政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制及其協(xié)同策略研究

宋瑋 中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院

政府會(huì)計(jì)改革是促進(jìn)政府會(huì)計(jì)體系進(jìn)一步健全與完善的重要措施，是指從傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)體系向新的會(huì)計(jì)體系模式轉(zhuǎn)變，在政府會(huì)計(jì)制度中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，通過(guò)會(huì)計(jì)核算方法與財(cái)務(wù)報(bào)告模式的轉(zhuǎn)變，推動(dòng)政府會(huì)計(jì)制度的完善與會(huì)計(jì)體系的創(chuàng)新發(fā)展，為我國(guó)政府財(cái)政管理水平和綜合服務(wù)能力提升提供更加可靠的支持。因此，通過(guò)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)在機(jī)制研究，促進(jìn)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的全面和深入了解，并就政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)在機(jī)制提出相應(yīng)的協(xié)同策略，在實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的有效協(xié)同與融合下，促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革資源的優(yōu)化配置和高效利用，從而推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

一、政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)在機(jī)制及其關(guān)系特征分析

政府會(huì)計(jì)改革作為國(guó)家制度建設(shè)與完善發(fā)展的產(chǎn)物，同時(shí)也是促進(jìn)國(guó)家綜合治理能力不斷提升的基本要求。它是指在制度的不斷建設(shè)與完善下，實(shí)現(xiàn)新的技術(shù)手段與工作模式引入的過(guò)程或者是結(jié)果表現(xiàn)。值得注意的是，由于政府會(huì)計(jì)本身具有契約性與制度性特征，與其他改革情況之間存在一定的差異，需要在進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革研究中，突破其單純的技術(shù)工具理論特征，通過(guò)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的深入研究，實(shí)現(xiàn)其中隱含的動(dòng)力因素與作用關(guān)系發(fā)掘，從而推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革的不斷深化和提升，最終促進(jìn)其改革目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。結(jié)合當(dāng)前對(duì)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的研究，主要表現(xiàn)為效率機(jī)制與合法性機(jī)制兩種特征類(lèi)型，并且這兩種內(nèi)在機(jī)制特征下，政府主體以及有關(guān)利益相關(guān)者的行為特征表現(xiàn)也存在較大的差異，因此，對(duì)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的研究，實(shí)際上就是針對(duì)上述兩種機(jī)制特征的具體差異和關(guān)系進(jìn)行研究。

（一）政府會(huì)計(jì)改革的效率機(jī)制

政府會(huì)計(jì)改革的效率機(jī)制實(shí)際上是將政府會(huì)計(jì)改革作為政府新的公共管理改革的重要內(nèi)容之一，是以政府或者是公共部門(mén)的績(jī)效目標(biāo)追求為根本目的，有利于促進(jìn)其公共治理水平，實(shí)現(xiàn)政府財(cái)政困境擺脫以及促進(jìn)其內(nèi)部控制與管理強(qiáng)化的重要措施。根據(jù)上述對(duì)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的其中一種研究觀點(diǎn)闡述，不難看出，對(duì)上述研究結(jié)論從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度以簡(jiǎn)單的邏輯理論進(jìn)行解釋實(shí)際上就是一種效率機(jī)制。其中，政府主體可以看作是一系列契約關(guān)系的集合體，其中，社會(huì)公眾以及債權(quán)人等是締約的主體，進(jìn)行契約關(guān)系集合的目的是為了節(jié)約交易的成本和費(fèi)用，在契約關(guān)系下，根據(jù)契約規(guī)則向政府主體進(jìn)行資金、信息以及技術(shù)等資源提供，并從政府運(yùn)用活動(dòng)中實(shí)現(xiàn)相應(yīng)的利益回報(bào)獲取，其中，在上述契約關(guān)系中，對(duì)于締約主體的個(gè)人權(quán)利界定是通過(guò)契約制定與締結(jié)實(shí)現(xiàn)的，并且就成本投入與報(bào)酬獲取分配進(jìn)行明確規(guī)定，因此，契約關(guān)系中的個(gè)體組織行為與契約性質(zhì)存在較大的聯(lián)系，政府主體中的有關(guān)利益相關(guān)者，根據(jù)契約規(guī)則在其面臨的機(jī)會(huì)與信息約束規(guī)則內(nèi)，需要按照效用最大化進(jìn)行決策制定，并根據(jù)決策指導(dǎo)采取相應(yīng)的行動(dòng)，以根據(jù)契約規(guī)定在相應(yīng)的成本投資下實(shí)現(xiàn)利益回報(bào)的獲取。值得注意的是，上述機(jī)制形式下，締約主體所面臨的信息優(yōu)勢(shì)與地位影響不同，因此，政府主體進(jìn)行契約制定與履行的過(guò)程中也會(huì)受到信息不對(duì)稱情況以及委托代理有關(guān)問(wèn)題的影響，從而導(dǎo)致締約主體發(fā)生偏向自身利益的決策與行動(dòng)，或者是利用僥幸心理進(jìn)行契約義務(wù)逃避，對(duì)政府的契約關(guān)系平衡與穩(wěn)定造成影響。在這種情況下，政府主體就會(huì)和其他的企業(yè)組織一樣，就會(huì)進(jìn)行一些與契約有關(guān)的會(huì)計(jì)制度或者是其他管理制度制定，以促進(jìn)契約關(guān)系相關(guān)義務(wù)的履行和權(quán)利保障。其中，政府的會(huì)計(jì)制度與體系本身也是一種契約制度或者是體系形式，是為政府主體的契約服務(wù)，需要隨著政府契約的變化發(fā)生一定的改變。

總之，政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的效率機(jī)制，實(shí)際上也可以看作是締約主體進(jìn)行契約制定與履行效率追求的結(jié)果，因此，在政府會(huì)計(jì)改革的效率機(jī)制特征下，作為經(jīng)濟(jì)人，應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到政府契約關(guān)系集合體中締約主體所受到的激勵(lì)以及動(dòng)機(jī)存在差異，其對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的利用程度與方式也不同，因此，在實(shí)際決策與行動(dòng)中需要根據(jù)政府會(huì)計(jì)改革的具體內(nèi)容，進(jìn)行合理的方案制定，以實(shí)現(xiàn)契約關(guān)系的最大權(quán)利和義務(wù)保障。

（二）政府會(huì)計(jì)改革的合法性機(jī)制

政府會(huì)計(jì)改革的合法性機(jī)制，是指政府會(huì)計(jì)改革是以追求制度的合法性和滿足外部制度環(huán)境需要為最終目的。其中，政府會(huì)計(jì)作為政府主體的一個(gè)組成部分，是在特定的制度環(huán)境下所采取的措施體系，因此，政府會(huì)計(jì)的運(yùn)行會(huì)面臨一系列能夠相互作用的正式與非正式制度，正式制度是以有關(guān)法律條文以及行政規(guī)定、準(zhǔn)則、指南等為主，而非正式制度則表現(xiàn)為締約主體共同接受并且認(rèn)可的觀念與認(rèn)知等。在這一特征環(huán)境中，政府會(huì)計(jì)是作為制度環(huán)境變化影響下的產(chǎn)物以及制度的實(shí)際承載體存在的，在外部制度環(huán)境變化情況下，政府會(huì)計(jì)就需要通過(guò)新的會(huì)計(jì)形式與方法確立，以滿足外部制度環(huán)境變化的要求。政府會(huì)計(jì)改革的合法性機(jī)制特征下，政府會(huì)計(jì)的改革就有利于促進(jìn)政府主體的合法性實(shí)現(xiàn)，同時(shí)實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)內(nèi)部管理的經(jīng)濟(jì)與會(huì)計(jì)行為隱含保證價(jià)值提升，在遵循制度與規(guī)范約束下的行為發(fā)生，有利于實(shí)現(xiàn)公共利益的維護(hù)與服務(wù)實(shí)現(xiàn)，反之則會(huì)使政府主體及內(nèi)部管理的地位和形象受到質(zhì)疑，對(duì)其發(fā)展產(chǎn)生不利影響。

（三）政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的相對(duì)性分析

政府會(huì)計(jì)改革的效率機(jī)制與合法性機(jī)制下政府主體與利益相關(guān)者的不同行為特征，導(dǎo)致對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的要求也存在較大的區(qū)別，因此，就需要政府會(huì)計(jì)改革的主體在推進(jìn)改革的過(guò)程中，充分認(rèn)識(shí)到政府會(huì)計(jì)改革效率機(jī)制與合法性機(jī)制的作用差異，在對(duì)二者在政府會(huì)計(jì)改革推進(jìn)中的驅(qū)動(dòng)作用進(jìn)行全面認(rèn)識(shí)下，實(shí)現(xiàn)有效的協(xié)同耦合機(jī)制構(gòu)建，以推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革的不斷深化與發(fā)展，進(jìn)而促進(jìn)其改革作用發(fā)揮和目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

二、政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的協(xié)同策略

結(jié)合上述對(duì)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的研究，實(shí)現(xiàn)其內(nèi)在機(jī)制協(xié)同策略構(gòu)建，首先應(yīng)加強(qiáng)對(duì)政府主體這一契約關(guān)系集合體下的締約主體內(nèi)在機(jī)制與動(dòng)機(jī)建設(shè)，促進(jìn)其不斷完善的提升，從而實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的協(xié)同耦合作用發(fā)揮，推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革不斷深化與發(fā)展。在政府會(huì)計(jì)改革的發(fā)展時(shí)期，政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的合法性機(jī)制特征在其改革發(fā)展與推進(jìn)中的作用影響相對(duì)突出，因此，這一情況下，政府主體就可以從政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的外部制度環(huán)境要求與特征出發(fā)，進(jìn)行政府會(huì)計(jì)信息提供，在實(shí)現(xiàn)政府財(cái)政信息透明度提升同時(shí)，也能夠?qū)φ芡胸?zé)任履行過(guò)程及結(jié)果進(jìn)行全面反映和呈現(xiàn)，同時(shí)對(duì)政府的公共服務(wù)等職能發(fā)揮與績(jī)效成果信息進(jìn)行展示，以提升政府的地位和形象，鞏固政府在相關(guān)契約中的主體地位，充分發(fā)揮政府會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在激勵(lì)與動(dòng)機(jī)作用，促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革的不斷深化與發(fā)展。

其次，政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制協(xié)同耦合作用實(shí)現(xiàn)，以推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，還可以通過(guò)外部制度執(zhí)行和內(nèi)部激勵(lì)共同建設(shè)與提升實(shí)現(xiàn)。政府會(huì)計(jì)改革的重要推進(jìn)發(fā)展與過(guò)渡時(shí)期，政府主體在政府會(huì)計(jì)改革中不僅需要按照外部制度環(huán)境要求嚴(yán)格進(jìn)行會(huì)計(jì)信息提供，同時(shí)還需要對(duì)政府會(huì)計(jì)等有關(guān)契約條款進(jìn)行不斷改進(jìn)和完善，以滿足有關(guān)締約主體的強(qiáng)化需求，并發(fā)揮政府會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在激勵(lì)與動(dòng)機(jī)作用。在這一情況下，政府會(huì)計(jì)改革就需要通過(guò)其效率機(jī)制與合法性機(jī)制影響力不斷強(qiáng)化，來(lái)促進(jìn)其改革的不斷深化和推進(jìn)。其中，要想實(shí)現(xiàn)其外部制度執(zhí)行與內(nèi)部激勵(lì)的共同建設(shè)與提升，就需要針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度規(guī)范體系進(jìn)行進(jìn)一步健全和完善，同時(shí)進(jìn)行針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度規(guī)范體系的執(zhí)行機(jī)制建設(shè)，以促進(jìn)其會(huì)計(jì)規(guī)范執(zhí)行能力提升，從而達(dá)到內(nèi)在激勵(lì)與外部制度執(zhí)行共同建設(shè)發(fā)展的目的，促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革的不斷推進(jìn)與發(fā)展。

此外，政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的協(xié)同實(shí)現(xiàn)，還需要通過(guò)漸進(jìn)式制度供給與執(zhí)行進(jìn)行支持。政府會(huì)計(jì)改革發(fā)展時(shí)期，政府主體如果對(duì)外部制度環(huán)境的全部要求進(jìn)行嚴(yán)格遵循會(huì)導(dǎo)致成本過(guò)高，不符合其經(jīng)濟(jì)效益要求，在這種情況下，政府會(huì)計(jì)改革中不僅需要進(jìn)行政府跨級(jí)制度規(guī)范體系與執(zhí)行能力的健全和完善，實(shí)現(xiàn)有關(guān)締約主體內(nèi)在激勵(lì)與動(dòng)機(jī)強(qiáng)化，同時(shí)還應(yīng)遵循其政府主體公共受托責(zé)任演變的客觀規(guī)律，通過(guò)漸進(jìn)的制度建設(shè)與執(zhí)行落實(shí)，促進(jìn)其會(huì)計(jì)改革的不斷發(fā)展。

三、結(jié)束語(yǔ)

總之，對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)在機(jī)制與協(xié)同策略研究，有利于促進(jìn)在政府會(huì)計(jì)改革內(nèi)在機(jī)制的協(xié)同耦合機(jī)制建立下，充分發(fā)揮其作用，推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革的進(jìn)一步深化發(fā)展，從而發(fā)揮其在政府主體的制度建設(shè)與治理能力提升等方面的積極作用，具有十分突出的研究?jī)r(jià)值和意義。