企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與稅收負(fù)擔(dān)的影響

文/嚴(yán)志敏，安徽大學(xué)

1 文獻(xiàn)綜述

1.1 關(guān)于組織結(jié)構(gòu)研究

20世紀(jì)50年代前關(guān)于組織結(jié)構(gòu)的研究產(chǎn)生了兩大學(xué)派。其一，是以法約爾為代表的直接控制學(xué)派，強(qiáng)調(diào)組織中直接控制的作用。法約爾在1916年所著《工業(yè)管理與一般管理》中提出管理的五要素，即是計(jì)劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)和控制，在他的一般管理理論當(dāng)中組織與管理是密切相關(guān)的。其二，是標(biāo)準(zhǔn)化學(xué)派，代表人物是泰勒和韋伯。泰勒被稱為美國(guó)“科學(xué)管理之父”，1911年發(fā)表著作《科學(xué)管理原理》一書(shū)，倡導(dǎo)管理須科學(xué)化、標(biāo)準(zhǔn)化。韋伯認(rèn)為組織應(yīng)當(dāng)是“層峰結(jié)構(gòu)”的，具體表現(xiàn)為一個(gè)組織中的各個(gè)部門(mén)以專業(yè)功能區(qū)分，并規(guī)定各職權(quán)的任務(wù)和等級(jí)且由每一上級(jí)監(jiān)督下級(jí)。

巴納德是動(dòng)態(tài)的、系統(tǒng)的研究組織結(jié)構(gòu)的第一人，他認(rèn)為組織的存在與發(fā)展不僅在于內(nèi)部更依賴于外部，企業(yè)采取什么樣的結(jié)構(gòu)可以看作是一個(gè)外生性問(wèn)題。企業(yè)發(fā)展階段是影響組織結(jié)構(gòu)的另一個(gè)關(guān)鍵因素，J.TCannon認(rèn)為每個(gè)企業(yè)都遵循從簡(jiǎn)到繁的前進(jìn)方向，不同的發(fā)展階段對(duì)應(yīng)不同組織結(jié)構(gòu)的需求。

Alfred D. Chandler, Jr最早從戰(zhàn)略管理角度研究企業(yè)組織結(jié)構(gòu)，1962年發(fā)表的《戰(zhàn)略與結(jié)構(gòu)：美國(guó)工業(yè)企業(yè)史上的篇章》集中講述了戰(zhàn)略如何影響組織結(jié)構(gòu)并提出了“結(jié)構(gòu)追隨戰(zhàn)略”的思想，指出“新的戰(zhàn)略創(chuàng)造了新的管理需要”。

中國(guó)對(duì)組織結(jié)構(gòu)的研究自20世紀(jì)80年代開(kāi)始，由于起步晚且受到當(dāng)時(shí)各方面條件的限制研究沒(méi)有取得突出結(jié)果。近些年來(lái)中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的大背景下國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的研究更加積極，如蔣景楠等在探討企業(yè)組織結(jié)構(gòu)主要形式優(yōu)缺點(diǎn)的同時(shí)認(rèn)為組織結(jié)構(gòu)正向柔性化、大森林型方向發(fā)展；張文泉與吳春卿在《論組織理論》中論述了組織理論集成化，組織結(jié)構(gòu)低熵化，組織功能智能化的組織理論發(fā)展趨勢(shì)，等等。

1.2 企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與稅負(fù)的關(guān)系

組織結(jié)構(gòu)與稅負(fù)的關(guān)系主要表現(xiàn)在企業(yè)可以通過(guò)構(gòu)建合適的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行稅收籌劃進(jìn)而影響稅負(fù)。在實(shí)際操作中，企業(yè)設(shè)計(jì)的組織結(jié)構(gòu)一般也就是其稅務(wù)架構(gòu)。

2 組織結(jié)構(gòu)對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響機(jī)制

2.1 利用國(guó)際避稅地

跨國(guó)企業(yè)會(huì)選擇在避稅地設(shè)立沒(méi)有經(jīng)營(yíng)能力的空殼公司，實(shí)際上是受控于高稅國(guó)納稅人的避稅實(shí)體。第一，通過(guò)與產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的其他公司之間虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，將從高稅國(guó)取得的收入轉(zhuǎn)讓到低稅國(guó)，從而享受低稅甚至免稅的優(yōu)待。第二，跨國(guó)企業(yè)通過(guò)避稅地公司留存海外收益或者延緩將利得匯回本國(guó)納稅。第三，將避稅地公司設(shè)立為個(gè)人持股信托公司，把跨國(guó)企業(yè)的資產(chǎn)虛設(shè)給該信托公司交由其投資運(yùn)作，同時(shí)還可以少繳或不繳稅款。除了上述普遍的做法，跨國(guó)企業(yè)還將避稅地公司作為貿(mào)易公司、投資公司、專利持有公司、航運(yùn)公司以及服務(wù)公司等，降低稅收成本實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化。

2.2 通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是企業(yè)內(nèi)部或關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在提供產(chǎn)品、勞務(wù)和財(cái)產(chǎn)時(shí)而進(jìn)行的內(nèi)部交易作價(jià)，通過(guò)這種方式以減少所得稅、降低關(guān)稅、規(guī)避預(yù)提稅。通常來(lái)說(shuō)，跨國(guó)公司的內(nèi)部交易就是通過(guò)高稅國(guó)企業(yè)制定低價(jià)或是低稅國(guó)企業(yè)制定高價(jià)進(jìn)行銷售，從而達(dá)到將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅國(guó)的目的?？鐕?guó)公司內(nèi)部一般會(huì)通過(guò)控制中間產(chǎn)品交易價(jià)格或者子公司固定資產(chǎn)售價(jià)或折舊攤銷等方式實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)策略。

2.3 避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)

常設(shè)機(jī)構(gòu)是指外國(guó)企業(yè)在另一國(guó)進(jìn)行全部或者部分營(yíng)業(yè)活動(dòng)所設(shè)立的固定場(chǎng)所，形式上包括建筑工地、倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施、辦事處或代理人等。稅收協(xié)議一般規(guī)定，外國(guó)企業(yè)只有在某國(guó)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)才要就其營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在該國(guó)納稅，因此常設(shè)機(jī)構(gòu)的存在成為一國(guó)對(duì)非居民企業(yè)所得進(jìn)行征稅的前提，但另一方面來(lái)說(shuō)積極規(guī)避成為常設(shè)機(jī)構(gòu)卻是跨國(guó)企業(yè)逃避收入來(lái)源國(guó)納稅義務(wù)的主要方式。從實(shí)踐上看，跨國(guó)企業(yè)一般會(huì)在常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定時(shí)間上做文章，比如建筑工期較長(zhǎng)，企業(yè)會(huì)化整為零拆分工作時(shí)間。其次利用OECD稅收協(xié)議第5條第4款特定活動(dòng)豁免的規(guī)定，通過(guò)一些屬于準(zhǔn)備性或者輔助性質(zhì)的活動(dòng)而非設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)以實(shí)現(xiàn)免稅目的。特別是近幾年數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)受到嚴(yán)重沖擊，這一豁免條款給跨國(guó)企業(yè)帶來(lái)了巨大的稅收籌劃空間和可能。2015年BEPS行動(dòng)計(jì)劃七提出了一系列專門(mén)針對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)現(xiàn)有規(guī)定的改進(jìn)意見(jiàn)，包括修改豁免條款、增加反合同拆分規(guī)則等，在一定程度上限制了跨國(guó)企業(yè)的籌劃手段。

2.4 利用稅收協(xié)定

稅收協(xié)定是兩個(gè)或以上主權(quán)國(guó)家簽訂的一種書(shū)面協(xié)議以解決雙方之間稅收管轄權(quán)爭(zhēng)議和其他稅務(wù)問(wèn)題。一般情況下，稅收協(xié)定簽訂的內(nèi)容里會(huì)包含避免雙重征稅、稅收繞讓等條款，同時(shí)稅收協(xié)定稅率往往低于國(guó)內(nèi)法稅率，因此這給跨國(guó)企業(yè)帶來(lái)了真正的實(shí)惠。截至2017年10月，中國(guó)已經(jīng)對(duì)外正式簽署103個(gè)避免雙重征稅協(xié)定，為我國(guó)跨國(guó)企業(yè)創(chuàng)造了良好的國(guó)際環(huán)境，有力推動(dòng)企業(yè)“走出去”。另一方面跨國(guó)企業(yè)應(yīng)當(dāng)了解各國(guó)的法律標(biāo)準(zhǔn)，以免濫用稅收協(xié)定觸犯法律的情況發(fā)生。

2.5 靈活運(yùn)用各國(guó)的稅收優(yōu)惠政策

跨國(guó)企業(yè)需要充分了解各國(guó)稅法詳細(xì)規(guī)定，特別是稅收優(yōu)惠政策的研究甚為重要。這些優(yōu)惠措施涵蓋各個(gè)方面：地區(qū)或是區(qū)域性的優(yōu)惠，例如高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)、貧苦地區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)等的稅收政策會(huì)影響企業(yè)注冊(cè)地點(diǎn)的選擇；產(chǎn)業(yè)行業(yè)的優(yōu)惠，比如環(huán)保產(chǎn)業(yè)、技術(shù)行業(yè)越來(lái)越受到重視，國(guó)家扶持力度大，各種減稅免稅政策頒布實(shí)施，這會(huì)影響企業(yè)的投資方向，等等。不論是永久性減免稅款或是延期納稅，對(duì)跨國(guó)企業(yè)來(lái)說(shuō)都是有利的，因此靈活運(yùn)用各國(guó)的稅收政策，不僅有助于跨國(guó)企業(yè)進(jìn)一步投資擴(kuò)張，而且更能有效地最大限度享受優(yōu)惠待遇減輕稅收負(fù)擔(dān)。