淺談我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的原因及制約因素

張雨辰

[摘 要]隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的深入改革，政府部門開始推行以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系。推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系，有利于提升我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告的嚴(yán)謹(jǐn)性和科學(xué)性。目前，我國政府部門在實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的過程中還存在一些問題和制約因素，不利于政府部門進(jìn)行深化改革?；诖?，本文著眼于我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府報(bào)告體系的原因、歷程和制約因素，總結(jié)歸納了目前學(xué)者們的研究成果，希望為構(gòu)建新時(shí)代符合我國國情和特殊權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系提供參考。

[關(guān)鍵詞]權(quán)責(zé)發(fā)生制；政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度；財(cái)政制度

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2019.08.008

[中圖分類號]F810.6 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號]1673-0194（2019）08-00-02

0 引 言

隨著我國逐步建立現(xiàn)代財(cái)政制度，僅實(shí)行預(yù)算會(huì)計(jì)已經(jīng)難以滿足新時(shí)代背景下公共部門進(jìn)行財(cái)務(wù)管理的需要。我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系，有利于更好地發(fā)揮財(cái)政在國家治理中的重要支柱作用。因此，有必要研究我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的原因、歷程和制約因素。

1 權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的基本概念

1.1 權(quán)責(zé)發(fā)生制的含義

2015年，財(cái)政部發(fā)布的新版《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》指出，權(quán)責(zé)發(fā)生制指以取得收取款項(xiàng)的權(quán)利或者支付款項(xiàng)的義務(wù)為標(biāo)志來確定本期收入和費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。具體而言，只要當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的或者應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。只有在會(huì)計(jì)事項(xiàng)發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化時(shí)，才能進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量，這也是權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的區(qū)別。

1.2 政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的含義

政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告是指以滿足信息使用者的財(cái)務(wù)信息為主要載體，充分反映一級政府財(cái)務(wù)狀況、履職能力、財(cái)政中長期可持續(xù)性以及受托責(zé)任而編制的以財(cái)務(wù)報(bào)表為主要形式的綜合報(bào)告。目前，我國政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，主要反映政府整體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長期可持續(xù)性等信息，內(nèi)容包括財(cái)務(wù)報(bào)表、政府財(cái)政經(jīng)濟(jì)分析和政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理情況。

2 我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告存在的問題

2.1 政府資產(chǎn)信息分散，財(cái)務(wù)報(bào)告不全面

政府財(cái)務(wù)報(bào)告需要全面、詳細(xì)地顯示政府部門的資產(chǎn)情況和負(fù)債情況，但事實(shí)上部分基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資并沒有反映在政府的財(cái)務(wù)報(bào)告中，造成這種情況的主要原因是基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)歷時(shí)長，具體財(cái)務(wù)信息的獲取和統(tǒng)計(jì)存在難度。此外，公共部門基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的種類及等級多，也給政府計(jì)提并計(jì)算折舊帶來相當(dāng)大的難度。在以上種種原因的作用下，政府財(cái)務(wù)報(bào)告全面反映政府資產(chǎn)信息的難度較大。

2.2 決算報(bào)表體系存在缺陷，財(cái)務(wù)信息不準(zhǔn)確

在現(xiàn)有的政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，財(cái)務(wù)報(bào)告體系所包含范圍中的不同單位仍然存在不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。例如，部分國有企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，總預(yù)算會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)則是收付實(shí)現(xiàn)制，而事業(yè)單位則采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。此外，在固定資產(chǎn)折舊方面，根據(jù)我國《行政單位會(huì)計(jì)制度》的要求，行政單位在固定資產(chǎn)折舊方面已經(jīng)設(shè)置了相關(guān)科目，然而在實(shí)際工作中固定資產(chǎn)折舊還沒有滿足要求。如果以權(quán)責(zé)發(fā)生制的內(nèi)容為基礎(chǔ)，那么出于反映當(dāng)期運(yùn)營中固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的價(jià)值，應(yīng)當(dāng)對當(dāng)期固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊。但是由于現(xiàn)有報(bào)表編制的主體范圍和口徑存在差異，導(dǎo)致公共部門財(cái)務(wù)報(bào)表合并過程中存在重復(fù)或者遺漏的情況，降低了政府財(cái)務(wù)報(bào)告中信息的準(zhǔn)確性。

3 推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的必要性

3.1 提升政府預(yù)算管理水平

長期以來，我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)算工作都建立在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，由于沒有實(shí)現(xiàn)資金轉(zhuǎn)移，無法把這些內(nèi)容納入預(yù)算的范圍內(nèi)，進(jìn)而會(huì)影響預(yù)算的準(zhǔn)確性，不利于順利開展政府工作。推行權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠提升政府預(yù)算管理水平，促進(jìn)政府工作順利開展。

3.2 精確體現(xiàn)政府負(fù)債規(guī)模

基于收付實(shí)現(xiàn)制，政府財(cái)會(huì)人員對于沒有實(shí)際支出的資金是不進(jìn)行核算處理的，導(dǎo)致政府的很多隱形負(fù)債無法充分體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)告中，從而會(huì)影響政府財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)債數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。由于這一特性，部分政府部門管理人員為了提升業(yè)績，不斷增加隱形負(fù)債，給部門或地區(qū)的財(cái)務(wù)管理留下了巨大的負(fù)債隱患，不利于政府更好地開展工作。推行權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠避免出現(xiàn)此類問題，因此，我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系勢在必行。

3.3 增強(qiáng)收入成本核算的客觀性

在收付實(shí)現(xiàn)制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的基礎(chǔ)上，只有在收到應(yīng)收款時(shí)才能確認(rèn)收入，在資金支出后才能確認(rèn)成本，導(dǎo)致政府部門的收入支出配不均衡。在政府的日常管理過程中，業(yè)務(wù)是隨機(jī)發(fā)生的，但收到資金的時(shí)間可能相對統(tǒng)一，造成政府收入集中于一個(gè)時(shí)點(diǎn)，收入確認(rèn)與實(shí)際脫節(jié)，從而會(huì)影響會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性與合理性，不利于完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系。與收付實(shí)現(xiàn)制相比，權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠更好地解決收入成本核算的客觀性問題。基于此，我國有必要推行以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

3.4 發(fā)達(dá)國家政府會(huì)計(jì)改革取得較好成果

自1990年開始，以新西蘭和澳大利亞為代表的西方發(fā)達(dá)國家開始著手推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革。新西蘭和澳大利亞兩國作為最早推進(jìn)改革的國家，通過政府會(huì)計(jì)改革取得了良好的效果，也為其他國家推進(jìn)改革提供了范本。新西蘭在這次改革中，政府的運(yùn)作效率以及公共服務(wù)和公共產(chǎn)品的質(zhì)量有了顯著提高，政府財(cái)政也扭虧為盈，實(shí)現(xiàn)了財(cái)政盈余。為了改變政府財(cái)政狀況、擺脫高額赤字，澳大利亞政府也開始了政府會(huì)計(jì)制度改革。澳大利亞政府通過20年的時(shí)間，成功創(chuàng)建了完善的權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)告體系，有效提升了國有資產(chǎn)管理效率。

4 我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的制約因素

4.1 整體制約因素

4.1.1 各單位會(huì)計(jì)核算口徑存在差異

目前，在現(xiàn)有的政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，由于不同單位仍然采用不同的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告信息的準(zhǔn)確性不斷下降。部分政府機(jī)關(guān)的總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位的會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，而事業(yè)單位則往往以財(cái)務(wù)收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制相結(jié)合的方式為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，在合并過程中極易出現(xiàn)漏報(bào)和重復(fù)的情況，影響政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告信息的準(zhǔn)確性。

4.1.2 精確反映政府財(cái)務(wù)信息的難度大

全面、準(zhǔn)確地反映政府部門財(cái)務(wù)信息，是我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系的主要目的之一。要實(shí)現(xiàn)這一目的，政府部門必須對具體的資產(chǎn)及負(fù)債狀況進(jìn)行全面披露。在此過程中，公共基礎(chǔ)設(shè)施是政府的主要資產(chǎn)，但出于現(xiàn)實(shí)原因，現(xiàn)有的公共基礎(chǔ)設(shè)施由于建成時(shí)間早，受限于歷史原因，并沒有對公共基礎(chǔ)設(shè)施開展相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算，有關(guān)政府部門僅統(tǒng)計(jì)了公共基礎(chǔ)設(shè)施的數(shù)量，導(dǎo)致財(cái)務(wù)部門難以獲得相對準(zhǔn)確的政府資產(chǎn)價(jià)值。除了公共基礎(chǔ)設(shè)施存在問題外，如何精準(zhǔn)反映政府負(fù)債價(jià)值也是一個(gè)亟待解決的問題。政府部門負(fù)債問題包括負(fù)債規(guī)模大和負(fù)債種類多兩個(gè)主要問題，此外，不同政府單位之間也可能存在交叉?zhèn)鶆?wù)關(guān)系。為了保證政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)確性，政府應(yīng)當(dāng)及時(shí)抵銷內(nèi)部債務(wù)，而在具體抵銷過程中，由于不同單位的會(huì)計(jì)處理方法存在差異，出現(xiàn)錯(cuò)誤在所難免，增加了精確反映政府財(cái)務(wù)信息的難度。

4.1.3 缺少相關(guān)信息技術(shù)支撐

隨著社會(huì)公共事務(wù)不斷增加，政府部門財(cái)政覆蓋的范圍越來越廣，因此，政府部門在采用權(quán)責(zé)發(fā)生制生成政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，要處理海量數(shù)據(jù)。在大數(shù)據(jù)時(shí)代，推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系需要相應(yīng)配套的信息系統(tǒng)做支撐。如果缺乏信息系統(tǒng)，僅憑借人工生成報(bào)告，不僅費(fèi)時(shí)費(fèi)力，也會(huì)帶來很多不可預(yù)知的錯(cuò)誤，不利于提高財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)確性，實(shí)現(xiàn)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的科學(xué)化。

4.1.4 配套法律法規(guī)不完善

法律是推行新制度的根本保證。深化權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)制度改革，需要進(jìn)一步健全相應(yīng)的法律法規(guī)。事實(shí)上，在我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)制度改革的過程中，政府會(huì)計(jì)監(jiān)管的實(shí)際難度加大，相配套的政府財(cái)務(wù)管理制度和法律法規(guī)等仍處于近乎空白的階段，如何及時(shí)修復(fù)這一制度漏洞，關(guān)系深化改革的前途和命運(yùn)。

4.2 地方制約因素

4.2.1 地方政府存在抵觸情緒

在原有收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，地方政府在核算具體資產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)，僅在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中顯示具體資產(chǎn)項(xiàng)目的增量價(jià)值，并不能準(zhǔn)確、全面地衡量地方政府的財(cái)務(wù)狀況。在進(jìn)一步深化改革的過程中，由于地方政府存在抵觸情緒，如何科學(xué)地評估與衡量改革前地方政府的原有資產(chǎn)項(xiàng)目，量化并確定真實(shí)的資產(chǎn)價(jià)值，并全面核算地方政府所擁有的經(jīng)濟(jì)資源的準(zhǔn)確價(jià)值，調(diào)動(dòng)地方政府參與改革的積極性，已經(jīng)成為我國政府會(huì)計(jì)制度由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變過程中迫切需要解決的難題。

4.2.2 基礎(chǔ)條件和人員素質(zhì)未達(dá)到要求

政府相關(guān)人才的數(shù)量和質(zhì)量，關(guān)系著權(quán)責(zé)發(fā)生制政府報(bào)告體系能否推行順利。目前，在政府報(bào)告體系權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的過程中，政府沒有落實(shí)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府報(bào)告體系，具體執(zhí)行人員的整體素質(zhì)也不達(dá)標(biāo)。

5 結(jié) 語

從首次提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合報(bào)告制度”概念，到修訂新預(yù)算法，再到出臺(tái)相關(guān)改革方案和準(zhǔn)則，我國推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系還有很長的路要走。在進(jìn)一步推進(jìn)改革的過程中，政府部門應(yīng)進(jìn)一步借鑒國外改革的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國實(shí)際，采取循序漸進(jìn)、穩(wěn)中求變的措施推進(jìn)具體改革措施，加快我國政府會(huì)計(jì)制度改革的進(jìn)程。

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