基于會(huì)計(jì)政策下上市公司財(cái)務(wù)舞弊成因及防患研究

【摘 要】 隨著經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，國(guó)內(nèi)外上市公司財(cái)務(wù)舞弊案件層出不窮，財(cái)務(wù)舞弊的手段和形式也日漸多樣化，監(jiān)管工作變得越來(lái)越困難。這種現(xiàn)象不僅會(huì)危害企業(yè)自身的可持續(xù)性發(fā)展，還會(huì)侵害投資人的利益，并對(duì)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展造成嚴(yán)重的不良影響。本文從會(huì)計(jì)政策方面來(lái)探究財(cái)務(wù)舞弊的成因和手段，并提出相關(guān)防范治理建議。

【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)政策 財(cái)務(wù)舞弊 上市公司

一、會(huì)計(jì)政策舞弊成因

政策約束行為，而行為往往先于政策。會(huì)計(jì)政策舞弊的成因也源于此。會(huì)計(jì)工作隨著企業(yè)的發(fā)展而日漸復(fù)雜，因此會(huì)計(jì)政策也在不斷完善。但會(huì)計(jì)政策通常是根據(jù)歷史和未來(lái)預(yù)測(cè)的方向?qū)?huì)計(jì)工作制定的基本規(guī)范和原則，它更多的是對(duì)以往會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理方式的總結(jié)，以及在此總結(jié)基礎(chǔ)上的修訂。當(dāng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理在面對(duì)新情況、新領(lǐng)域、新行業(yè)時(shí)，以往根據(jù)歷史總結(jié)的會(huì)計(jì)政策很難覆蓋新的業(yè)務(wù)和情況。故會(huì)計(jì)人員處理業(yè)務(wù)無(wú)法匹配到會(huì)計(jì)政策作為依據(jù)時(shí)，就很容易滋生舞弊行為。

從具體的成因而言，利用會(huì)計(jì)政策舞弊的成因具體可以就外部原因和內(nèi)部原因兩個(gè)方面入手討論。

一是外部原因：首先，對(duì)于利用會(huì)計(jì)政策舞弊的懲罰力度不夠，違法成本過(guò)低。比如，康美藥業(yè)賬上貨幣資金183億元，卻償還不了18億元的債務(wù)。經(jīng)查，2016年到2018年期間，康美藥業(yè)通過(guò)多種會(huì)計(jì)政策舞弊方式虛增營(yíng)業(yè)收入、虛增貨幣資金，將不滿足會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量條件工程項(xiàng)目納入報(bào)表，虛增固定資產(chǎn)等，誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者，牟取非法利益。監(jiān)管層對(duì)康美藥業(yè)的非法行為處以60萬(wàn)元的罰款。區(qū)區(qū)60萬(wàn)卻已經(jīng)是舞弊的頂格處罰。所以有些企業(yè)會(huì)為了獲得高額經(jīng)濟(jì)收益鋌而走險(xiǎn)。其次，會(huì)計(jì)事務(wù)所未能發(fā)揮起作用。會(huì)計(jì)事務(wù)所是否完全處于第三方是會(huì)計(jì)政策舞弊成因的重要因素之一。事務(wù)所和企業(yè)存在利益勾結(jié)，縱容了會(huì)計(jì)政策舞弊的行為。例如：永安對(duì)南方保健財(cái)務(wù)預(yù)警的視而不見，間接地導(dǎo)致南方保健的財(cái)務(wù)舞弊行為。再者，第三方監(jiān)督制度不夠完善，力度不夠。證監(jiān)會(huì)作為政府的特設(shè)機(jī)構(gòu)來(lái)監(jiān)管大量國(guó)有企業(yè)缺乏獨(dú)立性，當(dāng)財(cái)當(dāng)務(wù)報(bào)告供給鏈中管理層的利益與投資者的利益發(fā)生沖突時(shí)，某些監(jiān)管機(jī)構(gòu)無(wú)法維護(hù)中小股東的合法權(quán)益。

二是內(nèi)部原因：首先，每個(gè)行業(yè)不免存在一些素質(zhì)低，缺乏職業(yè)道德的從業(yè)人員。當(dāng)然會(huì)計(jì)行業(yè)也不例外，如果會(huì)計(jì)人員不具備合格的專業(yè)知識(shí)，容易混淆會(huì)計(jì)政策的內(nèi)容和使用原則，產(chǎn)生虛假的會(huì)計(jì)信息。同時(shí)，缺乏職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員，很容易被利益熏心，鉆會(huì)計(jì)政策的漏洞，進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊操縱。其次，企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制不健全。企業(yè)建立內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的目的，主要是監(jiān)控舞弊。因此，如果企業(yè)內(nèi)部約束機(jī)制不完善或出現(xiàn)漏洞，將會(huì)給企業(yè)提供利用會(huì)計(jì)政策舞弊的機(jī)會(huì)。

二、會(huì)計(jì)政策舞弊手段

利用會(huì)計(jì)政策舞弊的操作性很強(qiáng)，空間很大。因此，也成為了一些上市公司對(duì)其多加運(yùn)用、進(jìn)行利潤(rùn)操縱的主要手段。縱觀各上市公司年報(bào)，利用會(huì)計(jì)政策舞弊的手段主要有：

（1）會(huì)計(jì)政策選用不當(dāng)。第一，通過(guò)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)政策舞弊。通過(guò)向參股的關(guān)聯(lián)子公司虛開發(fā)票，提高收入;通過(guò)簽訂內(nèi)部協(xié)議商討價(jià)格進(jìn)行賬外交易，構(gòu)造虛假業(yè)績(jī);通過(guò)隧道挖掘，利用給予子公司業(yè)務(wù)支持、資產(chǎn)支持和資金支持等方式進(jìn)行利益輸送。將利益輸送給子公司，幫助大股東剝奪小股東的利益等。第二，收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策的濫用。①利用偽造原始憑證，虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策舞弊，虛增收入。②利用私自返利或者折讓等方式進(jìn)行會(huì)計(jì)政策舞弊。上市公司利用這種手段，鼓勵(lì)客戶提前付款。為了造假虛增業(yè)績(jī)，企業(yè)在商品控制權(quán)幾乎所有轉(zhuǎn)移之前， 提前確認(rèn)銷售收入。

（2）會(huì)計(jì)政策變更不合理 。第一，存貨計(jì)價(jià)方法的變更。常用的存貨計(jì)價(jià)方法主要有三種，財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)受到存貨計(jì)價(jià)方法的影響。因?yàn)榇尕浀挠?jì)價(jià)方法不同，而計(jì)算出的期末存貨價(jià)值也會(huì)不同。當(dāng)期利潤(rùn)也就可能不同。因此很多上市公司會(huì)利用變更存貨計(jì)價(jià)方法的手段，從會(huì)計(jì)政策入手進(jìn)行舞弊。通過(guò)高估期末存貨或低估期初存貨的方式，讓本期收益虛增。比如高估期末存貨的法莫爾公司，就是利用這種手段進(jìn)行對(duì)利潤(rùn)的操縱，欺騙報(bào)表使用者。第二，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的變更。通過(guò)利用長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方式的選擇，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行美化。財(cái)務(wù)人員很喜歡這種有選擇余地的政策，因?yàn)樗麄兛梢韵驅(qū)ψ约鹤钣欣恼哌m用條件靠近，甚至沒有條件創(chuàng)造條件都要上。其中的獲利就好比，單是長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的變更，就可能明顯改善公司的收益，甚至可以使企業(yè)扭虧為盈。第三，折舊政策的變更。一般資產(chǎn)的折舊政策一經(jīng)確定，不得隨意變更。如果需要變更，則也要履行相當(dāng)復(fù)雜的程序，并且披露在財(cái)務(wù)報(bào)表中。上市公司利用折舊政策舞弊的手段，通常是通過(guò)延長(zhǎng)或縮短固定資產(chǎn)的使用壽命。調(diào)整當(dāng)期的成本，進(jìn)而增加當(dāng)期的利潤(rùn)。舉例某些鋼鐵企業(yè)，在鋼鐵行業(yè)形勢(shì)不好的時(shí)期，通過(guò)延長(zhǎng)固定資產(chǎn)的使用壽命，降低折舊費(fèi)用，進(jìn)而減少成本，讓財(cái)務(wù)報(bào)表看起來(lái)可觀一些。在鋼鐵行業(yè)形勢(shì)轉(zhuǎn)運(yùn)時(shí)又想縮短固定資產(chǎn)的使用壽命，提高折舊費(fèi)用，進(jìn)而增加成本，達(dá)到少交稅費(fèi)目的。

三、會(huì)計(jì)政策舞弊防范與治理

（1）完善制度加強(qiáng)舞弊懲罰力度。會(huì)計(jì)政策雖然不能做到面面俱到，但是應(yīng)盡量與時(shí)俱進(jìn)，考慮到可能出現(xiàn)的各種的情況。在此之外，對(duì)于舞弊行為的懲罰力度需要加強(qiáng)，當(dāng)舞弊成本大于舞弊收益時(shí)，上市公司舞弊的想法自然而然就會(huì)打消。

（2）定期對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)道德教育。政策的制定通常是客觀、滯后的，其對(duì)會(huì)計(jì)人員的約束也是有限的。會(huì)計(jì)政策在會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)中的約束能力，很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平的高低。企業(yè)應(yīng)定期對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)道德教育，使會(huì)計(jì)人員在經(jīng)濟(jì)利益面前，堅(jiān)守職業(yè)道德。這樣一來(lái)，不僅可以督促他們做好自己的本職工作，也可以對(duì)上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)起到一定的監(jiān)督作用。

（3）建立有效的內(nèi)外部監(jiān)督機(jī)制。首先，證監(jiān)會(huì)應(yīng)充分發(fā)揮其作用，加強(qiáng)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)行為的監(jiān)督。提高對(duì)擬上市公司的上市門檻，增強(qiáng)對(duì)上市公司的監(jiān)管，保證信息披露的完整性。其次，應(yīng)該保證會(huì)計(jì)事務(wù)所的獨(dú)立性，強(qiáng)化外部審計(jì)職能的效能。再者，企業(yè)應(yīng)該完善內(nèi)部監(jiān)管護(hù)制度，設(shè)立獨(dú)立董事和審計(jì)委員會(huì)。只有在會(huì)計(jì)師事務(wù)所和證監(jiān)會(huì)等監(jiān)管機(jī)構(gòu)的共同努力下，防治財(cái)務(wù)舞弊行為，才能構(gòu)建一個(gè)更加健康的資本環(huán)境。

作者簡(jiǎn)介：鄭詩(shī)楊（1995-8），女，漢族，四川省成都市人，學(xué)生，會(huì)計(jì)專碩，單位：重慶理工大學(xué)，研究方向：icfo方向。