政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新的思考

姚一峰

摘要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)政府的職能也在逐漸發(fā)生轉(zhuǎn)變，而政府職能的變化必然引起政府機(jī)構(gòu)其他方面的改革與轉(zhuǎn)變，其中就包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。2017年10月，《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》規(guī)定從2019年1月1日實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度。新制度提出政府會(huì)計(jì)由預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)組成，這標(biāo)志著以“收付實(shí)現(xiàn)制”為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)要逐漸向以“收付實(shí)現(xiàn)制”和“權(quán)責(zé)發(fā)生制”作為共同基礎(chǔ)的新型政府會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變。文章就旨在探討改革后的新政府會(huì)計(jì)制度與舊政府會(huì)計(jì)制度相比的創(chuàng)新點(diǎn)，以及我國(guó)相關(guān)行政機(jī)構(gòu)在實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題，以推動(dòng)新政府會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施。

關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)制度;創(chuàng)新分析;建議

一、舊政府會(huì)計(jì)制度的弊端

（一）當(dāng)前政府會(huì)計(jì)多制度并存

舊政府會(huì)計(jì)制度缺乏統(tǒng)一性，存在多種針對(duì)不同行政事業(yè)單位的政府會(huì)計(jì)制度。在原政府會(huì)計(jì)制度體系內(nèi)，我國(guó)行政單位與事業(yè)單位實(shí)施兩種不同的會(huì)計(jì)制度，而事業(yè)單位內(nèi)不同行業(yè)的會(huì)計(jì)制度也會(huì)存在一些不同，例如高校內(nèi)實(shí)施的會(huì)計(jì)制度與公立醫(yī)院內(nèi)實(shí)施的會(huì)計(jì)制度存在一些差別，所以導(dǎo)致無(wú)法對(duì)不同行政事業(yè)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)對(duì)比分析，不利于不同行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)信息交流，也會(huì)使國(guó)家資源配置出現(xiàn)不合理情況。

（二）無(wú)法準(zhǔn)確衡量政府的資產(chǎn)、負(fù)債及績(jī)效情況

原有的政府會(huì)計(jì)制度主要以“收付實(shí)現(xiàn)制”為基礎(chǔ)，而收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金的流入與支付作為“收入”和“費(fèi)用”的入賬原則，所以政府無(wú)法完整衡量自身在某段時(shí)間內(nèi)的實(shí)際收益和費(fèi)用，從而導(dǎo)致無(wú)法對(duì)政府機(jī)構(gòu)在某段時(shí)間內(nèi)的實(shí)際績(jī)效進(jìn)行精確的計(jì)量?！笆崭秾?shí)現(xiàn)制”不僅無(wú)法準(zhǔn)確衡量政府機(jī)構(gòu)在一段時(shí)間內(nèi)的收益與費(fèi)用，同時(shí)也無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量政府的資產(chǎn)與費(fèi)用。根據(jù)會(huì)計(jì)基本等式“資產(chǎn)+費(fèi)用=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入”，可知收入的增加必定對(duì)應(yīng)企業(yè)負(fù)債（或所有者權(quán)益）的減少或資產(chǎn)的增加，而費(fèi)用的增加必定對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的減少或負(fù)債（或所有者權(quán)益）的增加，由于所有者權(quán)益等于資產(chǎn)減去負(fù)債，因此所有者權(quán)益的減少也就對(duì)應(yīng)著資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加，而所有者權(quán)益的增加對(duì)應(yīng)著資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少。從而只要收入與費(fèi)用出現(xiàn)了變動(dòng)，資產(chǎn)或負(fù)債就會(huì)出現(xiàn)變化，即某會(huì)計(jì)主體在記錄收入與費(fèi)用的同時(shí)，也會(huì)對(duì)應(yīng)記錄資產(chǎn)或負(fù)債。而根據(jù)“收付實(shí)現(xiàn)制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)記錄的收入與費(fèi)用缺乏完整性，所以與收入和費(fèi)用相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)或負(fù)債也會(huì)出現(xiàn)記錄不完整的問(wèn)題，使得政府的資產(chǎn)與負(fù)債無(wú)法得到準(zhǔn)確反映，這會(huì)影響政府機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制的建立，增大金融風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的機(jī)率，最終對(duì)整個(gè)社會(huì)的穩(wěn)定發(fā)展產(chǎn)生不利影響。

（三）不利于政府機(jī)構(gòu)管理人員的決策制定

由于原政府會(huì)計(jì)制度僅以“收付實(shí)現(xiàn)制”作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，使得政府的資產(chǎn)與負(fù)債無(wú)法得到準(zhǔn)確反映，尤其是政府機(jī)構(gòu)的一些隱性負(fù)債無(wú)法在政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中得到反映，還有政府機(jī)構(gòu)擁有的一些資產(chǎn)，其反映在財(cái)務(wù)報(bào)告中的價(jià)值往往比真實(shí)價(jià)值偏高，因?yàn)檎畷?huì)計(jì)制度沒(méi)有規(guī)定對(duì)資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，所以導(dǎo)致記錄的資產(chǎn)價(jià)值虛高。政府機(jī)構(gòu)資產(chǎn)與負(fù)債記錄的不準(zhǔn)確，就很容易造成管理人員決策的失誤。所以原有政府會(huì)計(jì)制度無(wú)法向相關(guān)信息需求者提供完整且準(zhǔn)確的信息，不利于相關(guān)信息需求者決策的制定。

二、新政府會(huì)計(jì)制度的創(chuàng)新分析

（一）重塑會(huì)計(jì)要素

新政府會(huì)計(jì)制度與原政府會(huì)計(jì)制度相比，其創(chuàng)新點(diǎn)之一是新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了重新設(shè)置。根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度，政府會(huì)計(jì)要素包括兩大部分—財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素與預(yù)算會(huì)計(jì)要素。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素主要包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和費(fèi)用;預(yù)算會(huì)計(jì)要素包括預(yù)算收入、支出和結(jié)余。在新制度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素中，“費(fèi)用”要素代替原“支出”要素。政府會(huì)計(jì)要素的重新設(shè)置是這次政府會(huì)計(jì)制度改革的一大重要舉措。眾所周知，會(huì)計(jì)要素屬于整個(gè)會(huì)計(jì)體系的基石部分，其設(shè)置的合理性直接影響整個(gè)會(huì)計(jì)體系的合理與有效，因此會(huì)計(jì)要素的調(diào)整對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)體系而言非常重要。新政府會(huì)計(jì)制度改革重塑了政府會(huì)計(jì)要素，使其更具合理性與完整性，同時(shí)也便于“權(quán)責(zé)發(fā)生制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)在政府會(huì)計(jì)體系的應(yīng)用，提高了新政府會(huì)計(jì)制度的使用價(jià)值。

（二）使政府會(huì)計(jì)體系實(shí)現(xiàn)“三雙”模式

新政府會(huì)計(jì)制度的又一大創(chuàng)新之處是實(shí)現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)體系的“三雙”模式，使政府會(huì)計(jì)體系能夠更加全面地反映政府的各項(xiàng)業(yè)務(wù)與政府的各類(lèi)資源。政府會(huì)計(jì)體系實(shí)現(xiàn)“三雙”模式，主要指以下三方面：一是政府會(huì)計(jì)的功能得到了強(qiáng)化和擴(kuò)展，由以前單純的“預(yù)算會(huì)計(jì)”向“預(yù)算會(huì)計(jì)”+“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”轉(zhuǎn)變，即政府會(huì)計(jì)不單單是要編制各項(xiàng)預(yù)算報(bào)告，還要對(duì)政府擁有的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債以及政府的收入和費(fèi)用進(jìn)行計(jì)量與反映;二是政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)得到了優(yōu)化。以前政府會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)僅僅是“收付實(shí)現(xiàn)制”，而新政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是既包括“收付實(shí)現(xiàn)制”，又包括“權(quán)責(zé)發(fā)生制”。這樣有利于政府資產(chǎn)、負(fù)債以及期間績(jī)效的計(jì)量，可以使政府的資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)要素得到更加準(zhǔn)確的反映，同時(shí)也有利于考察相關(guān)政府機(jī)構(gòu)的績(jī)效，這對(duì)于日后政府機(jī)構(gòu)相關(guān)人員、資金的分配非常重要，所以政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)由以前的單一模式轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)在的雙模式極大提高了政府會(huì)計(jì)體系的質(zhì)量，增強(qiáng)了實(shí)用性;三是政府會(huì)計(jì)報(bào)告體系得到了完善。原政府會(huì)計(jì)體系僅包括預(yù)算報(bào)告，但是新政府會(huì)計(jì)制度由于加入了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，因此在原預(yù)算報(bào)告的基礎(chǔ)上，新增了財(cái)務(wù)報(bào)告。這種“雙報(bào)告”的報(bào)告體系，有利于政府機(jī)構(gòu)管理人員決策的制定，提高了管理人員決策的有效性，減少了決策的失誤。新政府會(huì)計(jì)制度使政府會(huì)計(jì)體系實(shí)現(xiàn)了“三雙”模式，極大提高了我國(guó)政府會(huì)計(jì)的適用性與有效性，推動(dòng)了我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的發(fā)展。

（三）采取平行記賬模式

新政府會(huì)計(jì)制度改變了以往政府會(huì)計(jì)的記賬模式，實(shí)現(xiàn)了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”與“預(yù)算會(huì)計(jì)”的雙記賬模式，這也是新政府會(huì)計(jì)制度的創(chuàng)新之處。由于原政府會(huì)計(jì)制度以“收付實(shí)現(xiàn)制”作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，因此政府會(huì)計(jì)的職能只包括預(yù)算會(huì)計(jì)，但是改革后的新政府會(huì)計(jì)制度加入了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，使得政府會(huì)計(jì)的職能由單一的“預(yù)算會(huì)計(jì)”向“預(yù)算會(huì)計(jì)”+“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”雙職能轉(zhuǎn)變，會(huì)計(jì)職能的轉(zhuǎn)變必然要求會(huì)計(jì)核算模式的調(diào)整，政府會(huì)計(jì)需要對(duì)涉及預(yù)算管理的現(xiàn)金業(yè)務(wù)進(jìn)行雙重核算，做賬時(shí)做“雙分錄”，要“平行記賬”。平行記賬模式的建立豐富了政府會(huì)計(jì)體系提供的信息，充分滿足了政府會(huì)計(jì)信息需求者的信息需要，同時(shí)也有利于政府機(jī)構(gòu)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)層決策的制定。

三、新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)行時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題

（一）財(cái)務(wù)人員的思維轉(zhuǎn)變

新政府會(huì)計(jì)制度與原政府會(huì)計(jì)制度存在很大的區(qū)別，最大的而不同就是新政府會(huì)計(jì)制度引入了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的轉(zhuǎn)變，使得政府會(huì)計(jì)核算模式、政府會(huì)計(jì)要素等都發(fā)生了很大的改變或調(diào)整。所以新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)行對(duì)于政府機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)人員而言，無(wú)疑是一次巨大的挑戰(zhàn)，他們需要改變以前的會(huì)計(jì)思維，重新建立新的政府會(huì)計(jì)思維體系，在這個(gè)過(guò)程中，政府機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)層的支持是非常重要。例如政府機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)者可以組織機(jī)構(gòu)內(nèi)的財(cái)務(wù)人員到專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)或高校進(jìn)行系統(tǒng)的新政府會(huì)計(jì)制度學(xué)習(xí)等，使政府機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)人員能夠盡快轉(zhuǎn)變觀念，調(diào)整原有思維模式。

（二）財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的升級(jí)

新政府會(huì)計(jì)制度不僅要提供預(yù)算會(huì)計(jì)信息，還要提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。因此新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)財(cái)務(wù)信息化的要求更高。所以相關(guān)政府機(jī)構(gòu)應(yīng)該對(duì)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)進(jìn)行及時(shí)的升級(jí)，提高財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)質(zhì)量水平，使其適應(yīng)新會(huì)計(jì)制度的要求，推動(dòng)新會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施。

四、總結(jié)

總之，新政府會(huì)計(jì)制度與原政府會(huì)計(jì)制度相比，出現(xiàn)了很多創(chuàng)新的地方，而正是這些創(chuàng)新點(diǎn)推動(dòng)了我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的發(fā)展，使其達(dá)到了更高的水準(zhǔn)，增強(qiáng)了政府會(huì)計(jì)制度的適用性與有效性。

參考文獻(xiàn)：

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[2]陶然.關(guān)于新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施的思考[J].經(jīng)貿(mào)實(shí)踐，2018（12）.

（作者單位：蘇州市吳江區(qū)財(cái)政局）