關(guān)于增值稅加計(jì)抵減政策的應(yīng)用

黃金鳳（中國石化集團(tuán)共享服務(wù)有限公司揚(yáng)州服務(wù)部）

■ 加計(jì)抵減政策要點(diǎn)的研究解讀

（一）加計(jì)抵減政策的適用范圍及條件

1.出臺(tái)加計(jì)抵減政策的背景

2019 年進(jìn)行增值稅稅率調(diào)整，6%一檔保持不變，在16%、10%兩檔稅率同時(shí)下調(diào)的情況下，適用6%稅率的生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，因進(jìn)項(xiàng)稅額減少稅負(fù)可能出現(xiàn)上升。要確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，財(cái)政部和稅務(wù)總局確定對(duì)生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)適用進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減10%的政策。

2.加計(jì)抵減的政策

《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》2019 年39 號(hào)文中規(guī)定，自2019 年4 月1 日至2021 年12 月31 日，允許生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，抵減應(yīng)納稅額（以下稱加計(jì)抵減政策）?！蛾P(guān)于明確生活性服務(wù)業(yè)增值稅加計(jì)抵減政策的公告》2019 年87 號(hào)文中規(guī)定，2019 年10 月1 日至2021 年12 月31 日，允許生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)15%，抵減應(yīng)納稅額（以下稱加計(jì)抵減15%政策）。

3.適用加計(jì)抵減政策須滿足的條件

（1）行業(yè)要求。提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)（以下稱四項(xiàng)服務(wù)）的納稅人。四項(xiàng)服務(wù)的具體范圍按照《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》（財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)）執(zhí)行。（2）銷售額要求。提供四項(xiàng)服務(wù)取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%。2019 年4 月1 日后設(shè)立的納稅人，自設(shè)立之日起3 個(gè)月的銷售額符合上述規(guī)定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計(jì)抵減政策。

（二）加計(jì)抵減政策不適用的范圍

小規(guī)模納稅人、不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額和增值稅一般納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為都是不可以享受增值稅加計(jì)抵減政策。

（三）有關(guān)加計(jì)抵減政策幾個(gè)注意點(diǎn)

（1）計(jì)提加計(jì)抵減額的依據(jù)不是當(dāng)期全部的進(jìn)項(xiàng)稅額，而是當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，生產(chǎn)性納稅人適用的比例為10%，生活性納稅人適用的比例為15%。（2）當(dāng)期如果發(fā)生了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，須進(jìn)行期調(diào)減已計(jì)提的加計(jì)抵減額。（3）在當(dāng)期留抵的情況下，須按可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)提加計(jì)抵減額，該加計(jì)抵減額余額可留著下期進(jìn)行抵扣。如果這時(shí)納稅人未進(jìn)行計(jì)提的加計(jì)抵減額，還可以在后期一并計(jì)提。（4）按規(guī)定可以享受加計(jì)抵減政策的納稅人，2019 年4 月1 日后還可以按照現(xiàn)有流程在增值稅發(fā)票選擇確認(rèn)平臺(tái)進(jìn)行勾選確認(rèn)或者掃描認(rèn)證紙質(zhì)發(fā)票。（5）納稅人確定適用加計(jì)抵減政策后，當(dāng)年內(nèi)不再調(diào)整。下一個(gè)自然年度，再按照上一年的實(shí)際情況重新計(jì)算確定是否適用加計(jì)抵減政策。

■ 增值稅的加計(jì)抵減與加計(jì)扣除政策比較

（一）適用范圍不同

加計(jì)抵減適用于提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)四項(xiàng)服務(wù)銷售額的比重超過50%的一般納稅人，加計(jì)抵減15%政策僅適用于生活服務(wù)業(yè)納稅人；加計(jì)扣除用于農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)抵扣。

（二）加計(jì)對(duì)象不同

加計(jì)抵減加計(jì)的是當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；加計(jì)扣除加計(jì)的是當(dāng)期領(lǐng)用農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)加工13%稅率貨物時(shí)可加計(jì)扣除。

（三）加計(jì)比例不同

加計(jì)抵減是按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%計(jì)提；加計(jì)扣除按照當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用農(nóng)產(chǎn)品金額的1%計(jì)算。

（四）抵減/扣除方式不同

加計(jì)抵減直接抵減應(yīng)納稅額；加計(jì)扣除加計(jì)扣除的是進(jìn)項(xiàng)稅額。

（五）申報(bào)表填報(bào)不同

加計(jì)抵減填報(bào)《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（四）》6 ～8列；加計(jì)扣除填報(bào)《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（二）》8a 欄，加計(jì)扣除農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。

（六）其他方面

（1）符合加計(jì)抵減政策的生產(chǎn)或生活服務(wù)業(yè)納稅人，在第一次確認(rèn)加計(jì)抵減政策時(shí)，需要通過電子申報(bào)端、電子稅務(wù)局或前往辦稅服務(wù)廳提交《適用加計(jì)抵減政策的聲明》，而加計(jì)扣除不用；（2）加計(jì)抵減政策2021 年12 月31 日到期，加計(jì)扣除沒有規(guī)定期限。（3）相同點(diǎn)是兩者都需要單獨(dú)核算，加計(jì)抵減需要單獨(dú)核算加計(jì)抵減額的計(jì)提，抵減，調(diào)減，結(jié)余等變化；加計(jì)扣除需要分別核算用于13%稅率貨物和用于生產(chǎn)或委托受托加工其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。（4）符合條件的加計(jì)扣除和加計(jì)抵減可同時(shí)適用。

■ 加計(jì)抵減列入政府補(bǔ)助的原由

（一）“其他收益”科目的來源及適用范圍

2017年5月10日，財(cái)政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)--政府補(bǔ)助》，“其他收益”是本次修訂新增的一個(gè)損益類會(huì)計(jì)科目，自2017 年6 月12 日起施行。“其他收益”專門用于核算與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)、但不宜確認(rèn)收入或沖減成本費(fèi)用的政府補(bǔ)助。該科目屬于損益類科目，參與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)計(jì)算，影響企業(yè)利潤(rùn)總額，且不符合不征稅收入條件，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

（二）加計(jì)抵減列支“其他收益”的解說

稅務(wù)總局明確加計(jì)抵減是一項(xiàng)稅收優(yōu)惠，但并不屬于直接減免，而是硬生生的按當(dāng)期允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%抵減應(yīng)納稅額，那就相當(dāng)于是政府補(bǔ)助。那么又是怎么與企業(yè)日常活動(dòng)有關(guān)呢？企業(yè)增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算與企業(yè)收入、購進(jìn)等日?；顒?dòng)密切相關(guān)，加計(jì)抵減額的計(jì)算和使用與企業(yè)增值稅計(jì)算密切相關(guān)，且不是偶然發(fā)生的，每個(gè)月都需要進(jìn)行計(jì)算和使用，應(yīng)當(dāng)屬于與企業(yè)日?；顒?dòng)有關(guān)。從而得出加計(jì)抵減是一項(xiàng)政府補(bǔ)助，與企業(yè)日?；顒?dòng)有關(guān)，且并不是用于沖減相關(guān)成本費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入“其他收益”。

■ 加計(jì)抵減政策的應(yīng)用建議

（一）加計(jì)抵減的賬務(wù)處理

（1）符合加計(jì)抵減的企業(yè)，每月計(jì)算出應(yīng)當(dāng)加計(jì)抵減的增值稅稅額，賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-加計(jì)抵減增值稅額-計(jì)提

貸：遞延收益

（2）已抵減的進(jìn)項(xiàng)稅，出現(xiàn)轉(zhuǎn)出情況時(shí)，調(diào)減加計(jì)抵減增值稅稅額

借：遞延收益

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-加計(jì)抵減增值稅額-調(diào)減

（3）月末或者次月繳納時(shí)計(jì)算出可以實(shí)際抵減的加計(jì)抵減增值稅稅額的會(huì)計(jì)處理（我們建議最好月末處理）：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-未交增值稅-本年轉(zhuǎn)入數(shù)（反記賬）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-加計(jì)抵減增值稅額-抵減

同時(shí)按照此數(shù)據(jù)

借：遞延收益

貸：其他收益

這樣的賬務(wù)處理方法的好處是：加計(jì)抵減增值稅科目反映了應(yīng)計(jì)提、調(diào)減、抵減、結(jié)余的全貌，期末余額為下期繼續(xù)抵減的數(shù)額。

（二）增值稅相關(guān)報(bào)表的建議

BC31 表（應(yīng)交增值稅消費(fèi)稅明細(xì)表），應(yīng)增加一個(gè)欄目：加計(jì)抵減增值稅，反映計(jì)提、調(diào)減、抵減和結(jié)余的情況，這時(shí)未交增值稅本期轉(zhuǎn)入數(shù)取數(shù)邏輯為：轉(zhuǎn)出未交增值稅-加計(jì)抵減增值稅（抵減）?；蛘咧粏为?dú)設(shè)置一行加計(jì)抵減增值稅實(shí)際抵減數(shù)，也可以用這個(gè)邏輯，如果增加了這個(gè)欄目，BC30 表（應(yīng)上繳應(yīng)彌補(bǔ)款項(xiàng)明細(xì)表）按照BC31 的數(shù)據(jù)取到應(yīng)上繳應(yīng)彌補(bǔ)款項(xiàng)明細(xì)表就沒有問題。如果不增加這個(gè)欄目，未交增值稅就=表間轉(zhuǎn)出未交增值稅-科目加計(jì)抵減增值稅-抵減，BC30 也是這樣的取數(shù)。

■ 加計(jì)抵減政策應(yīng)用舉例說明

某企業(yè)主要是從事房屋租賃收入、土地出租收入以及物業(yè)管理費(fèi)收入，屬于現(xiàn)代服務(wù)中的租賃服務(wù)。該企業(yè)從2019 年4 月開始適用加計(jì)抵減政策，4 月銷項(xiàng)100 萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額300 萬元。

（1）4 月應(yīng)交增值稅＝100-300 ＝-200（萬元），留抵進(jìn)項(xiàng)＝200 萬元

（2）當(dāng)月計(jì)提加計(jì)抵減300×10%＝30（萬元），期末加計(jì)

抵減余額30 萬元

情形一：假定2019 年5 月銷項(xiàng)稅額900 萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額400萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出100 萬元

第一步：計(jì)算正常應(yīng)納稅額

“正?！睉?yīng)納稅額＝900-（400-100）-200 ＝400（萬元）

第二步：計(jì)算當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額

（1）當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額＝30 ＋40－10 ＝60（萬元）

第三步：計(jì)算“實(shí)際”應(yīng)納稅額

應(yīng)納稅額＝340 萬元

情形二：假定2019 年5 月銷項(xiàng)稅額540 萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額400萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出100 萬元

第一步：計(jì)算正常應(yīng)納稅額

“正?！睉?yīng)納稅額＝540-（400-100）-200 ＝40（萬元）

第二步：計(jì)算當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額

（1）當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額＝30 ＋40-10 ＝60（萬元）

第三步：計(jì)算“實(shí)際”應(yīng)納稅額

應(yīng)納稅額＝0

當(dāng)期實(shí)際加計(jì)抵減額＝40 萬元

期末加計(jì)抵減額余額＝20 萬元

情形三：假定2019 年5 月銷項(xiàng)稅額480 萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額400萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出100 萬元

第一步：計(jì)算正常應(yīng)納稅額

“正常”應(yīng)納稅額＝480-（400-100）-200 ＝-20（萬元），

第二步：計(jì)算當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額

（1）當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額＝30 ＋40-10 ＝60（萬元）

第三步：計(jì)算”實(shí)際”應(yīng)納稅額

應(yīng)納稅額＝0，留抵進(jìn)項(xiàng)20 萬元

當(dāng)期實(shí)際加計(jì)抵減額＝0

期末加計(jì)抵減額余額＝60 萬元

企業(yè)在確定適用的加計(jì)抵減政策后，在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)不可調(diào)整，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際，綜合考慮增稅稅加計(jì)抵減政策與企業(yè)所得稅相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的配套實(shí)施，充分享受減稅降費(fèi)政策。