基于財務報表審計的會計舞弊揭示機制研究

摘要：會計舞弊對于社會公眾利益、市場經(jīng)濟正常發(fā)展有著極其嚴重的影響，我國目前市場經(jīng)濟體制在不斷深化，但諸多企業(yè)的法律意識較為淡薄，以致于“舞弊”事件頻發(fā)，在對市場經(jīng)濟發(fā)展造成影響的同時，還造成了惡劣的社會影響。基于此，下文首先分析了CPA不能有效揭示“會計舞弊”事件的原因，然后提出了幾點會計舞弊揭示機制的優(yōu)化措施。

關鍵詞：會計舞弊;審計;財務報表;企業(yè)審計

財務報表審計是注冊會計師（Certified Practising Accountant，CPA）的法定業(yè)務，但長久以來，“舞弊”這一項導致財務報表出錯的巨大風險卻一直未得到根治。注冊會計師的審計能力、存在價值雖然已經(jīng)得到反復證實，但是業(yè)界近年來發(fā)生的重大舞弊事件，卻讓業(yè)界也出現(xiàn)了些許質疑的聲音。目前，國內(nèi)CPA揭示會計舞弊的機制已經(jīng)相對成熟，2006-2018年間發(fā)布的諸多《準則》以及反復修訂的條款，也在不斷完善CPA揭示會計舞弊的方法。但從整體上來說，會計舞弊的揭示水平還需要進一步提升，以通過高水平的舞弊揭示來對會計舞弊產(chǎn)生約束性壓力，從而減少會計舞弊事件的發(fā)生。

一、CPA不能有效揭示“會計舞弊”事件的原因

“上有政策，下有對策”是業(yè)界的普遍現(xiàn)象，針對目前我國已有的會計舞弊揭示機制，在諸多外部因素的影響下，從業(yè)者會找尋“舞弊”的方式方法，這也是目前難以根治的客觀性問題。據(jù)調(diào)查，目前有相當一部分會計“舞弊”方式為“經(jīng)濟業(yè)務虛構”，從交易流到報表，施行一條龍作假，少數(shù)舞弊現(xiàn)象還會應用“函證、關聯(lián)交易”等作假，和客戶單位、銀行傳統(tǒng)作假的情況也相對常見，這些現(xiàn)象直接導致CPA無法獲得充分的審計依據(jù)，從而無法有效揭示“舞弊”。誠然，CPA綜合素質、成本效益也會對“舞弊”的揭示造成一定影響，從動因關系上分析，舞弊者采取的行為、手段往往具有針對性，而CPA則需要根據(jù)實際情況來托大審計范圍或者調(diào)整審計過程。從業(yè)界整體情況來看，我國審計人員的職業(yè)考核以“應試”為標準，審計人員的從業(yè)經(jīng)驗參差不齊，導致諸多以“風險”為導向的審計模式流于形式。

我國現(xiàn)行的審計準則本身也存在一定的局限性，盡管審計準則在不斷完善，但是從具體的程序方法、風險導向機制上分析，審計目標的定位仍舊有待進一步明確、完善，制度準則中僅僅對核算過程的合法性進行了界定，導致部分“審計過程”和“對賬過程”混淆，從而致使部分對CPA了解不夠深刻的從業(yè)者，認為CPA缺乏科學性、特異性。而在審計目標界定較為模糊的情況下，企業(yè)為“務必”可在形式上提供“審計”所需求的相關資料，即便CPA對企業(yè)是否存在“舞弊”行為有疑慮，但也會因“取證”的限制導致“舞弊”行為得不到揭示。

二、我國會計舞弊揭示機制的優(yōu)化

（1）政府介入深化。政府的干預、介入能夠直接提高審計的權威性，我國目前正處于產(chǎn)業(yè)調(diào)整發(fā)展階段，市場中的經(jīng)濟主體守法意識還需要進一步提高，有相當一部分企業(yè)仍舊存在“鉆空子、投機取巧”的情況，我國政府對于審計的介入目前仍舊有待進一步深化。從“誠信”的角度分析，事務所業(yè)務開展，依賴于合伙人和事務所之間的誠信情況，而這種誠信程度又受制于“政府監(jiān)管水平”，若政府監(jiān)管水平低，那么合伙人、事務所的誠信情況也相對較差，若政府的監(jiān)管水平高，事務所、和合伙人的誠信情況也相對良好。從歷年來發(fā)生的舞弊事件來看，一旦審計有政府部門（證監(jiān)會）的介入，事件走向就會逐步發(fā)生變化。因此，由此可判定，若是公司的治理結構本身就存在不合理、不規(guī)范的情況，若企業(yè)的舞弊動機強烈，單純依賴CPA必然不能夠避免“舞弊”，若是對CPA的揭示水平給予過高的期望，反而會讓CPA受制于企業(yè)，所以目前在社會公眾利益維護方面，CPA僅僅可作為規(guī)范市場、約束企業(yè)行為、提高經(jīng)濟管理水準的一種手段方法。政府在審計方面的深化介入，可體現(xiàn)在審計意見重視層面上，政府真正對審計意見給予支持，那么CPA就有足夠的動因支持其去深入審計，并深入揭示有可能存在的舞弊行為。目前，我國CPA監(jiān)管體系初步開始搭建，在實踐中仍舊體現(xiàn)出諸多問題，建議在當下的體系基礎上，增加“舞弊揭示機制”，工商部門、金融部門、稅務部門、證監(jiān)會、財政部門應該發(fā)揮協(xié)同作用，實現(xiàn)對“舞弊”揭示方法的延伸，以提高舞弊揭示效率，并落實有效的處罰措施。

（2）分析企業(yè)結構。健全的內(nèi)部管理制度，決定了企業(yè)崗位分工合理性、內(nèi)部控制有效性，舞弊行為的揭示應該要建立在對企業(yè)內(nèi)部管理制度、職員設置、結構有全面了解的基礎上，通常來說，內(nèi)部控制水平越高的企業(yè)，其發(fā)生“舞弊”的幾率也就越低，針對內(nèi)部控制不規(guī)范的企業(yè)，應該嚴格審查，提高“舞弊”警惕性。“企業(yè)內(nèi)部審計委員會”的成立有利于提高審計操作水準，并且能夠提高最新準則的落實效率。實踐證明，審計人員的從業(yè)經(jīng)驗會直接影響“舞弊”揭示的準確性，而企業(yè)的會計憑證和審計的程序是緊密相連的，相較于“舞弊”的發(fā)生，審計程序存在諸多不利條件，如審計人員不坦白、審計人員故意規(guī)避、審計人員亢奮激動不合作等。新修訂的“審計準則”中，明確規(guī)定審計人員必須要充分了解企業(yè)的內(nèi)部管理情況，根據(jù)其內(nèi)部控制水準探究“報告錯誤”發(fā)生的可能性，準則中還給出了審計風險“等式”，即“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”，企業(yè)審計可接受的檢查風險是既定的審計風險需要取決企業(yè)的重大錯報風險，審計人員可充分依照該規(guī)律，在條件允許的情況下，可深入企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境進行調(diào)查，同時對倉儲管理人員、材料采購人員等進行訪談、詢問，如此一來，便能夠揭示企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)管中的漏洞。

（3）規(guī)避審計風險。既往經(jīng)驗、案例證明，在審計的過程中，難免出現(xiàn)和預期存在差異的情況，社會要求和審計方法、審計人員的能力常存在一定的出入，若想要有效規(guī)避審計風險，審計工作人員必須要嚴格遵守準則中的規(guī)定，嚴謹落實審計方法，規(guī)范審計過程，在考慮到企業(yè)內(nèi)部控制水平的情況下，方可揭示報表中存在的重大舞弊問題。審計人員有責任、義務對財務報表中的“舞弊風險點”進行判斷、識別，同時適當考慮法律支持，決不可草率退出審計。《薩班斯———奧克斯利法案》對于國內(nèi)的審計有著重要的指導作用，審計部門可考慮遵循法案中的責任歸集方法，或者建立企業(yè)或者管理人員的誠信檔案，然后在此基礎上行進行審計。

綜上所述，我國會計審計目前仍舊存在一定的問題，根據(jù)動因理論，想要降低會計舞弊事件的發(fā)生幾率，提高會計舞弊揭示的概率，舞弊要深化政府的介入程度，并在審計的過程中，充分參考企業(yè)的實際發(fā)展情況，這樣才能夠讓審計真正成為為市場經(jīng)濟發(fā)展保駕護航的“衛(wèi)士”。

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作者簡介：李慧 1986年11月29日，女，山西忻州，會計，本科，研究方向：審計