淺談商業(yè)銀行不動(dòng)產(chǎn)抵債涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析及防范

陳虎 貴州誠(chéng)隆會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司

最近幾年，受經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，商業(yè)銀行貸款客戶無法償還到期債務(wù)的情況十分嚴(yán)重，導(dǎo)致不良資產(chǎn)規(guī)模持續(xù)上升，商業(yè)銀行面臨經(jīng)營(yíng)和監(jiān)管的雙重壓力，無論是從自身經(jīng)營(yíng)需要還是來自監(jiān)管的壓力，不得不采取各種非現(xiàn)金清收等方式來化解信貸風(fēng)險(xiǎn)，降低不良貸款，最終達(dá)到盤活信貸資產(chǎn)的目的。以物抵債也成為銀行快速實(shí)現(xiàn)清收和壓降不良資產(chǎn)的重要方式和手段，其中以不動(dòng)產(chǎn)抵債是最主要的形式。當(dāng)然以房抵債由于受稅收政策影響、管理難度大等多種因素影響，在當(dāng)前較多地區(qū)不動(dòng)產(chǎn)有價(jià)無市的背景下，抵債不動(dòng)產(chǎn)很難實(shí)現(xiàn)快速變現(xiàn)，因此，銀行主動(dòng)實(shí)施以物抵債的意愿并不強(qiáng)烈，多數(shù)情況下是被動(dòng)接受法院的裁定，以物抵債在一定程度上也是大多數(shù)商業(yè)銀行最無奈的選擇。

商業(yè)銀行在接收、持有、處置不動(dòng)產(chǎn)過程中受到市場(chǎng)主體、稅收、法律等因素制約，面臨抵債資產(chǎn)的實(shí)物瑕疵、權(quán)利瑕疵、估值過高、涉稅等諸多風(fēng)險(xiǎn)。尤其是接受不動(dòng)產(chǎn)抵債的涉稅事項(xiàng)較為復(fù)雜，納稅風(fēng)險(xiǎn)較大，本文就如何應(yīng)對(duì)、化解不動(dòng)產(chǎn)抵債的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和闡述，對(duì)商業(yè)銀行接受不動(dòng)產(chǎn)抵債減少涉稅風(fēng)險(xiǎn)提供參考建議。

一、不動(dòng)產(chǎn)抵債涉稅風(fēng)險(xiǎn)

（一）協(xié)議內(nèi)容涉稅風(fēng)險(xiǎn)

商業(yè)銀行與債務(wù)人簽訂抵債協(xié)議過程中，由于業(yè)務(wù)部門人員稅務(wù)知識(shí)的欠缺，往往只關(guān)注合同協(xié)議的價(jià)款，較少關(guān)注到合同協(xié)議價(jià)款是否屬于含稅價(jià)，含稅與否將直接影響企業(yè)繳稅額和抵扣稅額的大小。

商業(yè)銀行在收到抵債不動(dòng)產(chǎn)后，為盤活資產(chǎn)，會(huì)想方設(shè)法盡快處置抵債不動(dòng)產(chǎn)。但在實(shí)際交易過程中，因不動(dòng)產(chǎn)過戶的涉稅事項(xiàng)較為復(fù)雜，購(gòu)買方往往會(huì)傾向于采取包干價(jià)的形式與銀行訂立資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，即交易過戶環(huán)節(jié)購(gòu)買方承擔(dān)的稅款均包括在合同包干價(jià)內(nèi)。

上述兩種情況，如協(xié)議條款未中對(duì)價(jià)款是否含稅，以及稅金承擔(dān)方式作明確約定，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)認(rèn)定按合同全部?jī)r(jià)款作為計(jì)稅依據(jù)，造成銀行實(shí)際稅負(fù)增加。

（二）不動(dòng)產(chǎn)抵債財(cái)務(wù)核算涉稅風(fēng)險(xiǎn)

商業(yè)銀行在接收抵債不動(dòng)產(chǎn)過程中，根據(jù)抵債不動(dòng)產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人不同，可能涉增值稅、印花稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、契稅等稅種。多數(shù)情況下，由于債務(wù)人已無法履行債務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)為避免稅源流失，對(duì)不動(dòng)產(chǎn)過戶產(chǎn)生的土地增值稅、企業(yè)所得稅等稅費(fèi)，會(huì)采取核定征收的方式，商業(yè)銀行為盡快將產(chǎn)權(quán)過戶到自身名下，不得不承擔(dān)應(yīng)由原債務(wù)人承擔(dān)的稅費(fèi)。如商業(yè)銀行財(cái)務(wù)核算中未區(qū)分由債務(wù)人和商行銀行各自應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)，在企業(yè)所得稅匯算時(shí)，容易疏忽，把應(yīng)由債務(wù)人承擔(dān)的稅費(fèi)在企業(yè)所得稅前列支，漏做納稅調(diào)整，可能導(dǎo)致被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）抵債不動(dòng)產(chǎn)持有期間的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

商業(yè)銀行在接受以不動(dòng)產(chǎn)抵償債務(wù)后，由于市場(chǎng)因素影響，在短期內(nèi)難以轉(zhuǎn)讓出售，若財(cái)務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門溝通不暢，實(shí)物管理與賬務(wù)處理脫節(jié)，容易造成未在規(guī)定期限內(nèi)申報(bào)或漏申報(bào)繳納房產(chǎn)稅、土地使用稅等稅款，也會(huì)帶來稅務(wù)處罰風(fēng)險(xiǎn)。

（四）不動(dòng)產(chǎn)處置環(huán)節(jié)涉稅風(fēng)險(xiǎn)

1.增值稅風(fēng)險(xiǎn)

一般納稅人轉(zhuǎn)讓其2016年5月1日后取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置的原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額，按5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，此處涉及兩方面風(fēng)險(xiǎn)：

（1）計(jì)稅依據(jù)涉稅風(fēng)險(xiǎn)

[15][16]David B. Myers, “Marx’s Concept of Truth: A Kantian Interpretation”, Canadian Journal of Philosophy, Vol. 7, No. 2,1977,p.316, 325.

根據(jù)有關(guān)規(guī)定，按5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，商業(yè)銀行在預(yù)繳稅款環(huán)節(jié)可按出售取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除不動(dòng)抵債的作價(jià)后的差額作為預(yù)繳稅款的依據(jù)。但在向機(jī)構(gòu)所在地國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅時(shí)，上述規(guī)定并未明確納稅人能以差額作為計(jì)稅依據(jù)申報(bào)納稅，如以差額作了納稅申報(bào)，可能遭致稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰風(fēng)險(xiǎn)。

（2）納稅申報(bào)環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，納稅人應(yīng)按照規(guī)定向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款（或按預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳納稅款），向機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。如未按規(guī)定申報(bào)，也可能面臨被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

2.契稅風(fēng)險(xiǎn)

由于不動(dòng)產(chǎn)的購(gòu)買人的基本情況不同，交易產(chǎn)生的稅負(fù)也有很大不同。如不動(dòng)產(chǎn)的購(gòu)買方為個(gè)人，根據(jù)現(xiàn)行稅法相關(guān)規(guī)定：個(gè)人購(gòu)買90平米以上的普通住房，且該住房屬于家庭唯一住房的，契稅稅率減按1.5%征收。購(gòu)買90平米及以下的普通住房，且該住房屬于家庭唯一住房的，契稅稅率減按1%征收。如果住房雖為普通住房，但不屬于購(gòu)買方家庭唯一住房的，契稅稅率應(yīng)按3%征收。如果抵債的住房為非普通住房，無論是否為家庭唯一住房，均按3%的稅率計(jì)算繳納契稅。如轉(zhuǎn)讓協(xié)議中約定應(yīng)由購(gòu)買方承擔(dān)的過戶稅費(fèi)已包含在協(xié)議價(jià)款中，銀行方未在轉(zhuǎn)讓前對(duì)購(gòu)買方的情況作詳細(xì)了解，則可能承擔(dān)較高的稅收負(fù)擔(dān)。

二、不動(dòng)產(chǎn)抵債業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范

（一）完善內(nèi)控制度

商業(yè)銀行應(yīng)建立完善抵債資產(chǎn)管理辦法，明確抵債資產(chǎn)相關(guān)信息的收集、傳遞和處理流程，明確資產(chǎn)處置部門、財(cái)務(wù)部門的職責(zé)，充分利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)，建立一套操作性較強(qiáng)、便于控制的日常信息溝通系統(tǒng)，確保財(cái)務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門保持有效銜接和溝通，防范信息溝通不暢帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）提高納稅風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

商業(yè)銀行高級(jí)管理層，必須高度重視納稅風(fēng)險(xiǎn)的管理，一方面要加強(qiáng)本單位的制度建設(shè)，同時(shí)更要從自身做起，樹立納稅風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，對(duì)納稅風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)時(shí)刻保持警惕，針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，采取積極有效的措施，預(yù)防和減少納稅風(fēng)險(xiǎn)事件的發(fā)生。

（三）加強(qiáng)員工培養(yǎng)，提升綜合素質(zhì)

（四）提前對(duì)抵債資產(chǎn)進(jìn)行詳細(xì)的調(diào)查

在接受不動(dòng)產(chǎn)抵債前，業(yè)務(wù)部門要對(duì)涉及不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，詳細(xì)了解實(shí)物資產(chǎn)現(xiàn)狀，并到不動(dòng)產(chǎn)登記管理部門核實(shí)，了解資產(chǎn)是否存在產(chǎn)權(quán)上的瑕疵、欠稅、以及是否涉及其他法律糾紛等，避免繳納抵債相關(guān)稅款后才發(fā)現(xiàn)實(shí)物瑕疵、權(quán)利瑕疵等，給銀行造成不必要的損失。

（五）做好抵債、處置環(huán)節(jié)的協(xié)議簽訂

在簽訂抵債協(xié)議過程中，財(cái)務(wù)部門要提前參與到抵債、轉(zhuǎn)讓協(xié)議的條款擬定中來，從財(cái)務(wù)的角度提涉稅處理建議，并提請(qǐng)本行法律合規(guī)部門專業(yè)人員或法律顧問對(duì)合同協(xié)議文本進(jìn)行審核把關(guān)，在抵債協(xié)議中約定，明確合同條款，如出現(xiàn)抵債不動(dòng)產(chǎn)的權(quán)利瑕疵，導(dǎo)致產(chǎn)權(quán)無法變更過戶到商業(yè)銀行名下的，已繳納稅費(fèi)的風(fēng)險(xiǎn)和損失由債務(wù)人承擔(dān)，避免繳納稅金后無法過戶帶來的風(fēng)險(xiǎn)。

處置抵債不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)交易對(duì)手基本情況的了解，并在協(xié)議中約定價(jià)款為含稅價(jià)，并明確過戶產(chǎn)生的稅費(fèi)根據(jù)稅法的規(guī)定由各方自行承擔(dān)，一方面，可鎖定銀行的納稅成本，避免不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)買方的基本情況不同而增加銀行納稅成本。同時(shí)可避免因協(xié)議未約定價(jià)款是否為含稅價(jià)，被稅務(wù)機(jī)關(guān)以全部?jī)r(jià)款計(jì)征增值稅等相關(guān)稅金，給商業(yè)銀行增加納稅成本。也可避免出現(xiàn)法律條款瑕疵，給銀行帶來納稅風(fēng)險(xiǎn)及其他損失。

（六）做好抵債不動(dòng)產(chǎn)的臺(tái)賬登記

登記好不動(dòng)產(chǎn)抵債資產(chǎn)的明細(xì)臺(tái)賬，按稅法規(guī)定做好抵債的不動(dòng)產(chǎn)處置前的不動(dòng)產(chǎn)稅、土地使用稅的納稅申報(bào)工作，避免疏忽，造成漏申報(bào)。同時(shí)，財(cái)務(wù)人員在年度終了，根據(jù)臺(tái)賬做好不動(dòng)產(chǎn)相關(guān)的企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整，避免漏作應(yīng)納稅所得額調(diào)增，規(guī)避被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

（七）加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)主動(dòng)溝通，營(yíng)造良好的稅企關(guān)系

國(guó)地稅機(jī)構(gòu)合并后，相關(guān)稅收征管職能也進(jìn)行了合并，但由于原國(guó)地稅的有關(guān)政策銜接上還需要進(jìn)一步梳理，商業(yè)銀行應(yīng)注意日常加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，在辦理不動(dòng)產(chǎn)抵債、轉(zhuǎn)讓過程中，對(duì)稅收政策規(guī)定理解不透的地方，提前與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，尋求稅務(wù)機(jī)關(guān)給予納稅輔導(dǎo)，避免出現(xiàn)對(duì)稅收征管政策理解偏差帶來納稅風(fēng)險(xiǎn)。

總之，企業(yè)在接受以不動(dòng)產(chǎn)抵債接收、持有、轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，不要只注重協(xié)議內(nèi)容的法律風(fēng)險(xiǎn)，而忽視協(xié)議內(nèi)容帶來的企業(yè)納稅成本的影響。銀行財(cái)務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員在業(yè)務(wù)辦理過程中要做好溝通協(xié)調(diào)，防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)，也需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員熟悉稅法及有關(guān)法律的規(guī)定，才能防范風(fēng)險(xiǎn)于未然，減少不必要的經(jīng)濟(jì)損失。