制造業(yè)成本中心導(dǎo)向下的成本控制

王迪

摘要：本文以制造業(yè)成本控制的目的，引申出成本中心概念對成本控制的體現(xiàn)，及成本要素對成本中心的影響，最終歸集到標準成本，最后通過成本差異分析找到成本控制的結(jié)點。

關(guān)鍵詞：成本控制，成本中心，成本要素，標準成本，成本差異

成本控制是所有企業(yè)都面臨的難題，足夠的控制就會給企業(yè)帶來利潤最大化，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化才是企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的體現(xiàn)。目前，隨著經(jīng)濟發(fā)展到一定時期，成本控制的瓶頸期也到來了，所以如何降低成本，實現(xiàn)成本控制成為企業(yè)發(fā)展的重點。

一、明確成本控制目標

首先，成本控制不是一味的降低成本，而是要在保證產(chǎn)品質(zhì)量的前提下找到有效的成本節(jié)約的方法，并遵循這樣的一種方法嚴格執(zhí)行，隨后進行事中監(jiān)督，最后進行結(jié)果分析，持續(xù)改進。所以，成本控制目標應(yīng)該是一個過程控制。

二、成本控制的方法

成本控制的基本方法有：1）定額制定。定額是企業(yè)在一定生產(chǎn)技術(shù)水平和組織條件下，人力、物力、財力等各種資源的消耗達到的數(shù)量界限，主要有材料定額和工時定額。成本控制主要是制定消耗定額，只有制定出消耗定額，才能在成本控制中起作用。2）標準化工作。主要指制定標準、組織實施標準和對標準的實施進行監(jiān)督檢查。3）制度建設(shè)。任何管理控制都要遵循規(guī)則，這就有了制度的約束。

三、成本控制措施

成本控制措施主要有：原材料價格控制;費用控制。其中費用又包含了，人工，制造費用，管理費用等。制造費用又可以細化到機器設(shè)備折舊，能耗支出等。所以費用控制可以進行兩個維度的解析，即成本中心及成本要素控制。

四、案例

本文以制造業(yè)為背景，介紹關(guān)于成本中心導(dǎo)向下的成本控制措施。公司為生產(chǎn)汽車零部件的企業(yè)，生產(chǎn)的產(chǎn)品都為標準件，所以提供了標準成本法下的作業(yè)平臺。

1）首先根據(jù)費用大類劃分成本中心

通常情況下影響公司利潤的費用分為制造費用，管理費用，銷售費用。

所以我們需要設(shè)置不同的成本中心，通過成本中心來體現(xiàn)各個費用。例如，制造費用可以分為直接制造中心和間接制造中心，其中直接制造中心可以包括多個制造中心，制造中心的設(shè)立可以根據(jù)產(chǎn)線，產(chǎn)品工序，產(chǎn)品大類等劃分，也可以根據(jù)客戶，銷售渠道劃分;間接制造中心可以根據(jù)性質(zhì)劃分，如生產(chǎn)技術(shù)部，材料采購部，物流生產(chǎn)部等。管理費用可以根據(jù)職能部門劃分，如人事部，財務(wù)部等設(shè)立;銷售費用可以根據(jù)性能劃分，即可以歸屬為產(chǎn)品銷售的，如銷售部門，物流出貨，質(zhì)量出貨質(zhì)檢等。成本中心的建立僅僅是成本控制的基礎(chǔ)，體現(xiàn)成本控制的橫向維度。

2）其次根據(jù)費用明細歸集成本要素

成本要素是按成本中費用的經(jīng)濟用途或費用的經(jīng)濟性質(zhì)所作的一種分類。用以分析在各個時期各種生產(chǎn)費用支出的多少。成本要素可以分為初級成本要素和次級成本要素，成本要素是成本控制的中心，體現(xiàn)了成本控制的縱向維度。初級成本要素，它們實質(zhì)上就是財務(wù)會計中的損益類科目。包括人工工資，機器折舊，水電能耗費，廠房租賃，辦公費，差旅費等等，可以看到是非常細微的費用劃分。次級成本要素，它們可以用來描述管理會計內(nèi)部各成本對象間成本流轉(zhuǎn)時的成本性質(zhì)。次級成本要素的目的是將初級成本要素中需要分攤的那部分費用，如水電能耗需要在不同成本中心間根據(jù)一定的分攤規(guī)則進行分攤;又或者是一些工作人員工資沒有歸屬的成本中心，那么就需要通過次級成本要素分攤到各個成本中心。

3）形成成本中心及成本要素的二維控制措施

成本中心這個橫向維度及成本要素這個縱向維度建立之后，就需要制定規(guī)則，通過規(guī)則管控成本歸集，通過規(guī)則進行成本分攤。成本歸集是指對生產(chǎn)過程中所發(fā)生的各種費用，按一定的對象，如各種產(chǎn)品、作業(yè)、各個車間部門所進行的分類、匯總。成本分攤是把歸集后的成本按照分攤規(guī)則分配給一項或多項其他成本目標。進行成本分攤，主要是基于經(jīng)濟決策、成本計算和財務(wù)評價的需要，也是基于財務(wù)報告和合理確定成本補償標準的需要。成本分攤將成本要素有效合理的分配到不同的工作中心去，通過工作中心再歸集到不同的產(chǎn)品下，這就形成了產(chǎn)品的實際成本。

4）成本差異分析

在介紹產(chǎn)品成本差異前，我們需要引入標準成本的概念，標準成本是對產(chǎn)品或作業(yè)未來成本的理性預(yù)期。標準成本產(chǎn)生于預(yù)算過程。標準成本是根據(jù)成本預(yù)算，其中也包括的成本要素及成本中心的預(yù)算，然后根據(jù)分攤規(guī)則制定出產(chǎn)品的預(yù)期成本。發(fā)現(xiàn)并分析實際成本對標準成本的偏離即為成本差異分析，成本差異分析構(gòu)成成本控制一項重要內(nèi)容。成本差異可以從不同維度進行分類，其中可分為：采購差異，生產(chǎn)訂單差異，價格重估差異，差異轉(zhuǎn)出及成本中心差異;另一個維度可以分為：價格差異和數(shù)量差異。兩個維度相互支撐相互映射，比如采購差異，生產(chǎn)訂單差異，及成本中心差異可以包含價格差異和數(shù)量差異，價格重估差異僅僅包含價格差異。案例最主要說明的是成本中心差異的影響，分析成本中心差異隨后進行成本控制。

5）成本控制及持續(xù)改進

成本中心差異分為價格差異和數(shù)量差異，其中價格差異的形成原因主要是成本要素即初級成本要素的實際發(fā)生與標準預(yù)期之間的差異，例如，水電費由于市場實際單價費用的上漲導(dǎo)致與標準預(yù)期時的差異;差旅費由于不同的交通出行方式導(dǎo)致的價格差異;辦公用品采購與供應(yīng)商談判價格的變化導(dǎo)致價格差異等等。數(shù)量差異亦稱用量差異，產(chǎn)品耗用資源的實際數(shù)量與標準數(shù)量之差與標準價格的乘積，即產(chǎn)品耗用量不同導(dǎo)致的差異。例如，由于生產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量不同導(dǎo)致能耗消耗不同而產(chǎn)生的差異，具體表現(xiàn)為計劃生產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量好用的能源費用假設(shè)是1000元，但實際生產(chǎn)數(shù)量大大超過計劃的部分而產(chǎn)生的多出去的能耗費用500元，即為數(shù)量差異;又如差旅費及辦公費由于銷售增加或減少，導(dǎo)致增加或減少出差頻次及采購辦公用品數(shù)量和批次，從而產(chǎn)生的實際費用與標準預(yù)期間的差異即為數(shù)量差異。正確區(qū)分成本差異，并對成本差異形成原因進行分析是成本控制的關(guān)鍵。

成本控制首先考慮的是成本中心維度下投入產(chǎn)出的價值差異，而成本中心總的預(yù)算預(yù)期與實際發(fā)生的差異原因是考量基礎(chǔ)，所以企業(yè)成本控制要從成本中心控制入手，進行績效考核是有效措施。其次考慮成本中心下成本要素這個維度的控制，分析成本要素發(fā)生所產(chǎn)生的差異及影響，通過采取價格談判，控制標準用量等方式進行有效控制。綜上，舉例說明，如生產(chǎn)直接制造中心根據(jù)全年預(yù)算標準可用額度100萬，其中成本要素項下人員工資30萬，差旅費10萬，其他機物料消耗60萬，納入績效考核標準。年中，實際成本中心支出80萬，通過事中監(jiān)督，可以提醒責(zé)任人耗費將達到臨界，需要進行有效控制。其中差旅費11萬，經(jīng)過差異分析，原因是業(yè)務(wù)量增加導(dǎo)致緊急出差頻次增加，交通方式的選擇導(dǎo)致單次費用增加，可以采取計劃控制，減少無效出差，并通過優(yōu)化交通出行方式降低成本，體現(xiàn)了量差及價差的成本控制方式。另外其他機物料消耗55萬，由于生產(chǎn)量增加即耗用隨之增加，因此需要分析原因并提出改進措施，其中包括如何降低損耗及報廢率，提高機器設(shè)備使用效率，或者修正標準成本。同時還可以進行采購價格談判來實現(xiàn)成本降低。人員成本控制可以考慮提高生產(chǎn)節(jié)拍，優(yōu)化資源配置等。以上體現(xiàn)了成本中心橫向維度和成本要素縱向維度，通過成本差異分析，找到成本控制結(jié)點，采取控制方式，達到成本控制目的。監(jiān)督，分析，控制，評價體現(xiàn)了成本控制的過程控制。

持續(xù)改進是企業(yè)連續(xù)改進某一或某些運營過程以提高顧客滿意度的方法。成本控制的最終結(jié)果是保證持續(xù)改進，否則成本控制僅是空談。持續(xù)改進就要求企業(yè)在找到成本控制的結(jié)點時，提出方法并有效實施，讓成本控制成為持續(xù)的有效的過程控制。持續(xù)改進可以是通過頭腦風(fēng)暴而產(chǎn)生的成本要素降低的方法，如辦公用品采購方式的變更，進口國產(chǎn)化的成本節(jié)約不容小覷。持續(xù)改進可以是成本中心差異分析結(jié)果對標準成本的改進，如不同的生產(chǎn)銷售量影響導(dǎo)致耗用量標準的修正。

五、結(jié)語

任何的成本控制及持續(xù)改進，無論是成本中心的還是成本要素的都需要依托在制度建設(shè)下，有效合理的制度，是執(zhí)行，監(jiān)督及評價的指南針。如績效考核就與成本中心費用控制掛鉤，是執(zhí)行，監(jiān)督，評價的表現(xiàn)形式;成本要素分攤就需要有規(guī)則和制度定義，有標準可循，有依據(jù)可依。所以，成本中心維度與成本要素維度始終貫穿于企業(yè)的成本，對這兩個維度的有效控制，并根據(jù)制度監(jiān)督，評價及持續(xù)改進是成本控制方式之一，是實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的方法之一。