“兩票制＋營(yíng)改增”下廣西醫(yī)藥企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)研究①

李 婭

一、 “兩票制”“營(yíng)改增”概述

(一)“兩票制”

2016 年，國(guó)務(wù)院辦公廳發(fā)布《深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革2016 年重點(diǎn)工作任務(wù)》(國(guó)辦發(fā)〔2016〕26 號(hào))，提出試點(diǎn)推行藥品流通的“兩票制”，即從制藥廠到藥品流通企業(yè)開一次票，從流通企業(yè)到終端醫(yī)療機(jī)構(gòu)開第二次票，鼓勵(lì)制藥廠與醫(yī)療機(jī)構(gòu)結(jié)算藥品款，制藥廠與經(jīng)銷商(配送商)結(jié)算配送款。

兩票制壓縮了藥品流通環(huán)節(jié)和開票環(huán)節(jié)，促進(jìn)藥品銷售模式轉(zhuǎn)型，力爭(zhēng)消除帶金銷售頑疾，創(chuàng)新藥品流通格局，使藥品價(jià)格更趨透明化。

廣西于2017 年5 月發(fā)文明確推行“兩票制”，其中過(guò)渡期為2017 年9 月至12 月，在柳州、玉林、桂林、百色以及防城港市5 個(gè)試點(diǎn)城市率先推行兩票制；2018 年開始在全區(qū)范圍內(nèi)實(shí)施兩票制。

2019 年10 月，廣西把“兩票制”由藥品擴(kuò)大到醫(yī)用耗材領(lǐng)域，明確2020 年前完成醫(yī)用耗材“兩票制”。

(二)“營(yíng)改增”

2016 年5 月1 日，國(guó)家在前期充分試點(diǎn)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推行“營(yíng)改增”改革，即逐步取消營(yíng)業(yè)稅稅種，之前繳納營(yíng)業(yè)稅的納稅人改征收增值稅。 過(guò)去繳納營(yíng)業(yè)稅的納稅人主要是交通運(yùn)輸、建筑服務(wù)、郵政電信、醫(yī)療服務(wù)、金融服務(wù)、現(xiàn)代商業(yè)服務(wù)、生活服務(wù)等服務(wù)行業(yè)。 通過(guò)“營(yíng)改增”，減少對(duì)商品流轉(zhuǎn)額的重復(fù)征稅，促進(jìn)稅收中性、公平，有利于拉長(zhǎng)產(chǎn)業(yè)鏈，激勵(lì)創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新，催生新業(yè)態(tài)，激發(fā)市場(chǎng)活力。 為確保改革穩(wěn)步推進(jìn)，中央出臺(tái)多項(xiàng)配套措施保障“營(yíng)改增”過(guò)程中所有行業(yè)的稅負(fù)只降不增。 “營(yíng)改增”涉及廣西26 萬(wàn)戶納稅人。

二、 “兩票制”對(duì)廣西醫(yī)藥經(jīng)銷企業(yè)影響

(一)行業(yè)洗牌促使強(qiáng)者愈強(qiáng)、弱者消亡

“兩票制”后，對(duì)于有自身渠道的制藥廠，即使是“一票制”也是無(wú)懼的，“營(yíng)改增”的深入推進(jìn)使得制藥廠因正常業(yè)務(wù)發(fā)生的銷售、咨詢、廣告費(fèi)在取得合規(guī)增值稅專用發(fā)票時(shí)，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)，開票公司不再有成本優(yōu)勢(shì)；“兩票制”后，部分有實(shí)力制藥廠將開啟銷售團(tuán)隊(duì)的組建，但市場(chǎng)渠道開拓需要時(shí)間積累，在“兩票制”實(shí)施中大額資金墊付是制藥廠不能承受之重，信息及時(shí)反饋功能的鑄造也非一朝一夕。 所以，“兩票制”雖然壓縮了開票鏈條，但是藥品銷售模式并沒有根本改變，大多數(shù)制藥廠仍需要渠道，只是與多票制相比，現(xiàn)在需要尋求營(yíng)銷、資本實(shí)力強(qiáng)的經(jīng)銷商開出“第一票”，行業(yè)中的全國(guó)龍頭或區(qū)域龍頭經(jīng)銷商將成為制藥企業(yè)首選。 國(guó)家同時(shí)對(duì)藥品配送集中度、質(zhì)量提出更高要求，招標(biāo)中對(duì)經(jīng)銷商的年?duì)I業(yè)額、倉(cāng)儲(chǔ)面積等的要求不斷提高。 特別是對(duì)于基本藥物，廣西政府將通過(guò)招標(biāo)確定配送商，同時(shí)要求醫(yī)療機(jī)構(gòu)集中配送商，這些變化將使得配送商銳減，藥品經(jīng)銷、配送愈來(lái)愈集中到大型的、銷售網(wǎng)絡(luò)覆蓋廣泛全面的經(jīng)銷商，他們成為醫(yī)藥流通制度改革的贏家。 對(duì)于上游產(chǎn)品資源和下游終端資源都缺乏的中小型經(jīng)銷商，多票制下主要依賴藥品調(diào)撥賺取差價(jià)的商業(yè)模式，在“兩票制”推行后藥品愈來(lái)愈往純銷直銷模式轉(zhuǎn)變，將失去生存發(fā)展空間。

(二)藥企虛開風(fēng)險(xiǎn)加大

“兩票制”“營(yíng)改增”后，虛開增值稅專用發(fā)票是醫(yī)藥企業(yè)面臨的第一大稅收風(fēng)險(xiǎn)。 在國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的2018 年重大稅收違法案件中，涉及的醫(yī)藥企業(yè)有106 家，這106 家藥企中，稅收違法性質(zhì)是“虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票”的有90 家，其中有6家廣西企業(yè)(見表1)。

表1 2018 年7～8 月國(guó)家重大稅收違法企業(yè)(廣西)

續(xù)表

以上廣西重大稅收違法的6 家企業(yè)，違法性質(zhì)都是虛開增值稅專用發(fā)票，且違法涉稅金額大，6 家涉稅金額都在2000 萬(wàn)元以上，涉稅金額在5000 萬(wàn)元～10000 萬(wàn)元的有2家，涉稅金額超過(guò)10000 萬(wàn)元的有3 家。 這6 家稅收違法企業(yè)都是玉林地區(qū)中藥材公司。 玉林素有“南方藥都”的美譽(yù)，中藥原材料豐富，近年來(lái)政府相繼出臺(tái)文件規(guī)劃引導(dǎo)中醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，加快打造中醫(yī)藥健康產(chǎn)業(yè)作為玉林支柱產(chǎn)業(yè)，優(yōu)化服務(wù)、圍繞布局狠抓配套，經(jīng)過(guò)多年積淀，玉林中醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)鏈發(fā)達(dá)，吸引區(qū)內(nèi)外、東盟國(guó)家大批醫(yī)藥行業(yè)落戶玉林中醫(yī)藥健康產(chǎn)業(yè)園區(qū)。 伴隨著中草藥產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，該地區(qū)醫(yī)藥企業(yè)的重大涉稅違法行為不容小覷。

(三)虛增的巨額會(huì)議費(fèi)隱藏巨大稅收風(fēng)險(xiǎn)

會(huì)議費(fèi)是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中召開會(huì)議所發(fā)生的一切合理、合法的相關(guān)支出，包括會(huì)議過(guò)程中發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)相關(guān)的人員餐費(fèi)、住宿費(fèi)、場(chǎng)地費(fèi)、咨詢費(fèi)、招待費(fèi)等。 實(shí)務(wù)中，一筆支出的性質(zhì)歸類為業(yè)務(wù)招待費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、贊助費(fèi)都是可行的，要聯(lián)系業(yè)務(wù)判斷費(fèi)用實(shí)質(zhì)。

召開學(xué)術(shù)會(huì)議介紹藥品療效是藥品推廣的重要手段，藥品經(jīng)銷商的銷售費(fèi)用率通常達(dá)到50%，銷售費(fèi)用的明細(xì)主要是會(huì)議費(fèi)。 根據(jù)稅法規(guī)定，會(huì)議費(fèi)可以在企業(yè)所得稅前全額列支扣除，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在當(dāng)年限額扣除，業(yè)務(wù)招待費(fèi)限額扣除且超標(biāo)部分在以后年度不得結(jié)轉(zhuǎn)扣除，與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的贊助支出不能稅前扣除。 正是這樣的區(qū)別，使得藥企在財(cái)務(wù)處理中把“會(huì)議費(fèi)”作為一個(gè)框，各種餐費(fèi)、贊助、禮品贈(zèng)送等支出都放入其中，導(dǎo)致銷售費(fèi)用激增隱藏巨大稅收風(fēng)險(xiǎn)。 虛增的巨額會(huì)議費(fèi)中，一部分是通過(guò)虛構(gòu)會(huì)議達(dá)成，在2017 年海南中和藥業(yè)的IPO 招股說(shuō)明書披露公司當(dāng)年召開了2676次學(xué)術(shù)會(huì)議，會(huì)議費(fèi)從2015 年的2308.85 萬(wàn)元增加到2017年的18491.49 萬(wàn)元，增長(zhǎng)了8 倍，學(xué)術(shù)會(huì)議費(fèi)占全部銷售費(fèi)用的56.62%。①中國(guó)證監(jiān)會(huì)官網(wǎng)《海南中和藥業(yè)股份有限公司首次公開發(fā)行股票招股說(shuō)明書》。另外可能存在低消費(fèi)高開票的問(wèn)題，或者是未有實(shí)際業(yè)務(wù)發(fā)生的買票抵扣扣除問(wèn)題。 在2018 年企業(yè)所得稅稅前扣除憑證新規(guī)定實(shí)施后，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)巨額會(huì)議費(fèi)憑證的真實(shí)性、合法性、相關(guān)性審核將使醫(yī)藥企業(yè)面臨巨大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2019 年6 月，財(cái)政部發(fā)布了開展2019 年度醫(yī)藥行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查工作的通知，對(duì)在全國(guó)范圍內(nèi)隨機(jī)抽取的77家醫(yī)藥企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量實(shí)施檢查，藥企銷售費(fèi)用、成本、收入真實(shí)性及是否存在商業(yè)賄賂等行為是當(dāng)年稽查的重點(diǎn)。廣西南寧市金馬制藥廠(有限公司)、廣西梧州制藥(集團(tuán))股份有限公司在檢查名單中。②中國(guó)財(cái)政部官網(wǎng)。

三、 稅收風(fēng)險(xiǎn)防范及籌劃對(duì)策

(一)創(chuàng)新經(jīng)營(yíng)、整合優(yōu)化資源

“兩票制”的推行對(duì)行業(yè)既是挑戰(zhàn)，也是機(jī)遇。 醫(yī)藥行業(yè)要順應(yīng)國(guó)家規(guī)范藥品流通的決心和時(shí)代潮流，迎難而上，突破困境。 對(duì)于制藥企業(yè)應(yīng)重視研發(fā)，藥品依靠療效說(shuō)話。 對(duì)于藥品經(jīng)銷商、代理商和配送商，要探索創(chuàng)新商業(yè)模式，創(chuàng)新藥品推廣模式，以學(xué)術(shù)會(huì)議推廣替代過(guò)去的帶金銷售，防范藥品推廣中的商業(yè)賄賂風(fēng)險(xiǎn)；加強(qiáng)供應(yīng)鏈管理，增強(qiáng)在區(qū)域中的營(yíng)銷、倉(cāng)儲(chǔ)、配送能力，做好服務(wù)，拓展并鞏固上游制藥廠資源和下游終端醫(yī)療機(jī)構(gòu)資源；渠道下沉，解決為邊遠(yuǎn)、交通不便的鄉(xiāng)(鎮(zhèn))、村級(jí)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)配送藥品難題。 積極推進(jìn)不同所有制、規(guī)模、商業(yè)模式的醫(yī)藥流通企業(yè)并購(gòu)重組，實(shí)現(xiàn)既有資源的整合優(yōu)化。

(二)防范虛開風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)于制藥企業(yè)，要加強(qiáng)合作經(jīng)銷商資質(zhì)審核。 選擇合法合規(guī)經(jīng)營(yíng)的藥品經(jīng)銷商，避免因合作經(jīng)銷商的虛開等違法行為牽連。 在公司形式上，優(yōu)先選擇公司制企業(yè)，包括股份制企業(yè)或有限責(zé)任公司；一人有限責(zé)任公司也應(yīng)慎重選擇。 盡量把合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)排除在外。 審核經(jīng)銷商的稅收征管方式，盡量避免選擇核定征收的納稅人、避免選擇小規(guī)模納稅人。 加強(qiáng)對(duì)銷售費(fèi)用的核查。 對(duì)銷售費(fèi)用原始憑證、計(jì)賬憑證進(jìn)行不定期抽查，確認(rèn)銷售費(fèi)用支出的合法規(guī)范。核查銷售費(fèi)用的明細(xì)，審核相關(guān)業(yè)務(wù)發(fā)票的真實(shí)性，對(duì)于明細(xì)為“技術(shù)咨詢費(fèi)”“學(xué)術(shù)推廣費(fèi)”“會(huì)務(wù)費(fèi)”的交易要重點(diǎn)核查，通過(guò)查閱會(huì)議紀(jì)要、參會(huì)人員記錄、專家發(fā)言記錄等內(nèi)容確認(rèn)費(fèi)用的真實(shí)性和合理性。

(三)規(guī)范、創(chuàng)新藥品推廣模式

銷售企業(yè)順應(yīng)政策要求探索創(chuàng)新學(xué)術(shù)性合法合規(guī)的藥品模式方式，杜絕以商業(yè)賄賂換銷售的模式；以藥品療效、安全性信息的真實(shí)數(shù)據(jù)縱向橫向比對(duì)分析的方式進(jìn)行藥品推廣，說(shuō)服終端醫(yī)療機(jī)構(gòu)及醫(yī)生做出選擇。 在藥品推廣過(guò)程中發(fā)生的會(huì)務(wù)費(fèi)、學(xué)術(shù)推廣費(fèi)，除了索取發(fā)票，嚴(yán)格發(fā)票管理外，同時(shí)要收集、規(guī)整會(huì)議召開的時(shí)間、地點(diǎn)、參會(huì)人員、會(huì)議主題、現(xiàn)場(chǎng)照片、專家發(fā)言文件等能夠證明會(huì)議真實(shí)性、合理性的相關(guān)證明資料。 醫(yī)藥銷售企業(yè)如果對(duì)醫(yī)療結(jié)構(gòu)進(jìn)行學(xué)術(shù)性贊助，要嚴(yán)格遵守國(guó)家關(guān)于公益性捐贈(zèng)的相關(guān)規(guī)定，行為規(guī)范。 雙方簽訂正式的書面捐贈(zèng)協(xié)議，對(duì)學(xué)術(shù)贊助的性質(zhì)、具體用途做明確規(guī)定，應(yīng)避免出現(xiàn)資金用途被稅務(wù)機(jī)關(guān)定性為旅游性質(zhì)的支出項(xiàng)目；規(guī)范財(cái)務(wù)、票據(jù)管理，資金流轉(zhuǎn)通過(guò)對(duì)公賬戶轉(zhuǎn)賬進(jìn)行，杜絕現(xiàn)金交易或匯入私人賬戶，向受捐贈(zèng)的醫(yī)療機(jī)構(gòu)索取公益性捐贈(zèng)統(tǒng)一票據(jù)作為原始憑證。