政府補(bǔ)助及三代返還在會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則下的差異

弓放

摘? 要：企業(yè)會(huì)計(jì)制度是指2001年1月1日開始施行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，在2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公布后，企業(yè)會(huì)計(jì)制度仍然可以在非上市大中型公司執(zhí)行，隨著中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則越來(lái)越趨同，不斷更新，企業(yè)會(huì)計(jì)制度在實(shí)務(wù)操作中與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則部分差異日漸加大，本文主要從政府補(bǔ)助及三代手續(xù)費(fèi)返還在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中計(jì)量與報(bào)告和新準(zhǔn)則的關(guān)于這兩項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量來(lái)分析兩者的差異及影響。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)制度? 政府補(bǔ)助? ?可比性? 三代返還? 實(shí)務(wù)操作

中圖分類號(hào)：F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A? 文章編號(hào)：2096-0298（2020）01（a）--02

1 政府補(bǔ)助在會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的處理

1.1 企業(yè)會(huì)計(jì)制度之政府補(bǔ)助

企業(yè)會(huì)計(jì)制度是指2001年1月1日開始施行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)制度中規(guī)范了會(huì)計(jì)科目使用和會(huì)計(jì)報(bào)表格式及編制方法。在2006年新準(zhǔn)則公布后，企業(yè)會(huì)計(jì)制度仍然可以在非上市大中型公司執(zhí)行。

會(huì)計(jì)制度中對(duì)政府補(bǔ)助的規(guī)范如下：補(bǔ)貼收入，是指企業(yè)按規(guī)定實(shí)際收到退還的增值稅，或按銷量或工作量等依據(jù)國(guó)家規(guī)定的補(bǔ)助定額，計(jì)算并按期給予的定額補(bǔ)貼，以及屬于國(guó)家財(cái)政扶持的領(lǐng)域而給予的其他形式的補(bǔ)貼。[1]

在使用會(huì)計(jì)支付企業(yè)的實(shí)務(wù)操作中，對(duì)此類業(yè)務(wù)報(bào)告只能披露在補(bǔ)貼收入，其中與固定資產(chǎn)相關(guān)的，可入遞延收益，攤銷至補(bǔ)貼收入科目。

1.2 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之政府補(bǔ)助準(zhǔn)則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》于2006年2月15日以財(cái)政部令第33號(hào)公布，自2007年1月1日起在上市公司施行，其他企業(yè)也可以選擇執(zhí)行。

財(cái)政部在2017年5月份發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則16號(hào)，規(guī)范了政府補(bǔ)助的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，對(duì)于資產(chǎn)的補(bǔ)助分成了與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。

其中與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助處理說(shuō)明如下：

第一，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助可沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，比如固定資產(chǎn)建立是在收到補(bǔ)助后才會(huì)發(fā)生，補(bǔ)助文件中聲明需根據(jù)工程進(jìn)度撥款等;或者明確指出該補(bǔ)助用于固定資產(chǎn)的建立等;第二，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助也可確認(rèn)為遞延收益，比如政府對(duì)企業(yè)的已完工的但是符合某些補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)的固定資產(chǎn)等。

其中與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助處理說(shuō)明如下：

（1）如果收到的補(bǔ)助是用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費(fèi)用或損失的，應(yīng)確認(rèn)為遞延收益，在以后期間實(shí)際的成本費(fèi)用或損失發(fā)生時(shí)，將遞延收益調(diào)整到當(dāng)期損益或者沖減當(dāng)期的相關(guān)成本。

（2）如果補(bǔ)助是用于補(bǔ)償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本費(fèi)用或損失的，應(yīng)在收到補(bǔ)助的當(dāng)期就入當(dāng)期損益或者沖減與補(bǔ)助相關(guān)的成本。

另外如果是與企業(yè)日常活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，在實(shí)際處理時(shí)，企業(yè)應(yīng)按照業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，將補(bǔ)助計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用，比如在新準(zhǔn)則下，穩(wěn)崗補(bǔ)貼收入可以沖減企業(yè)為穩(wěn)崗發(fā)生的費(fèi)用。如補(bǔ)助是與企業(yè)日常活動(dòng)無(wú)關(guān)的，則需計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支。

1.3 實(shí)務(wù)中二者處理的差異與相同之處

例一：實(shí)務(wù)中，A公司收到某開發(fā)區(qū)獎(jiǎng)勵(lì)的一筆穩(wěn)崗補(bǔ)貼，該政策是為了充分發(fā)揮失業(yè)保險(xiǎn)預(yù)防失業(yè)、促進(jìn)就業(yè)作用，激勵(lì)企業(yè)承擔(dān)穩(wěn)定就業(yè)的社會(huì)責(zé)任。這筆補(bǔ)助理解雖是激勵(lì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，但這部分補(bǔ)助實(shí)質(zhì)是與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的，所以按照新準(zhǔn)則的處理，可以沖減企業(yè)的成本費(fèi)用，比如沖減社保費(fèi)用，即沖減企業(yè)為員工利益及穩(wěn)定上的保險(xiǎn)費(fèi)用，但是按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度，則只能計(jì)入補(bǔ)貼收入。

從計(jì)稅的角度上，對(duì)此業(yè)務(wù)，沖減企業(yè)的成本費(fèi)用和計(jì)入補(bǔ)貼收入都正確，對(duì)最終的利潤(rùn)結(jié)果影響是一致的，在所得稅匯算清繳時(shí)，這筆政府補(bǔ)助都是要在當(dāng)期繳稅的。但是實(shí)務(wù)操作中，尤其是制造企業(yè)，管理者都非常關(guān)注制造成本費(fèi)用，這是工廠一項(xiàng)非常重要的考核指標(biāo)。對(duì)于一些仍采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度的公司來(lái)說(shuō)，工廠經(jīng)理或者制造經(jīng)理，都想讓這種政府補(bǔ)助可以沖減制造費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員在處理這類業(yè)務(wù)時(shí)，如果分不清企業(yè)會(huì)計(jì)制度和新準(zhǔn)則的差異，那么也會(huì)認(rèn)為沖減費(fèi)用沒有任何不合理，因?yàn)樵谛聹?zhǔn)則的操作下，是可以沖減費(fèi)用的。本人在實(shí)務(wù)操作中就曾遇到這樣的問題，這時(shí)只能和相關(guān)人員說(shuō)明，我們執(zhí)行的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度，不能沖減費(fèi)用。

這樣就導(dǎo)致實(shí)際操作中，很有可能在企業(yè)會(huì)計(jì)制度下產(chǎn)生政府補(bǔ)助沖減費(fèi)用的確認(rèn)方式，導(dǎo)致報(bào)告與制度規(guī)定的不統(tǒng)一。而會(huì)計(jì)人員雖然會(huì)遵守職業(yè)道德，不會(huì)因領(lǐng)導(dǎo)要求如何做賬就如何做賬，可是實(shí)務(wù)操作過(guò)程中，仍然會(huì)盡量在不違背會(huì)計(jì)要求的情況下完成領(lǐng)導(dǎo)的要求，所以在執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的企業(yè)中，非常大的概率發(fā)生政府補(bǔ)助沖減費(fèi)用的情況。

例二：實(shí)務(wù)中，B企業(yè)收到一筆與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，對(duì)某工廠某條生產(chǎn)線的技術(shù)補(bǔ)貼。紅頭文件中說(shuō)明：所有使用重點(diǎn)技術(shù)改造專項(xiàng)資金的建設(shè)項(xiàng)目必須落實(shí)自有資金和銀行貸款，確保足額按時(shí)到位。要采取措施加快項(xiàng)目建設(shè)進(jìn)度，及時(shí)協(xié)調(diào)解決問題，將專項(xiàng)資金及時(shí)用于土建安裝和設(shè)備材料購(gòu)置，盡快形成實(shí)物工作量。

文件中也說(shuō)明了該補(bǔ)助用于土建安裝和設(shè)備材料購(gòu)置，按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度，可以采取遞延攤銷，最終計(jì)入補(bǔ)貼收入的方式，其實(shí)這與實(shí)際的業(yè)務(wù)性質(zhì)是有些出入的。

但是按照新準(zhǔn)則，可以采取凈額法，政府補(bǔ)助沖減資產(chǎn)的賬面價(jià)值，按照剩余價(jià)值進(jìn)行攤銷。這相當(dāng)于減少了企業(yè)的折舊費(fèi)用，在實(shí)務(wù)操作中，也更容易理解且被企業(yè)接受。

例三：某企業(yè)C收到了開發(fā)區(qū)撥付的外貿(mào)穩(wěn)增長(zhǎng)獎(jiǎng)勵(lì)資金，紅頭文件中注明：請(qǐng)你單位收到此項(xiàng)資金后，按照現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度進(jìn)行處理。

根據(jù)這個(gè)文件的規(guī)定，這里財(cái)務(wù)制度可以是企業(yè)執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度，亦可以是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。然而二者的處理方式不一樣，按照會(huì)計(jì)制度，需要入到補(bǔ)助收入，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也可以沖減為出口發(fā)生的一些費(fèi)用。

例四：某企業(yè)D為外資投資公司，收到當(dāng)?shù)亻_發(fā)區(qū)的土地返還款，即優(yōu)惠政策為免費(fèi)給予土地，條件是企業(yè)產(chǎn)能達(dá)到一定高度，對(duì)于這部分返還款并未做出如何處理的指示。企業(yè)在會(huì)計(jì)制度中只能入營(yíng)業(yè)外收入，但是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下要沖減企業(yè)的廠房的價(jià)值。由于返還款金額較大，且建筑物攤銷時(shí)間較長(zhǎng)，這兩種不同的處理方式在不同賬套下處理方式不一致，影響時(shí)間較長(zhǎng)。

2 “三代”返還在會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的不同處理

企業(yè)收到的三代返還是指稅務(wù)機(jī)關(guān)按照一定比例返還給企業(yè)代稅務(wù)機(jī)關(guān)代扣代繳和代征的款項(xiàng)的手續(xù)費(fèi)。

2019年2月2日，由財(cái)政部、稅務(wù)總局和人民銀行發(fā)布的關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)代扣代收代征稅款手續(xù)費(fèi)管理的通知中說(shuō)明，企業(yè)收到的“三代”手續(xù)費(fèi)返還收入，應(yīng)計(jì)入企業(yè)收入單獨(dú)核算，用于企業(yè)發(fā)生的與三代業(yè)務(wù)相關(guān)的辦公設(shè)備成本，為“三代”業(yè)務(wù)服務(wù)過(guò)的人員相關(guān)成本費(fèi)用等。

對(duì)此類業(yè)務(wù)，在企業(yè)會(huì)計(jì)制度下，一般計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，而在新準(zhǔn)則下，這部分應(yīng)計(jì)入其他收益。兩者披露科目也有不同，在會(huì)計(jì)制度下沒有其他收益這個(gè)報(bào)表項(xiàng)目。

一般企業(yè)都會(huì)收到三代返還中的個(gè)稅手續(xù)費(fèi)返還，按照新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)入其他收益科目，這也導(dǎo)致此部分披露不同影響廣泛。

3 因?yàn)闀?huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則報(bào)告不同所造成的影響

3.1 不同公司間的會(huì)計(jì)報(bào)告可比性差

由于使用的科目或者記賬方式不同，導(dǎo)致即使同類業(yè)務(wù)最終呈現(xiàn)出來(lái)也不同，所以不同公司間的報(bào)告可比性就會(huì)受到影響。比如其他收益與補(bǔ)貼收入的報(bào)表項(xiàng)目體現(xiàn)。

3.2 填報(bào)統(tǒng)計(jì)報(bào)告時(shí)的影響

目前很多統(tǒng)計(jì)相關(guān)的報(bào)告格式，已經(jīng)按照新準(zhǔn)則的報(bào)表格式進(jìn)行了更新。而執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的企業(yè)則按照會(huì)計(jì)制度要求的格式進(jìn)行報(bào)表編制，這就造成兩種情況：（1）根據(jù)會(huì)計(jì)制度的報(bào)表格式報(bào)統(tǒng)計(jì)報(bào)告，有不合適的科目再進(jìn)行調(diào)整。（2）重新編制按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的格式的報(bào)表。由于企業(yè)成本控制，在這方面并不會(huì)多配人力，此種情況執(zhí)行起來(lái)多有困難，這樣多少也會(huì)導(dǎo)致統(tǒng)計(jì)的不準(zhǔn)確。

3.3 外資公司不同賬套下的差異

本人服務(wù)的公司是一個(gè)外商投資集團(tuán)性公司，集團(tuán)在國(guó)外上市，執(zhí)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是我服務(wù)的公司在中國(guó)有投資工廠，我們需要執(zhí)行兩套會(huì)計(jì)賬務(wù)，一套按照中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，一套按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行，因?yàn)闀?huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異，我們兩個(gè)賬套的差異也就存在，尤其是政府補(bǔ)助差異處理不同影響較大。

3.4 會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同時(shí)存在，導(dǎo)致應(yīng)用問題

現(xiàn)在每年的注會(huì)考試、中級(jí)考試等，都是按照最新的準(zhǔn)則。但在實(shí)務(wù)中，尤其是一些執(zhí)行會(huì)計(jì)制度的公司，用的還是以前的標(biāo)準(zhǔn)，這樣的差異也讓年輕一代加入公司時(shí)的實(shí)務(wù)操作與所學(xué)有些差異，甚至不太了解還有會(huì)計(jì)制度這種說(shuō)法，這種并行也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用矛盾。

4 結(jié)論及建議

企業(yè)會(huì)計(jì)制度畢竟在中國(guó)存在的時(shí)間較長(zhǎng)，雖然會(huì)計(jì)上崗證年年要求培訓(xùn)，但一些人的會(huì)計(jì)知識(shí)也未能及時(shí)更新。由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)制度不能完全符合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的要求，企業(yè)會(huì)計(jì)制度能否適應(yīng)日新月異的變化，有待商榷。

隨著準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，會(huì)計(jì)制度的廢止是必然的趨勢(shì)。只是國(guó)家并未出臺(tái)相關(guān)的政策和通知，不清楚未來(lái)會(huì)如何改變或者改變會(huì)帶來(lái)什么樣的影響。一篇研究論文中也提到企業(yè)會(huì)計(jì)制度是否轉(zhuǎn)換取決于財(cái)政部會(huì)計(jì)主管部門的態(tài)度和決策，從會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一和國(guó)際趨同的角度，建議財(cái)政部門應(yīng)該明確廢止《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，要求企業(yè)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)全面轉(zhuǎn)換并執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。 [2]

如果統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)后，讓會(huì)計(jì)人員全部依照準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一，也會(huì)更有利于報(bào)表的標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)確性與可比性等。

參考文獻(xiàn)

財(cái)政部.財(cái)會(huì)〔2000〕25號(hào).企業(yè)會(huì)計(jì)制度[EB/OL].https：//baike.baidu.com/item/企業(yè)會(huì)計(jì)制度.http：//www.xuegeshui.com/knowledge/8ae085d8692982cd0169317f1153423e.

李京，郭永清.我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用的現(xiàn)狀、問題及改進(jìn)建議[J].研究與創(chuàng)新，2017（1）.