產(chǎn)“形式體現(xiàn)的處理建議

    2019年7月23日,財(cái)政部會(huì)計(jì)司正式印發(fā)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》刪除了原來(lái)的關(guān)于黨費(fèi)、代管的團(tuán)費(fèi)的處理意見(jiàn),建議:第一,黨費(fèi)必須單獨(dú)開(kāi)戶、單獨(dú)建賬核算,依然執(zhí)行《行政單位會(huì)計(jì)制度》;第二,不建議與大賬混合在一起,不建議使用受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債核算。

    正是由于上述情況,本文認(rèn)為如果是那個(gè)前面所述的行政單位,在2020年建立新年度賬套時(shí)應(yīng)該考慮好黨費(fèi)的核算問(wèn)題,可以分三種情況來(lái)考慮:第一,繼續(xù)通過(guò)受托代理資產(chǎn)科目核算;第二,有條件的話單獨(dú)開(kāi)設(shè)黨費(fèi)銀行賬戶;第三,單獨(dú)設(shè)立黨費(fèi)賬,獨(dú)立建賬核算。

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