注銷(xiāo)方式不同 稅務(wù)處理各異

廖洪

稅務(wù)登記注銷(xiāo)目前是個(gè)熱門(mén)話題。國(guó)家工商行政管理總局《關(guān)于全面推進(jìn)企業(yè)簡(jiǎn)易注銷(xiāo)登記改革的指導(dǎo)意見(jiàn)》（工商企注字［2016］253號(hào)）規(guī)定，自2017年3月1日起，將在全國(guó)范圍內(nèi)全面實(shí)行企業(yè)簡(jiǎn)易注銷(xiāo)登記改革。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化辦理企業(yè)稅務(wù)注銷(xiāo)程序的通知》（稅總發(fā)［2018］149號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)稅總發(fā)［2018］149號(hào)）明確了稅務(wù)直接注銷(xiāo)及限時(shí)辦結(jié)等事項(xiàng)。簡(jiǎn)易注銷(xiāo)登記制度，簡(jiǎn)化了稅務(wù)登記注銷(xiāo)程序和手續(xù)，但并不是放任不管，也不意味著一銷(xiāo)了之，而是對(duì)注銷(xiāo)登記工作提出了更高的要求，納稅人要引起重視，避免產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

一、稅務(wù)注銷(xiāo)的情形

稅務(wù)注銷(xiāo)一般分為兩種情形：解散式注銷(xiāo)和變更式注銷(xiāo)。解散式稅務(wù)注銷(xiāo)是發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷(xiāo)以及其他情形，依法終止納稅義務(wù)；變更式稅務(wù)注銷(xiāo)是因住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)，涉及改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)。這里又涉及兩種注銷(xiāo)方式：

簡(jiǎn)易注銷(xiāo)。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于落實(shí)“三證合一”登記制度改革的通知》（稅總函［2015］482號(hào)）規(guī)定，已實(shí)行“三證合一，一證一碼”登記模式的企業(yè)在辦理清稅申報(bào)時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)低的納稅人在辦理注銷(xiāo)清稅時(shí)，可當(dāng)場(chǎng)辦結(jié)，當(dāng)場(chǎng)開(kāi)具《清稅證明》，無(wú)須稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行實(shí)地評(píng)估、核查等。

稅總發(fā)［2018］149號(hào)明確，對(duì)向市場(chǎng)監(jiān)管部門(mén)申請(qǐng)簡(jiǎn)易注銷(xiāo)的納稅人，未辦理過(guò)涉稅事宜的，辦理過(guò)涉稅事宜但未領(lǐng)用發(fā)票、無(wú)欠稅（滯納金）及罰款的，可免予到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清稅證明，直接向市場(chǎng)監(jiān)管部門(mén)申請(qǐng)辦理注銷(xiāo)登記；申請(qǐng)一般注銷(xiāo)的納稅人，符合相關(guān)條件的，采取容缺辦理、限時(shí)辦結(jié)方式。

一般注銷(xiāo)。除簡(jiǎn)易注銷(xiāo)外，納稅人需要注銷(xiāo)稅務(wù)登記的，可攜帶相關(guān)資料向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，填寫(xiě)《清稅申報(bào)表》，在當(dāng)?shù)乩U納企業(yè)所得稅的納稅人還需要填制《企業(yè)清算所得稅申報(bào)表》及附表，向稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金、罰款，繳銷(xiāo)發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件以及金稅（稅控）設(shè)備等。

二、稅務(wù)注銷(xiāo)時(shí)的稅款清算

增值稅。企業(yè)注銷(xiāo)時(shí)會(huì)有存貨或資產(chǎn)，一般都會(huì)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行處理后再注銷(xiāo)，如以資產(chǎn)抵債、抵付工資等，除因適用特殊稅務(wù)處理辦法無(wú)需進(jìn)行清算的情形外，應(yīng)按照公允價(jià)值確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的銷(xiāo)售收入或視同銷(xiāo)售收入，并繳納有關(guān)增值稅。涉及處置固定資產(chǎn)的，如果是不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定繳納不動(dòng)產(chǎn)增值稅；處置機(jī)器設(shè)備的，按銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收規(guī)定執(zhí)行。

企業(yè)所得稅。按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè)以及企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)，按照財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2009］60號(hào)）有關(guān)規(guī)定進(jìn)行所得稅清算處理。清算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格-資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)-清算費(fèi)用-相關(guān)稅費(fèi)＋債務(wù)清償損益-彌補(bǔ)以前年度虧損。

對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定存在涉稅疑點(diǎn)的企業(yè)，申報(bào)清稅可委托具備資格的稅務(wù)師事務(wù)所對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間的納稅情況進(jìn)行審查鑒證，并出具《企業(yè)注銷(xiāo)清稅鑒證報(bào)告》，企業(yè)辦理注銷(xiāo)清稅申請(qǐng)時(shí)，附送稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)涉稅鑒證報(bào)告。并以此作為企業(yè)結(jié)清應(yīng)納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款的依據(jù)，用以取得稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人出具《清稅證明》。

在辦理企業(yè)注銷(xiāo)稅務(wù)登記時(shí)，對(duì)于能夠提供具備資格的稅務(wù)師事務(wù)所出具的《企業(yè)注銷(xiāo)稅務(wù)登記稅款清算鑒證報(bào)告》的，且報(bào)告內(nèi)容顯示納稅人近3年（稅務(wù)登記時(shí)間未滿3年的，從登記之日起計(jì)算）無(wú)少繳稅款，或雖有少繳稅款但納稅人已依法足額補(bǔ)繳稅款的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不再進(jìn)行稅款清算檢查（或評(píng)估），由受理部門(mén)審核后直接核準(zhǔn)注銷(xiāo)登記（正在查處的涉稅違法違章案件的納稅人除外）。

三、稅務(wù)注銷(xiāo)的流程

納稅人有下列情形的，需要到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理注銷(xiāo)手續(xù)：

1.納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷(xiāo)以及其他情形，依法終止納稅義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在向工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)辦理注銷(xiāo)登記前，持有關(guān)證件向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記。

2.按照規(guī)定不需要在工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)辦理注銷(xiāo)登記的，應(yīng)當(dāng)自有關(guān)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)或者宣告終止之日起15日內(nèi)，持有關(guān)證件向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記。

3.納稅人因住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)，涉及改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)的，應(yīng)當(dāng)在向工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理變更、注銷(xiāo)登記前，或者住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)前，持有關(guān)證件和資料，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記。

4.納稅人被工商行政管理機(jī)關(guān)吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照或者被其他機(jī)關(guān)予以撤銷(xiāo)登記的，應(yīng)當(dāng)自營(yíng)業(yè)執(zhí)照被吊銷(xiāo)或者被撤銷(xiāo)登記之日起15日內(nèi)，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記。

5.境外企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)承包建筑、安裝、裝配、勘探工程和提供勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在項(xiàng)目完工、離開(kāi)中國(guó)前15日內(nèi)，持有關(guān)證件和資料，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記。

納稅人辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記時(shí)，需要攜帶有關(guān)資料：營(yíng)業(yè)執(zhí)照副本的復(fù)印件，公章，上級(jí)主管部門(mén)批復(fù)注銷(xiāo)文件或者董事會(huì)決議原件及復(fù)印件；發(fā)票領(lǐng)購(gòu)簿以及領(lǐng)取的發(fā)票；當(dāng)期（月）申報(bào)表資料及完稅憑證。具有增值稅一般納稅人資格的，要交回金稅盤(pán)或稅控盤(pán)等稅控專(zhuān)用設(shè)備；涉及出口退稅業(yè)務(wù)的企業(yè)，在注銷(xiāo)稅務(wù)登記前應(yīng)先對(duì)其出口退稅資格進(jìn)行注銷(xiāo)。

四、稅務(wù)注銷(xiāo)中的注意事項(xiàng)

1.增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。對(duì)解散式稅務(wù)注銷(xiāo)，納稅人倒閉、破產(chǎn)、解散、停業(yè)后銷(xiāo)售的貨物，應(yīng)按現(xiàn)行稅法的規(guī)定征稅。對(duì)納稅人期初存貨中尚未抵扣的已征稅款，以及征稅后出現(xiàn)的進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷(xiāo)項(xiàng)稅額后不足抵扣部分，稅務(wù)機(jī)關(guān)不再退稅。對(duì)變更式稅務(wù)注銷(xiāo)，在遷達(dá)地重新辦理稅務(wù)登記后，其增值稅一般納稅人資格予以保留，辦理注銷(xiāo)稅務(wù)登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額允許繼續(xù)抵扣。

2.企業(yè)所得稅虧損彌補(bǔ)。對(duì)解散式稅務(wù)注銷(xiāo)，注銷(xiāo)后就不存在以后年度所得稅匯算清繳事項(xiàng)，自然不存在虧損彌補(bǔ)問(wèn)題。對(duì)變更式稅務(wù)注銷(xiāo)，能否進(jìn)行虧損彌補(bǔ)，關(guān)鍵看主管稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)登記號(hào)（申報(bào)系統(tǒng)）是否改變，如果改變，就不能彌補(bǔ)以前年度的虧損。

3.《清稅證明》是辦理注銷(xiāo)的必備資料。除簡(jiǎn)易注銷(xiāo)外，申請(qǐng)一般注銷(xiāo)稅務(wù)登記時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出清稅申請(qǐng)。稅務(wù)機(jī)關(guān)按照程序和要求對(duì)納稅人進(jìn)行清稅，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查清稅后，納稅人結(jié)清應(yīng)納稅款、多退（免）稅款以及滯納金、罰款等，繳銷(xiāo)發(fā)票領(lǐng)購(gòu)簿、未開(kāi)具的空白發(fā)票及稅控設(shè)備，確保票款兩清。

4.法律責(zé)任。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)企業(yè)注銷(xiāo)核查、檢查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)上述涉嫌偷、逃、騙、抗稅或虛開(kāi)發(fā)票的，或者需要進(jìn)行納稅調(diào)整等情形的，辦理時(shí)限自然中止。有上述稅務(wù)違法行為的，要先按規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理，再視情予以辦理注銷(xiāo)清稅證明。清稅后，經(jīng)舉報(bào)等線索發(fā)現(xiàn)少報(bào)、少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將相關(guān)信息傳至登記機(jī)關(guān)，納入“黑名單”管理。