對(duì)年末暫付非財(cái)政資金會(huì)計(jì)處理的解讀

李煒

摘 要：2019年7月財(cái)政部發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》，對(duì)年末暫付非財(cái)政資金的會(huì)計(jì)處理等問(wèn)題做出了明確規(guī)定，本文以應(yīng)用天財(cái)財(cái)務(wù)軟件的高校為例對(duì)暫付款業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;解釋;解讀

2019年《政府會(huì)計(jì)制度》開(kāi)始實(shí)施，新會(huì)計(jì)制度構(gòu)建了政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算體系。政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，單位對(duì)于納入部門(mén)預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，對(duì)于其他業(yè)務(wù)，僅需進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。新制度的實(shí)施全面反映了單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息，實(shí)現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)“雙功能”（預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)）、“雙基礎(chǔ)”（收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制）、“雙報(bào)告”（決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告）的改革目標(biāo)。2019年7月財(cái)政部發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》，對(duì)年末暫付非財(cái)政資金的會(huì)計(jì)處理等問(wèn)題做出了更明確的規(guī)定，本文以應(yīng)用天財(cái)財(cái)務(wù)軟件的高校為例對(duì)暫付款業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。

一、暫付款對(duì)2019年1月1日非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目余額的影響

政府會(huì)計(jì)制度下預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，高校會(huì)計(jì)制度事業(yè)基金和非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)科目（分別對(duì)應(yīng)新政府會(huì)計(jì)制度非財(cái)政撥款結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)）余額中包含未列支的各類(lèi)暫付款、預(yù)付款等往來(lái)款項(xiàng)，有很多權(quán)責(zé)發(fā)生制的內(nèi)容，兩者的核算基礎(chǔ)不同。政府會(huì)計(jì)制度要求預(yù)算會(huì)計(jì)以現(xiàn)金流為基礎(chǔ)核算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余，在新舊銜接確定新制度下會(huì)計(jì)科目余額時(shí)必須對(duì)原制度科目余額進(jìn)行調(diào)整。新制度下非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)（結(jié)余）科目期初余額是在原制度下舊賬相關(guān)科目期末余額的基礎(chǔ)上對(duì)非財(cái)政暫收暫付款項(xiàng)等分析調(diào)整得來(lái)的。

2019年新賬非財(cái)政撥款結(jié)余科目期初余額=2018年末舊賬事業(yè)基金科目余額短期投資預(yù)付應(yīng)收款項(xiàng)存貨長(zhǎng)期投資（以現(xiàn)金資產(chǎn)取得的部分）+短期借款、長(zhǎng)期借款+應(yīng)付款項(xiàng)（已確認(rèn)支出部分的非財(cái)政基本部分）+應(yīng)繳稅費(fèi)+專(zhuān)用基金（只含列支提取的部分）

公式中款項(xiàng)僅包括非財(cái)政非專(zhuān)項(xiàng)資金。

同理，政府會(huì)計(jì)制度下非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的科目期初余額是在原高校會(huì)計(jì)制度下舊賬非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)科目期末余額的基礎(chǔ)上對(duì)非財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)暫收暫付款項(xiàng)等調(diào)整得來(lái)的。

2019年新賬非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目期初余額=2018年末舊賬非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)科目余額+應(yīng)付預(yù)收款項(xiàng)預(yù)付應(yīng)收款項(xiàng)

公式中款項(xiàng)僅包括非財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金。

例如：某高校2018年末事業(yè)基金科目余額為5000萬(wàn)元，非財(cái)政非專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款項(xiàng)為300萬(wàn)元，非財(cái)政非專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)為800萬(wàn)元，假設(shè)不存在其他調(diào)整事項(xiàng)，2019年實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度新舊銜接時(shí)，非財(cái)政撥款結(jié)余科目期初余額應(yīng)為4500萬(wàn)元（5000+300800=4500）。

以上探討的是2019年初新舊轉(zhuǎn)換時(shí)新舊科目余額的關(guān)系，在以后的某一時(shí)點(diǎn)，預(yù)算會(huì)計(jì)非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)（結(jié)余）科目余額和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)累計(jì)盈余――非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)（結(jié)余）科目余額也一直存在由于核算確認(rèn)基礎(chǔ)不同而產(chǎn)生的以上調(diào)整關(guān)系。

二、《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》中關(guān)于單位年末暫收暫付非財(cái)政資金的會(huì)計(jì)處理規(guī)定

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》規(guī)定單位在年末結(jié)賬前，應(yīng)當(dāng)對(duì)暫收暫付款項(xiàng)進(jìn)行全面清理，并對(duì)于納入本年度部門(mén)預(yù)算管理的暫收暫付款項(xiàng)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，確認(rèn)相關(guān)預(yù)算收支，確保預(yù)算會(huì)計(jì)信息能夠完整反映本年度部門(mén)預(yù)算收支執(zhí)行情況。對(duì)于納入本年度部門(mén)預(yù)算管理的暫付款項(xiàng)，按照《政府會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，單位在支付款項(xiàng)時(shí)可不做預(yù)算會(huì)計(jì)處理，待結(jié)算或報(bào)銷(xiāo)時(shí)，按照結(jié)算或報(bào)銷(xiāo)的金額，借記相關(guān)預(yù)算支出科目，貸記“資金結(jié)存”科目。但是，在年末結(jié)賬前，對(duì)于尚未結(jié)算或報(bào)銷(xiāo)的暫付款項(xiàng)，單位應(yīng)當(dāng)按照暫付的金額，借記相關(guān)預(yù)算支出科目，貸記“資金結(jié)存”科目。以后年度，實(shí)際結(jié)算或報(bào)銷(xiāo)金額與已計(jì)入預(yù)算支出的金額不一致的，單位應(yīng)當(dāng)通過(guò)相關(guān)預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目“年初余額調(diào)整”明細(xì)科目進(jìn)行處理。

例1 2018年11月某高校張老師借差旅費(fèi)5000元（非財(cái)政非專(zhuān)項(xiàng)）。

原高校會(huì)計(jì)制度下賬務(wù)處理：

借：其他應(yīng)收款――張老師5000元

貸：庫(kù)存現(xiàn)金5000元

新舊制度銜接下2019年非財(cái)政撥款結(jié)余科目期初余額是在2018年末事業(yè)基金科目余額的基礎(chǔ)上調(diào)減包括上筆借款在內(nèi)的應(yīng)收款項(xiàng)的基礎(chǔ)上確定的。假設(shè)2018年年末該高校事業(yè)基金為5000萬(wàn)元，除該筆借款外不存在其他調(diào)整事項(xiàng)，2019年1月1日新政府會(huì)計(jì)制度下非財(cái)政撥款結(jié)余科目期初余額應(yīng)為4999.5萬(wàn)元（50000.5）。

例2 2019年2月，張老師報(bào)銷(xiāo)差旅費(fèi)3000元，還現(xiàn)金2000元。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理：

借：庫(kù)存現(xiàn)金2000元

業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用3000元

貸：其他應(yīng)收款――張老師5000元

預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理：

借：資金結(jié)存2000元

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余――年初余額調(diào)整2000元

預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)非財(cái)政撥款結(jié)余年初余額進(jìn)行調(diào)整的原因就是在確定非財(cái)政撥款結(jié)余科目年初余額時(shí)已對(duì)該筆借款做了調(diào)減，相當(dāng)于上年該筆借款在現(xiàn)金流出時(shí)已經(jīng)確認(rèn)了預(yù)算支出，現(xiàn)在按流入的現(xiàn)金額對(duì)結(jié)余本年期初數(shù)進(jìn)行調(diào)增。

三、應(yīng)用天財(cái)財(cái)務(wù)軟件的高校會(huì)計(jì)處理注意事項(xiàng)

政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施后財(cái)務(wù)人員既要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，又要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，增加了財(cái)務(wù)人員工作量。財(cái)務(wù)軟件在后臺(tái)設(shè)置一定規(guī)則使財(cái)務(wù)人員僅對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行處理而自動(dòng)觸發(fā)生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，減少了財(cái)務(wù)人員的工作量。軟件通過(guò)一定規(guī)則，能夠正確自動(dòng)生成絕大部分的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，但根據(jù)財(cái)務(wù)分錄觸發(fā)預(yù)算分錄的對(duì)應(yīng)關(guān)系非常復(fù)雜，自動(dòng)觸發(fā)規(guī)則不能囊括全部情況，而使極少量業(yè)務(wù)自動(dòng)生成的預(yù)算分錄有誤，需要人工修改。國(guó)內(nèi)一些高校使用天財(cái)財(cái)務(wù)軟件，筆者對(duì)應(yīng)用天財(cái)財(cái)務(wù)軟件的高校就以上問(wèn)題的會(huì)計(jì)處理加以探討。

天財(cái)財(cái)務(wù)軟件觸發(fā)預(yù)算會(huì)計(jì)分錄的規(guī)則中跟還借款報(bào)銷(xiāo)業(yè)務(wù)相關(guān)的規(guī)則有三條：一是財(cái)務(wù)暫付款科目觸發(fā)對(duì)應(yīng)的預(yù)算支出科目;二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)費(fèi)用科目觸發(fā)對(duì)應(yīng)的預(yù)算會(huì)計(jì)支出科目;三是在系統(tǒng)參數(shù)設(shè)置中有一條勾選項(xiàng)“還往年度借款對(duì)應(yīng)費(fèi)用（資產(chǎn)）科目是否生成年初余額調(diào)整紅字”或“還往年借款是否生成預(yù)算支出紅字替代年初余額調(diào)整”。我們重點(diǎn)討論在系統(tǒng)參數(shù)設(shè)置中以上兩個(gè)選項(xiàng)的勾選問(wèn)題。一個(gè)單位的財(cái)務(wù)軟件的系統(tǒng)參數(shù)設(shè)置一般是相對(duì)固定不變的，但是在以上選項(xiàng)不變或財(cái)務(wù)人員對(duì)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》中相關(guān)內(nèi)容沒(méi)有正確理解的情況下容易生成錯(cuò)誤的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。筆者認(rèn)為在《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第1號(hào)》中關(guān)于單位年暫付非財(cái)政資金的會(huì)計(jì)處理做出明確規(guī)定后，上述參數(shù)設(shè)置的兩個(gè)勾選項(xiàng)應(yīng)該根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況分別做出不同的選擇，下面分三種情況分別討論。

（1）在債務(wù)人用貨幣資金還往年借款時(shí)勾選“還往年度借款對(duì)應(yīng)費(fèi)用（資產(chǎn)）科目是否生成年初余額調(diào)整紅字”選項(xiàng)，財(cái)務(wù)軟件會(huì)自動(dòng)生成非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)年初余額調(diào)整的紅字調(diào)整的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。

（2）在債務(wù)人用費(fèi)用還往年借款時(shí)勾選“還往年借款是否生成預(yù)算支出紅字替代年初余額調(diào)整”。按制度規(guī)定，用費(fèi)用還借款不涉及現(xiàn)金收付不生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，但如果報(bào)銷(xiāo)時(shí)與借款時(shí)的經(jīng)濟(jì)分類(lèi)科目或支出項(xiàng)目等發(fā)生變化，會(huì)生成預(yù)算支出科目對(duì)沖調(diào)整相關(guān)經(jīng)濟(jì)分類(lèi)科目或項(xiàng)目。

例3 2019年12月張老師借差旅費(fèi)5000元，由A科研項(xiàng)目支出。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：其他應(yīng)收款――張老師――A項(xiàng)目5000元

貸：庫(kù)存現(xiàn)金5000元

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)支出――科研支出――A項(xiàng)目5000元

貸：資金結(jié)存5000元

例4 2020年1月，張老師報(bào)銷(xiāo)差旅費(fèi)5000元，還上筆借款，由科研項(xiàng)目B項(xiàng)目支出。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用――科研費(fèi)用――B項(xiàng)目5000元

貸：其他應(yīng)收款――張老師――A項(xiàng)目5000元

系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，對(duì)支出項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，分錄如下：

借：事業(yè)支出――科研支出――B項(xiàng)目5000元

借：事業(yè)支出――科研支出――A項(xiàng)目5000元

如果費(fèi)用報(bào)銷(xiāo)還借款時(shí)，支出科目、經(jīng)濟(jì)分類(lèi)科目、項(xiàng)目等和借款時(shí)完全相同，系統(tǒng)不生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。

（3）在債務(wù)人用以上兩種方式混合還款時(shí)要分拆處理或手動(dòng)修改預(yù)算分錄。只有在制作會(huì)計(jì)憑證前做出正確的勾選項(xiàng)的情況下，天財(cái)財(cái)務(wù)系統(tǒng)才能正確反應(yīng)，生成正確的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄或不生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。在勾選項(xiàng)不對(duì)的情況下財(cái)務(wù)人員要對(duì)生成的錯(cuò)誤的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行人工修改。這種操作比較煩瑣，希望在以后的軟件補(bǔ)丁中加以改進(jìn)。

（責(zé)任編輯：劉海琳）