醫(yī)藥高新企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理探討

周麗麗

摘要：為適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度，以及滿足國內(nèi)居民對先進(jìn)藥物的需求，作為醫(yī)藥高新企業(yè)，其主要任務(wù)便是進(jìn)行有效的藥物研發(fā)工作。所以對于企業(yè)的會計(jì)工作而言，項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用核算也屬于一項(xiàng)重要任務(wù)，無論是微觀層面還是宏觀層面而言，醫(yī)藥高新企業(yè)針對項(xiàng)目研發(fā)經(jīng)費(fèi)開展的會計(jì)核算與管理工作的效率、質(zhì)量均會直接影響企業(yè)發(fā)展的健康性以及可持續(xù)性，因此，探討醫(yī)藥高新企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算與管理具有至關(guān)重要的現(xiàn)實(shí)意義。文章首先就醫(yī)藥高新企業(yè)核算與管理研發(fā)費(fèi)用的重要性進(jìn)行分析，進(jìn)而在闡述項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用核算與管理特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，細(xì)化分析其存在的研發(fā)費(fèi)用管理制度不完善、研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算管理缺乏有效性、研發(fā)費(fèi)用核算科目設(shè)置不合理、研發(fā)費(fèi)用難以有效確認(rèn)與歸集、未明確研發(fā)費(fèi)用不同歸集口徑的異同等問題，最后結(jié)合問題所在，提出了健全研發(fā)費(fèi)用管理制度體系，積極開展研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算管理，加強(qiáng)研發(fā)成本控制，優(yōu)化研發(fā)費(fèi)用核算科目的設(shè)置，提高核算效率，合理確定研發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，以及理清研發(fā)費(fèi)用不同歸集口徑的核算內(nèi)容等具有操作性的改善建議。

關(guān)鍵詞：醫(yī)藥;高新企業(yè);研發(fā)費(fèi)用;核算;管理

隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展，人口老齡化進(jìn)程的加速，居民健康管理、自我保健意識的提高，促使對藥物特別是先進(jìn)藥物的需求不斷增加，從而也帶動(dòng)了醫(yī)藥行業(yè)的持續(xù)增長。同時(shí)，國家為鼓勵(lì)創(chuàng)新并加大對醫(yī)藥行業(yè)的支持，也相繼出臺一系列優(yōu)惠政策。因此，醫(yī)藥高新企業(yè)既要抓住機(jī)遇，積極開展內(nèi)部藥物研發(fā)工作，同時(shí)，也要提高對項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用核算和管理工作的重視程度。結(jié)合工作實(shí)踐發(fā)現(xiàn)，醫(yī)藥高新企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算與管理過程中存在不足之處，針對于此，我們需要進(jìn)行深入研究，對于存在的這些問題，提出有效解決措施，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化。

一、醫(yī)藥高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理的重要性

醫(yī)藥高新企業(yè)要在激烈的行業(yè)競爭中取得優(yōu)勢，首要任務(wù)是有效開展藥物研發(fā)工作。而醫(yī)藥高新企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的順利開展，有賴于高技能人才、先進(jìn)儀器設(shè)備及研發(fā)試劑耗材等基礎(chǔ)資源，加之藥物研發(fā)周期長、見效慢、風(fēng)險(xiǎn)大等特點(diǎn)，使得企業(yè)在研發(fā)過程中需要投入大量的資金。因此，企業(yè)對項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用需要進(jìn)行科學(xué)、合理的核算與管理，一方面，可保證企業(yè)充分享受稅收優(yōu)惠政策，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn);另一方面，可發(fā)揮降低項(xiàng)目研發(fā)成本，提高資金使用效率的功效，進(jìn)而提高醫(yī)藥高新企業(yè)的運(yùn)營效益。由此可見，對于醫(yī)藥高新企業(yè)而言，項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用核算與管理工作的質(zhì)量會對企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生直接性影響。所以，醫(yī)藥高新企業(yè)在進(jìn)行藥物研發(fā)時(shí)，需要對研發(fā)費(fèi)用的核算與管理工作給予高度重視，進(jìn)一步提升醫(yī)藥高新企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)效益，促使其走上健康、持續(xù)發(fā)展的道路。

二、醫(yī)藥高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理的特點(diǎn)

醫(yī)藥高新企業(yè)項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用核算與管理的特點(diǎn)主要有三方面：第一、企業(yè)享受優(yōu)惠政策的重要環(huán)節(jié)。醫(yī)藥高新企業(yè)進(jìn)行藥物研發(fā)活動(dòng)，必然會產(chǎn)生較高的研發(fā)支出。如企業(yè)獲得高新技術(shù)資格認(rèn)定，就可以享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。如符合企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。如符合科技型中小企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除的比例要比一般企業(yè)更高。第二、研發(fā)費(fèi)用占比較大。醫(yī)藥高新企業(yè)本身行業(yè)性質(zhì)決定，其在技術(shù)層面的要求較高，要想趕上世界先進(jìn)國家的醫(yī)藥水平，需要加大創(chuàng)新力度和加快研發(fā)進(jìn)度，所以，醫(yī)藥高新企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品研發(fā)時(shí)，所投入的資源普遍具有較大的規(guī)模。第三、研發(fā)費(fèi)用核算過程復(fù)雜、內(nèi)容瑣碎。為提高醫(yī)藥高新企業(yè)的研發(fā)效率，會存在多個(gè)課題項(xiàng)目同時(shí)進(jìn)行情況，藥物研發(fā)的不確定性，導(dǎo)致可能會有某個(gè)課題中途停止，這就要求會計(jì)進(jìn)行的研發(fā)費(fèi)用核算工作要能及時(shí)反映和調(diào)整。同時(shí)，由于研發(fā)費(fèi)用核算的相關(guān)政策口徑比較寬泛，所以需要企業(yè)相關(guān)部門投入更多的時(shí)間和精力在研發(fā)費(fèi)用的核算與管理工作中。

三、醫(yī)藥高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理的不足之處

（一）研發(fā)費(fèi)用管理制度不完善

醫(yī)藥高新企業(yè)普遍存在研發(fā)費(fèi)用管理制度不健全或制度編制粗糙的現(xiàn)象，對實(shí)際項(xiàng)目研發(fā)支出核算與管理起不到應(yīng)有的指導(dǎo)作用，以至于引發(fā)一系列問題發(fā)生。如企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)階段審批不嚴(yán)，研發(fā)項(xiàng)目被中途叫停，會給企業(yè)造成經(jīng)濟(jì)損失。再有研發(fā)費(fèi)用核算隨意性大，不能真實(shí)、準(zhǔn)確的反映研發(fā)項(xiàng)目支出情況，也會給企業(yè)的持續(xù)發(fā)展埋下隱患。

（二）研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算管理缺乏有效性

醫(yī)藥高新企業(yè)在研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算管理工作中，普遍存在以下問題：第一、預(yù)算管理制度欠缺。很多企業(yè)不具有研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算管理制度，造成管理手段缺失，影響預(yù)算工作的有效開展。第二、研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算不準(zhǔn)確。由于企業(yè)的預(yù)算觀念不夠，部分企業(yè)沒有意識到預(yù)算對于研發(fā)成本控制的重要性，致使研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算與實(shí)際情況相差很大。第三、研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算落實(shí)不到位。企業(yè)雖已完成研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算編制，但在執(zhí)行環(huán)節(jié)未得到有效落實(shí)，導(dǎo)致不能有效控制研發(fā)項(xiàng)目支出，加大企業(yè)資金管理的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）研發(fā)費(fèi)用核算科目設(shè)置不合理

對于高新企業(yè)需通過“研發(fā)支出”作為一級科目核算研發(fā)費(fèi)用，但是對于二級科目和三級科目設(shè)置沒有統(tǒng)一規(guī)定，這導(dǎo)致企業(yè)在實(shí)際研發(fā)費(fèi)用核算工作中，存在科目設(shè)置不合理和科目設(shè)置級次不夠等問題出現(xiàn)。加之，高新企業(yè)認(rèn)定與研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的相關(guān)政策對于所需反映會計(jì)信息的要求不同，如何能通過科學(xué)合理的設(shè)置賬戶，以盡量同時(shí)滿足兩方面的要求，避免會計(jì)核算的重復(fù)勞動(dòng)，提高工作效率。

（四）研發(fā)費(fèi)用難以有效確認(rèn)與歸集

醫(yī)藥高新企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的不確定及獨(dú)立核算的要求，決定了研發(fā)費(fèi)用核算與管理工作的復(fù)雜性。一方面，企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)必然會產(chǎn)生相關(guān)研發(fā)費(fèi)用，同時(shí)企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)支出和運(yùn)營費(fèi)用支出也是不可或缺的，且實(shí)際工作中相互之間會有重疊。另一方面，企業(yè)在進(jìn)行科研工作中，很多時(shí)候會存在多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目同時(shí)開展的情況，其中就會涉及研發(fā)投入在直接投入、人員人工和折舊攤銷等方面產(chǎn)生費(fèi)用共用問題。因此，如何將研發(fā)費(fèi)用和非研發(fā)費(fèi)用劃分，如何解決研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除中共用費(fèi)用分?jǐn)倖栴}成為重要的工作。再有現(xiàn)在對于研發(fā)項(xiàng)目分配比例沒有統(tǒng)一的規(guī)定，導(dǎo)致企業(yè)沒有具體參照的依據(jù)。為了提高企業(yè)研發(fā)共用費(fèi)用分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性，需要采用先進(jìn)的方法，找到合適的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，從而能夠有效的歸集各個(gè)研發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)生的費(fèi)用，以使企業(yè)更好地規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（五）未明確研發(fā)費(fèi)用不同歸集口徑的異同

高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的兩方面政策，對于研發(fā)費(fèi)用歸集范圍的規(guī)定存在差異，但實(shí)際上很多醫(yī)藥高新企業(yè)的財(cái)務(wù)人員容易忽視這個(gè)問題。以使得按照高新認(rèn)定和進(jìn)行加計(jì)扣除的不同口徑歸集研發(fā)費(fèi)用時(shí)，容易發(fā)生相互混淆的現(xiàn)象。也就是說，一方面，全部按照加計(jì)扣除政策口徑歸集，會減少高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的總額，另一方面，全部按照高新認(rèn)定政策口徑歸集，會導(dǎo)致多列支可以加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。不管是哪種情況，這都將影響高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)的復(fù)審以及研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的享受，進(jìn)而加大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，如何找出二者歸集口徑的不同，并比較分析歸納出關(guān)鍵點(diǎn)，會給企業(yè)按照不同口徑合理歸集項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用提供幫助。

四、醫(yī)藥高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理的改進(jìn)對策

（一）健全研發(fā)費(fèi)用管理制度體系

醫(yī)藥高新企業(yè)要在公司內(nèi)部建立起研發(fā)費(fèi)用管理制度體系，具體包括：研發(fā)項(xiàng)目管理制度、研發(fā)費(fèi)用核算管理制度和預(yù)算管理制度等。其中的研發(fā)費(fèi)用核算管理制度，對于研發(fā)經(jīng)費(fèi)的來源、研發(fā)階段的劃分依據(jù)、研發(fā)費(fèi)用資本化條件和核算方法等方面要做出具體規(guī)定。企業(yè)通過相關(guān)制度的貫徹執(zhí)行，在管理上保障研發(fā)支出的合規(guī)，杜絕浪費(fèi)現(xiàn)象發(fā)生;并通過不斷完善現(xiàn)行的監(jiān)督管理體系和考核評估體系，以有效監(jiān)控項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況，進(jìn)而提高企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算與管理的工作質(zhì)量。

（二）積極開展研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算管理，加強(qiáng)研發(fā)成本控制

為了確保企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目能夠正常、有序進(jìn)行，同時(shí)避免在研發(fā)項(xiàng)目管理中眾多問題出現(xiàn)，醫(yī)藥高新企業(yè)需要加強(qiáng)研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算管理。因此，首先，要建立和完善企業(yè)預(yù)算管理制度，以規(guī)范研發(fā)經(jīng)費(fèi)預(yù)算、支出的管理。其次，要保證企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的預(yù)算落實(shí)到位，以避免預(yù)算管理工作流于形式。具體從研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算的編制、執(zhí)行到分析等環(huán)節(jié)來看，需要重點(diǎn)做到以下幾方面：1. 要有分級管理的預(yù)算體系，從研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)并通過可行性研發(fā)階段的項(xiàng)目投資總預(yù)算，到隨著研發(fā)進(jìn)度而進(jìn)行的項(xiàng)目分期預(yù)算，還有細(xì)化到分項(xiàng)目的預(yù)算。2. 在預(yù)算編制環(huán)節(jié)，要根據(jù)具體研發(fā)項(xiàng)目分別列示出具體的費(fèi)用明細(xì)，按照滾動(dòng)預(yù)算、定期預(yù)算和彈性預(yù)算相結(jié)合的方法，對研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用發(fā)生情況進(jìn)行科學(xué)的預(yù)算編制。3. 在研發(fā)項(xiàng)目開展過程中對研發(fā)費(fèi)用的支出嚴(yán)格按照預(yù)算進(jìn)行監(jiān)督和控制。4. 加強(qiáng)針對具體項(xiàng)目的預(yù)算管理，要深入分析項(xiàng)目的實(shí)際開支和預(yù)算開支之間的差距，及時(shí)發(fā)現(xiàn)研發(fā)項(xiàng)目支出超支原因，確保研發(fā)支出資金的供應(yīng)不中斷，從而實(shí)現(xiàn)對研發(fā)成本的有效控制。

（三）優(yōu)化研發(fā)費(fèi)用核算科目的設(shè)置，提高核算效率

醫(yī)藥高新企業(yè)進(jìn)行研發(fā)支出核算，為盡可能地滿足多方面要求，應(yīng)科學(xué)合理的進(jìn)行賬戶設(shè)置。具體設(shè)置方式包括如下步驟：設(shè)立“研發(fā)支出”科目，根據(jù)研發(fā)項(xiàng)目名稱或登記編號設(shè)置二級子科目，分項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算;三級子科目：根據(jù)“費(fèi)用化支出”或“資本化支出”設(shè)置;四級子科目：根據(jù)研發(fā)形式設(shè)置—自行開發(fā)、委托開發(fā)、合作開發(fā)和集中開發(fā);五級子科目：根據(jù)高新技術(shù)企業(yè)規(guī)定的八類研發(fā)費(fèi)用設(shè)置;六級子科目：上述八類研發(fā)費(fèi)用具體內(nèi)容項(xiàng)目設(shè)置（詳細(xì)的費(fèi)用核算）?？颇吭O(shè)置格式舉例為：研發(fā)支出-RDXX-費(fèi)用化/資本化-自行開發(fā)-人員人工-工資。對于研發(fā)費(fèi)用日常核算，通過直接以高新企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)方式歸集，同時(shí)對于符合加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用還要通過輔助賬進(jìn)行歸集，這樣做的好處，能符合不同口徑對研發(fā)費(fèi)用的歸集要求，并提高研發(fā)費(fèi)用核算與管理的效率和質(zhì)量。

（四）合理確定研發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)

醫(yī)藥研發(fā)具有周期長、風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)，為加快研發(fā)進(jìn)度，多數(shù)醫(yī)藥高新企業(yè)會存在多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目共同開展的現(xiàn)象，企業(yè)為了降低人力、物力和財(cái)力成本投入，就會有多個(gè)項(xiàng)目共同使用研發(fā)人員、儀器設(shè)備等情況的發(fā)生。為解決以上問題，首先，需要明確劃分研發(fā)活動(dòng)支出和非研發(fā)活動(dòng)支出的界限，確保將生產(chǎn)和運(yùn)營的支出與開展研發(fā)活動(dòng)的支出進(jìn)行區(qū)分，不能將二者混淆。其次，對于研發(fā)活動(dòng)支出和非研發(fā)活動(dòng)支出共用的部分，要確定合理的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分歸集。再次，對于研發(fā)活動(dòng)中多個(gè)項(xiàng)目共用部分產(chǎn)生的費(fèi)用，也要在各研發(fā)項(xiàng)目之間進(jìn)行分?jǐn)?。具體來說：1. 在研發(fā)領(lǐng)用試劑耗材環(huán)節(jié)，要在領(lǐng)料單上注明研發(fā)項(xiàng)目或編碼，并由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人確認(rèn)，以此原始單據(jù)來證明是用于某一研發(fā)活動(dòng)的支出。2. 若研發(fā)人員同一時(shí)間段參與多個(gè)項(xiàng)目的科研工作，就需要通過工時(shí)統(tǒng)計(jì)表去記錄參與各個(gè)項(xiàng)目的工時(shí)，以此作為對人工成本在各研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行分?jǐn)偟囊罁?jù)，同時(shí)工時(shí)統(tǒng)計(jì)表應(yīng)存檔備查。3. 儀器、設(shè)備被多個(gè)項(xiàng)目組共用的情況也很普遍，可以選擇設(shè)備的開機(jī)時(shí)間作為標(biāo)準(zhǔn)，通過編制設(shè)備工時(shí)統(tǒng)計(jì)表進(jìn)行記錄，以便在各個(gè)研發(fā)項(xiàng)目之間進(jìn)行分?jǐn)偂Ｒ陨蟽H列舉了具有代表性的共用分?jǐn)傤愋?，總之，大體原則是要結(jié)合研發(fā)活動(dòng)內(nèi)容，找到恰當(dāng)?shù)姆謹(jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，保證費(fèi)用分?jǐn)偟目刹僮餍?，從而做到科學(xué)合理的歸集各個(gè)項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用。由于企業(yè)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策，會有被核查的風(fēng)險(xiǎn)，研發(fā)費(fèi)用構(gòu)成也是重點(diǎn)檢查內(nèi)容，因此，企業(yè)要做好原始資料和分?jǐn)傄罁?jù)的留存，要加強(qiáng)對于多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目共用費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)的管理，不斷提高管控力度。

（五）理清研發(fā)費(fèi)用不同歸集口徑的核算內(nèi)容

因?yàn)樵诟咝抡J(rèn)定政策和允許加計(jì)扣除政策中，對于研發(fā)費(fèi)用核算內(nèi)容的規(guī)定存在差異，所以，為了符合不同政策的要求，需要重點(diǎn)關(guān)注政策規(guī)定中不同之處，并在研發(fā)費(fèi)用歸集過程中注意區(qū)分。研發(fā)費(fèi)用的內(nèi)容分為八大類，包括人員人工、直接投入、折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷、裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用、設(shè)計(jì)費(fèi)用、委托外部研究開發(fā)費(fèi)用和其他費(fèi)用。具體來說，二者歸集口徑差異較大的地方集中體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1. 折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用，按照高新認(rèn)定政策規(guī)定，在用建筑物折舊費(fèi)和研發(fā)設(shè)施的改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用可以計(jì)入研發(fā)費(fèi)用，但是此項(xiàng)研發(fā)費(fèi)不能進(jìn)行加計(jì)扣除。2. 無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，高新認(rèn)定政策中的“知識產(chǎn)權(quán)”要大于允許加計(jì)扣除政策中的“專利權(quán)”涵蓋范圍。3. 裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用，高新認(rèn)定政策將裝備調(diào)試費(fèi)和試驗(yàn)費(fèi)用中的中間試驗(yàn)費(fèi)納入研發(fā)費(fèi)用核算內(nèi)容，但是此項(xiàng)研發(fā)費(fèi)不能進(jìn)行加計(jì)扣除。4. 其他費(fèi)用，二者都對具體內(nèi)容進(jìn)行了列示，尤其對于加計(jì)扣除政策口徑要求嚴(yán)格，同時(shí)更需要注意的是，高新認(rèn)定政策規(guī)定其他費(fèi)用不能超過研發(fā)費(fèi)用總額的20%，而加計(jì)扣除政策規(guī)定不超過10%。通過上述的分析，總體來說，對于企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的歸集，高新認(rèn)定政策口徑要大于允許加計(jì)扣除政策口徑，只有充分認(rèn)識這點(diǎn)，才能保證研發(fā)費(fèi)用核算與管理工作的有效開展。

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（作者單位：北京北方艾特生物科技有限公司）