關(guān)鍵審計事項披露的國內(nèi)文獻綜述

摘 ? ? ? ? ? 要：中注協(xié)于2016年12月頒布了《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1504號——在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項》準(zhǔn)則。文章以此為起點對上市公司關(guān)鍵審計事項披露和信息含量方面進行梳理，以期為相關(guān)學(xué)者提供參考。

關(guān)鍵詞：新審計準(zhǔn)則;關(guān)鍵審計事項

一、關(guān)鍵審計事項披露的國內(nèi)研究

1.關(guān)鍵審計事項披露數(shù)量研究

關(guān)鍵審計事項，是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項，關(guān)鍵審計事項通常是對企業(yè)影響重大，注冊會計師在審計過程中特別關(guān)注的事項，對關(guān)鍵審計事項披露數(shù)量方面目前沒有具體的要求，披露的數(shù)量過多容易使報表使用者抓不住重點，很難獲取有用的信息，披露的數(shù)量過少，利用此信息進行投資融資決策難度較大，可能造成審計報告信息含量較低，所以對披露數(shù)量到底怎樣確定，相關(guān)學(xué)者從不同方面進行了研究。沈穎玲（2013）認為，報告使用者難以排除以往格式統(tǒng)一審計報告的影響，對于現(xiàn)行的審計報告，他們認為關(guān)鍵審計事項的披露數(shù)量不宜過多，否則可能導(dǎo)致報告使用者抓不住重點，浪費了報告使用者的時間及降低了工作效率。王木之和李丹（2019）從關(guān)鍵審計事項披露數(shù)量與公司股價關(guān)系的角度研究發(fā)現(xiàn)，其披露數(shù)量與公司股價同步性呈負相關(guān)，并且披露事項更獨特，內(nèi)容更詳盡時，負相關(guān)關(guān)系更明顯。閆慢慢和莊飛鵬（2019）通過對關(guān)鍵審計事項在披露數(shù)量、內(nèi)容、表述方式方面細分后發(fā)現(xiàn)，關(guān)鍵審計事項存在披露數(shù)量較少、內(nèi)容有明顯重復(fù)問題。張丹鳳（2017）認為，增加關(guān)鍵審計事項的披露，促進和增強了注冊會計師與管理層和治理層的溝通，使審計工作更加透明化，提升了審計報告的價值相關(guān)性和決策有用性，最終達到報告使用者掌握并熟練運用信息的目的。

2.關(guān)鍵審計事項披露內(nèi)容研究

關(guān)鍵審計事項的披露內(nèi)容通常與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況息息相關(guān)，披露關(guān)鍵審計事項改變了以往信息使用者對審計感到陌生的局面，讓信息使用者初步了解了審計工作的過程，有效緩解了信息不對稱，相關(guān)學(xué)者分別從披露原因、內(nèi)容以及與不同行業(yè)等方面展開研究。趙姍（2016）從關(guān)鍵審計事項要求披露原因和應(yīng)對措施方面研究認為，可以使信息使用者了解重要信息的披露過程，使得審計不再那么神秘，這對于他們理解信息及做出正確的決策提供了幫助。王慧（2017）通過對國際審計準(zhǔn)則改革和我國審計準(zhǔn)則改革的對比中得出，關(guān)鍵審計事項披露改善了以往審計報告無論從內(nèi)容還是格式的單一結(jié)構(gòu)。陳波和田芝華（2017）認為，關(guān)鍵審計事項披露的內(nèi)容多少值得深入研究，若披露的內(nèi)容過多，讓報表使用者抓不住重點，很難篩選出需要的信息，若披露得過少，有違審計報告改革的初衷，使審計報告的價值降低。梁剛和曾旭（2019）通過對A股上市公司研究得出，關(guān)鍵審計事項的披露在不同行業(yè)間有所差異且能反映出不同行業(yè)的特征，溝通關(guān)鍵審計事項能夠提高審計報告的質(zhì)量同時也會耗費注冊會計師更多的審計時間和審計費用。梁日新和李英（2019）以A+H股上市公司為研究樣本，統(tǒng)計了被審計單位、會計師事務(wù)所和報表使用者對關(guān)鍵審計事項披露之后產(chǎn)生的不同影響。張鳳麗（2018）通過對首次執(zhí)行新審計準(zhǔn)則的93家公司關(guān)鍵審計事項披露的情況統(tǒng)計發(fā)現(xiàn)，被確認為關(guān)鍵審計事項的原因是該事項具有重大錯報風(fēng)險、涉及會計政策的選取或變更以及對當(dāng)期財務(wù)報表影響較大這些特征。

3.關(guān)鍵審計事項披露與注冊會計師關(guān)系的研究

關(guān)鍵審計事項的披露主要依賴注冊會計師的職業(yè)判斷，所以對注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力和執(zhí)業(yè)態(tài)度提出了更高的要求，注冊會計師應(yīng)加強自身職業(yè)素養(yǎng)，提升專業(yè)勝任能力，包括對特定行業(yè)專業(yè)知識的加強都要有全面的了解，所以這也對會計師事務(wù)所在人才招聘方面提出了更高的要求，以及定期進行培訓(xùn)考核也是非常必要的?；陉P(guān)鍵審計事項披露與注冊會計師的關(guān)系相關(guān)學(xué)者也進行了豐富的研究。蔣品洪（2016）認為，關(guān)鍵審計事項披露展示了注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的嚴(yán)謹性，對涉及重大錯報領(lǐng)域以及重大管理層判斷方面保持了應(yīng)有的關(guān)注。闞京華和曹淑穎（2018）通過對關(guān)鍵審計事項披露影響因素研究發(fā)現(xiàn)，關(guān)鍵審計事項披露數(shù)量與行業(yè)特長呈正相關(guān)，與注冊會計師執(zhí)業(yè)經(jīng)驗呈負相關(guān)，女性注冊會計師相比男性注冊會計師，關(guān)鍵審計事項更易于被披露。韓冬梅和張繼勛（2018）從心理學(xué)的視角研究發(fā)現(xiàn)，與傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)化的審計報告相比，新實施的審計報告注冊會計師感知其承擔(dān)的審計責(zé)任更小。張強（2017）從對關(guān)鍵審計事項傳遞的信息理解的難易程度研究得出，信息使用者由于所受教育背景、對專業(yè)知識掌握程度各有差異，對信息的理解也會有偏差，除此之外，注冊會計師的專業(yè)素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)能力參差不齊，對關(guān)鍵審計事項的判斷也存在差異。郝玉貴和楊柳（2017）通過對新審計準(zhǔn)則分析得出，關(guān)鍵審計事項的披露可以反映出注冊會計師執(zhí)行工作的合理性以及其做出的職業(yè)判斷是否正確。

4.關(guān)鍵審計事項披露與報告預(yù)期使用者關(guān)系研究

審計報告是注冊會計師對企業(yè)財務(wù)報表不存在重大錯報提供合理保證的書面文件，報告的預(yù)期使用者通過此文件獲取相關(guān)信息，隨著原審計報告提供有效信息較少的局面愈加嚴(yán)重，報告預(yù)期使用者希望通過審計報告得知更多有價值的信息，為進行財務(wù)決策和生產(chǎn)經(jīng)營決策提供更多幫助，關(guān)鍵審計事項的披露有效緩解了目前審計報告信息含量較低的形勢，為報告預(yù)期使用者提供了更多可利用的信息，基于關(guān)鍵審計事項披露與報告預(yù)期使用者關(guān)系的研究目前還不是太多。李小娟和翟路萍（2017）基于審計關(guān)系人的視角研究得出，審計報告的相關(guān)關(guān)系人不同程度的都會受新審計準(zhǔn)則的影響，并具體分析了給不同關(guān)系人帶來的有利影響和不利影響，幫助不同關(guān)系人趨利避害，實現(xiàn)共贏，為審計報告的不斷發(fā)展與改革做出了貢獻。路軍和張金丹（2018）通過對A+H股上市公司首次披露關(guān)鍵審計事項從不同方面統(tǒng)計分析發(fā)現(xiàn)，關(guān)鍵審計事項的披露對投資者、監(jiān)管方及事務(wù)所都具有積極意義。

二、關(guān)鍵審計事項披露信息含量的國內(nèi)研究

新審計報告不論在格式還是內(nèi)容方面都煥然一新，尤其增加了對關(guān)鍵審計事項的披露，讓信息使用者可以更直觀地獲取其需要的信息，改變了以往獲取信息效率較低的局面，增強了審計報告的透明度，為報表使用者提供了更多有價值的信息，提升了審計報告的價值相關(guān)性，對于關(guān)鍵審計事項信息含量的研究主要從關(guān)鍵審計事項披露對資本市場反應(yīng)的角度展開研究，為進行實證方面的研究提供了更多的研究思路。王艷艷（2018）以2015-2016年披露關(guān)鍵審計事項的上市公司為樣本研究得出，披露關(guān)鍵審計事項的公司累計超額收益率更高，說明披露關(guān)鍵審計事項對審計報告的溝通價值有所增強，通過對樣本進行四大審計、審計投入越多以及客戶重要性較高區(qū)分后，披露關(guān)鍵審計事項與審計溝通價值的關(guān)系更顯著。張繼勛，蔡閆東和劉文歡（2016）通過對新審計準(zhǔn)則實施后注冊會計師與被審計單位溝通情況采用實驗研究方法得出，他們之間的溝通意愿受彼此關(guān)系好壞的影響，如果只是工作關(guān)系，關(guān)鍵審計事項的披露能促進他們之間的溝通，如果關(guān)系非同一般，那么增加關(guān)鍵審計事項對溝通意愿的影響并不顯著。汪怡杉和胡本源（2017）認為，不同行業(yè)間對關(guān)鍵審計事項的披露差異也會較大，但是相同行業(yè)之間易于比較且十分相似。因為對某一相同事項其審計描述和審計應(yīng)對大同小異，這可能導(dǎo)致關(guān)鍵審計事項段重復(fù)的現(xiàn)象。孫文軍和竹挺進（2018）以首次執(zhí)行新審計準(zhǔn)則的滬深上市公司為研究樣本，對比實施新審計準(zhǔn)則前后的審計報告研究發(fā)現(xiàn)，新審計報告提供了更多有用信息，證券分析師關(guān)注度低、創(chuàng)業(yè)板公司以及上市時間短的公司審計報告信息含量效果更顯著。許嘉麟和劉儒昞（2019）通過研究關(guān)鍵審計事項與累計超額收益率的關(guān)系得出，關(guān)鍵審計事項披露會引起市場積極地反應(yīng)，增強了審計報告信息含量。姜雪和雷倩華（2019）從審計委員會勤勉程度的角度研究得出，審計委員會的勤勉程度與審計報告中資產(chǎn)計價相關(guān)事項帶來的增量信息呈正相關(guān)。張呈（2017）通過對近年來關(guān)鍵審計事項相關(guān)文獻的梳理，提出了未來可以進行研究的視角包括：重視理論分析、拓寬研究視角、采用最新的研究數(shù)據(jù)以及改進研究方法。王旭東和程安林（2018）通過區(qū)分不同類型關(guān)鍵審計事項對其信息含量研究得出，投資行為調(diào)整會影響異常收益率，投資者根據(jù)獲取的關(guān)鍵審計事項信息判斷其風(fēng)險，根據(jù)不同類型的風(fēng)險而有選擇性地進行決策。

三、文獻評述

從國內(nèi)已有的文獻來看，大多數(shù)學(xué)者認為關(guān)鍵審計事項的披露提供了更多的有效信息，提高了信息透明度，為財務(wù)報表預(yù)期使用者提供了幫助。不同學(xué)者從不同研究角度對關(guān)鍵審計事項是否為報表預(yù)期使用者帶來更多有價值的信息各抒己見，豐富了理論基礎(chǔ)，為后續(xù)進行關(guān)鍵審計事項的研究提供更多研究思路。我國新審計準(zhǔn)則實施的時間尚短，相比于國外起步較晚，總結(jié)關(guān)鍵審計事項的研究可以分為兩類：一是對理論研究;二是對實證研究。在理論研究方面，就目前而言，大多是停留在對政策的解讀、關(guān)鍵審計事項的范圍概念界定、不同行業(yè)間關(guān)鍵審計事項的披露差異和共同點等。在實證研究方面，研究的主題主要集中在關(guān)鍵審計事項披露與否、區(qū)分不同審計意見類型、注冊會計師審計責(zé)任和管理層溝通意愿等方面，對關(guān)鍵審計事項分不同行業(yè)不同類型進行細分后分別研究其與資本市場的反應(yīng)的文獻較少，需要加強關(guān)鍵審計事項的實證研究。

參考文獻：

[1]沈穎玲.定制長式審計報告：IAAS審計報告改革新動向[J].中國注冊會計師，2013（06）

[2]王木之，李丹.新審計報告和股價同步性[J].會計研究，2019（01）

[3]陳波，田芝華.新準(zhǔn)則下應(yīng)如何編制詳式審計報告——以羅爾斯-羅伊斯公司2013年和2014年審計報告為例[J].會計之友，2017（06）

[4]梁剛，曾旭.披露關(guān)鍵審計事項對審計質(zhì)量的影響研究——基于A股上市公司的經(jīng)驗數(shù)據(jù)[J].會計之友，2019（06）

[5]闞京華，曹淑穎.基于審計報告變革的關(guān)鍵審計事項披露影響因素研究[J].中國注冊會計師，2018（10）

[6]韓冬梅，張繼勛.關(guān)鍵審計事項披露與審計人員感知的審計責(zé)任[J].審計研究，2018（04）

作者簡介：

顧樹娟（1992- ?），女，漢族，河南周口人，沈陽工業(yè)大學(xué)會計學(xué)碩士研究生，主要從事會計理論與實務(wù)研究。