新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下原始憑證的規(guī)范問題探討

賈偉麗

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下原始憑證可以為會(huì)計(jì)工作提供更多真實(shí)客觀的會(huì)計(jì)信息，但原始憑證的規(guī)范問題一直是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重點(diǎn)。為了推動(dòng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，原始憑證應(yīng)當(dāng)提升其規(guī)范性，加強(qiáng)審核，通過一系列針對(duì)性措施，使得原始憑證管理走上制度化、規(guī)范化軌道，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下解決會(huì)計(jì)信息失真的問題。

原始憑證是在發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人取得或填寫的憑證，可以表明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)完成，同時(shí)明確相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量是其中的重點(diǎn)，保證原始憑證的規(guī)范性，可以有效提升公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來中發(fā)揮重要作用。在網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、原始電子憑證不斷發(fā)展的今天，推廣新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提升原始憑證在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)往來中的規(guī)范性，對(duì)于會(huì)計(jì)工作的規(guī)范性和準(zhǔn)確性具有重要意義。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下原始憑證規(guī)范性的變化

當(dāng)前，公允價(jià)值計(jì)量屬性在我國的具體應(yīng)用情況已然取得了重大的進(jìn)展，其適用范圍在逐步擴(kuò)大，尤其是體現(xiàn)于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下的非共同控制、金融工具、投資性房地產(chǎn)之下的企業(yè)合并、非貨幣性資產(chǎn)交換與債務(wù)重組等方面。然而，由于公允價(jià)值存在著一些主觀判斷與不確定性因素，使得公允價(jià)值主要表現(xiàn)為價(jià)值顧及與判斷，而在很多條件下未發(fā)生實(shí)際的交易記錄。和傳統(tǒng)的有原始憑證作為重要依據(jù)的成本計(jì)量屬性相比，人們對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性具有一定的爭議，就是其可計(jì)量性與可靠性，若想處理公允價(jià)值計(jì)量屬性可靠度差的情況，必須要考慮原始憑證規(guī)范問題，其也是確保公允價(jià)值會(huì)計(jì)工作順利實(shí)施的重要途徑。與傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)相比，原始憑證獲取途徑、內(nèi)容與要素會(huì)有所不同。若想增強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量屬性的可靠度與規(guī)范性，會(huì)需要相關(guān)的經(jīng)濟(jì)信息，從而達(dá)到減少估價(jià)時(shí)的諸多不確定性因素。在公允價(jià)值會(huì)計(jì)之下的原始憑證主要表現(xiàn)為大量的多媒體數(shù)據(jù)、原始支持?jǐn)?shù)據(jù)等。而對(duì)于那些不確定性的事項(xiàng)或者經(jīng)濟(jì)貿(mào)易，原始憑證可能無法及時(shí)反映出具體的交易記錄，主要是反應(yīng)經(jīng)濟(jì)信息的搜集、獲取、處理和程序分析，從而對(duì)某一估價(jià)技術(shù)或者資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格等情況予以反應(yīng)，從中可反映出會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力。一般來講，公允價(jià)值可能來源于權(quán)威機(jī)構(gòu)與資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果。原始憑證主要是公允價(jià)值得以可靠計(jì)量的重要證據(jù)，其主要是對(duì)原始支持?jǐn)?shù)據(jù)的有效確認(rèn)。因此，要對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性之下的原始憑證進(jìn)行重新認(rèn)知與規(guī)范，對(duì)可驗(yàn)證性的標(biāo)準(zhǔn)與口徑進(jìn)行統(tǒng)一，讓其對(duì)相關(guān)的價(jià)值信息反應(yīng)具有足夠的客觀依據(jù)。

（一）原始憑證在形式和要素上實(shí)現(xiàn)了突破

公允價(jià)值計(jì)量屬性體現(xiàn)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，原始憑證不再單純包括紙質(zhì)單據(jù)，不僅數(shù)量會(huì)增加，在形式上也會(huì)更加復(fù)雜。公允價(jià)值獲得了電子商務(wù)和信息技術(shù)的支持，同時(shí)電子原始憑證也獲得了會(huì)計(jì)行業(yè)的認(rèn)可。原始憑證在要素?cái)?shù)量上也實(shí)現(xiàn)了突破，包括原有的資產(chǎn)公允價(jià)值獲得途徑、負(fù)債與賬面價(jià)值的差以及其計(jì)算依據(jù)，也包括公司董事會(huì)相關(guān)責(zé)任人的簽名蓋章以及電子化的數(shù)據(jù)信息等等。從上述情況來看，原始憑證在形式與要素方面均實(shí)現(xiàn)了新的突破，這對(duì)于會(huì)計(jì)體系完善具有重要意義。

（二）原始憑證取得途徑的可靠性獲得了提升

原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下原始憑證公允價(jià)值屬性缺乏交易基礎(chǔ)的價(jià)值變動(dòng)。要降低原始憑證的風(fēng)險(xiǎn)，就要明確公允價(jià)值計(jì)量下的特殊原始憑證取得的途徑以及相應(yīng)技術(shù)，并盡量取得國家監(jiān)管部門以及權(quán)威部門的認(rèn)證，重大交易要由指定的中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估得出結(jié)論，在此基礎(chǔ)上，提升原始憑證獲得途徑的可靠性，從而有效提升會(huì)計(jì)工作的準(zhǔn)確性。原始憑證依靠反映信息的獲取分析程序來進(jìn)行確認(rèn)，在此背景下，原始憑證必須要增強(qiáng)規(guī)范性統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)途徑，保證價(jià)值信息的客觀性和可靠性。

（三）原始憑證的質(zhì)量特征得到重新審視

原始憑證的質(zhì)量特征要重視其客觀、真實(shí)、相關(guān)、公允的特點(diǎn)，體現(xiàn)會(huì)計(jì)的合理估計(jì)和適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷，從而有效推廣和使用公允價(jià)值計(jì)量屬性。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，原始憑證的質(zhì)量特征得到了重新審視，其中相關(guān)性和公允性也得到了重視。

（四）公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用在增多

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的公允價(jià)值計(jì)量在會(huì)計(jì)工作中的應(yīng)用在逐漸增多，先進(jìn)性屬性也得到了體現(xiàn)，在金融工具、債務(wù)重組等等方面都體現(xiàn)了公允價(jià)值計(jì)量屬性。但是公允價(jià)值的獲得具有一定的主觀性和不確定性，在價(jià)值判斷上更加明顯。歷史成本計(jì)量屬性將原始憑證作為依據(jù)，而公允價(jià)值計(jì)量屬性的可計(jì)量性和準(zhǔn)確性缺乏依據(jù)，因此新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的公允價(jià)值計(jì)量屬性必須重視原始憑證的取得，從而保證新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的順利實(shí)施。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下原始憑證的規(guī)范性職業(yè)判斷問題

新時(shí)期，我國會(huì)計(jì)體系改革逐步推進(jìn)，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推出，標(biāo)志著國家對(duì)新型會(huì)計(jì)領(lǐng)域提出了更高的要求，這也促使財(cái)務(wù)管理模式實(shí)現(xiàn)了新的突破。原始憑證的規(guī)范性職業(yè)判斷問題包括會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量，特別是在“復(fù)雜”原始憑證識(shí)別以及不確定狀態(tài)下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)性質(zhì)判斷方面。在會(huì)計(jì)中引入公允價(jià)值，帶來了資產(chǎn)減值、負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)判斷等等。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條件下，要求在確認(rèn)與計(jì)量職業(yè)判斷業(yè)務(wù)時(shí)，必須要具備確鑿的證據(jù)。原始憑證在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)一定要在擁有充分確鑿的證據(jù)后進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量和確認(rèn)，比如在資產(chǎn)減值的確認(rèn)中，相關(guān)會(huì)計(jì)人員一定要具備相當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷能力，在涉及到減值認(rèn)定、可收回金額的確定時(shí)，都需要管理人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷。職業(yè)判斷要基于確認(rèn)的原始憑證和充分可靠的證據(jù)，比如在固定資產(chǎn)減值中，會(huì)計(jì)人員可以利用大量的內(nèi)外部信息來為資產(chǎn)提供計(jì)算依據(jù)，并考慮到各方共同商討的意見以及審批意見。在固定資產(chǎn)減值過程中，原始憑證可以反映判斷過程的軌跡依據(jù)和程序，盡量降低不確定性。重視會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，在原始憑證的規(guī)范獲取上，要保證每一步驟都嚴(yán)格編制和準(zhǔn)確填寫相關(guān)表格，將其作為職業(yè)判斷的依據(jù)，增強(qiáng)信息披露的確定性，從而提升有關(guān)部門的監(jiān)管能力。

互聯(lián)網(wǎng)和信息技術(shù)的發(fā)展為原始憑證的應(yīng)用提供了技術(shù)支持，資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格獲取和分析工作也更加方便，各學(xué)科領(lǐng)域中金融工具、金融模型可以幫助會(huì)計(jì)人員減少主觀因素的干擾，為原始憑證規(guī)范性提供有效的技術(shù)支持。電子原始憑證的內(nèi)容與載體分離，導(dǎo)致數(shù)據(jù)內(nèi)容非常容易被篡改，電子原始憑證的真實(shí)性容易被質(zhì)疑，做好電子原始憑證審核工作，將電子原始憑證納入到原始憑證范圍內(nèi)，并做好原始憑證范圍外延和內(nèi)涵變化。會(huì)計(jì)人員也要不斷提升自身的會(huì)計(jì)專業(yè)素養(yǎng)，在會(huì)計(jì)信息驗(yàn)證性結(jié)論的情況下，獲取數(shù)據(jù)支持，保留審計(jì)線索，方便審計(jì)和檢查工作，提升會(huì)計(jì)信息的可靠性和公允性。

三、結(jié)語

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，提升原始憑證的規(guī)范性，解決原始憑證的規(guī)范性面臨的問題，對(duì)于推動(dòng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有重要意義。加強(qiáng)對(duì)原始憑證規(guī)范性的考核，同時(shí)真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營狀況，提升原始憑證電子化水平，保證原始憑證的規(guī)范性、客觀性，保證會(huì)計(jì)計(jì)算結(jié)果的真實(shí)性，不斷提升會(huì)計(jì)人員的職業(yè)水平，從而有效提升新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)的工作水平，為會(huì)計(jì)行業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展提供制度保障。（作者單位：曲沃縣婦幼保健計(jì)劃生育服務(wù)中心）