新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

劉娜娜 郭京鑫 石建云 于婷 王吉敏 蔡怡晨

【摘 要】2017年，財(cái)政部公布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》，論文通過(guò)對(duì)修訂背景的探析和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容的研究，進(jìn)一步剖析了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)的影響，并與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的政府補(bǔ)助進(jìn)行比較，探索實(shí)施新準(zhǔn)則的利與弊。

【Abstract】In 2017， the Ministry of Finance promulgated the revised" No.16 Accounting Standard for Business Enterprises——Government Subsidy". Through analyzing the background of the revision and studying the content of the new accounting standard， this paper further analyzes the influence of government subsidies on enterprises under the new accounting standard， and makes a comparison of the government subsidy under the old accounting standard， explores the advantages and disadvantages of implementing the new standard.

【關(guān)鍵詞】新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；政府補(bǔ)助；企業(yè)

【Keywords】 new and old accounting standards； government subsidy； enterprises

【中圖分類(lèi)號(hào)】F275 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A 【文章編號(hào)】1673-1069（2018）07-0059-03

1 緒論

1.1 研究意義

財(cái)政部于 2017年5月25日公布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新準(zhǔn)則），實(shí)現(xiàn)了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，并自 2017年6月12日起施行。新準(zhǔn)則的實(shí)施在業(yè)內(nèi)引起了討論熱潮，本項(xiàng)目組成員也對(duì)此進(jìn)行了探討，論文對(duì)新準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行了進(jìn)一步的剖析，希望能夠?yàn)闀?huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷提供參考；另外通過(guò)新準(zhǔn)則實(shí)施后與舊準(zhǔn)則實(shí)施時(shí)對(duì)企業(yè)影響的比較研究，得出實(shí)施新準(zhǔn)則的利與弊，對(duì)企業(yè)如何應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則提供理論依據(jù)，促進(jìn)政策推廣和實(shí)施。

1.2 政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的修訂背景

我國(guó)政府一直致力于國(guó)家經(jīng)濟(jì)全面發(fā)展，對(duì)各行各業(yè)也都增加了政府補(bǔ)助的強(qiáng)度與力度，但是許多公司在政府巨額資金的補(bǔ)助后并沒(méi)有達(dá)到正常狀態(tài)，而是利用舊準(zhǔn)則規(guī)定較為零散、缺乏全面性和系統(tǒng)性的特征，進(jìn)行會(huì)計(jì)利潤(rùn)操縱，僅僅使公司的賬面變得好看[1]。因此本文認(rèn)為財(cái)政部于 2017年5月25日頒布修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》時(shí)機(jī)正好，新準(zhǔn)則從政府補(bǔ)助的劃分、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置以及財(cái)政貼息的會(huì)計(jì)處理三個(gè)角度對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了完善，以便更好地與日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相銜接、切實(shí)解決我國(guó)企業(yè)政府補(bǔ)助相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問(wèn)題，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，完成向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，增加可比性與一致性[2]。

1.3 政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的主要變化

新準(zhǔn)則明確了政府補(bǔ)助的使用范圍，來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資源和無(wú)償性，注重實(shí)質(zhì)重于形式的原則，家電下鄉(xiāng)和價(jià)格補(bǔ)貼等與日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的政府補(bǔ)助應(yīng)該確認(rèn)為收入；新準(zhǔn)則允許使用“凈額法”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不再僅僅局限于“總額法”，允許政府補(bǔ)助沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值或沖減相關(guān)會(huì)計(jì)期間的成本費(fèi)用；增加了“其他收益”會(huì)計(jì)科目，總額法下，與日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的政府補(bǔ)助不再計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”；與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助確認(rèn)的遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)使用期限內(nèi)可以按照合理、系統(tǒng)的方法分期計(jì)入損益，不再拘泥于平均分配；新準(zhǔn)則規(guī)范了財(cái)政貼息的會(huì)計(jì)處理，如果財(cái)政將貼息資金撥付給貸款銀行，貸款銀行以?xún)?yōu)惠利率為企業(yè)提供貸款，貸款企業(yè)可以以實(shí)際收到的借款金額計(jì)量并按照優(yōu)惠利率計(jì)算，或是按公允價(jià)值計(jì)量并調(diào)整實(shí)際利率兩種方法進(jìn)行賬務(wù)處理，如果財(cái)政將貼息直接撥給貸款企業(yè)，企業(yè)應(yīng)將貼息沖減借款費(fèi)用[3]。

2 數(shù)據(jù)分析

本文采用了問(wèn)卷和實(shí)地調(diào)研的形式進(jìn)行研究，從多個(gè)方面著手、聽(tīng)取多方的意見(jiàn)，獲取最前沿和最全面的信息。

2.1 問(wèn)卷調(diào)查分析

調(diào)查問(wèn)卷主要涉及對(duì)新舊準(zhǔn)則政府補(bǔ)助的了解、對(duì)新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)的影響的看法、對(duì)新準(zhǔn)則未來(lái)適應(yīng)性的看法等多個(gè)方面。在回收的300份有效問(wèn)卷中，學(xué)生占35.29%，在職人員占50.29%，其他人員占14.42%；在所從事專(zhuān)業(yè)方面，從事經(jīng)濟(jì)類(lèi)工作的人員占68.76%，非經(jīng)濟(jì)類(lèi)人員占31.24%。

2.1.1 對(duì)新舊準(zhǔn)則政府補(bǔ)助的了解

問(wèn)卷顯示，從事經(jīng)濟(jì)類(lèi)工作的人員有87%知道頒布了政府補(bǔ)助新準(zhǔn)則，75%了解政府補(bǔ)助具體修改內(nèi)容，但是并不了解公司應(yīng)該怎么實(shí)施，12%了解新準(zhǔn)則政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理方法。說(shuō)明政府補(bǔ)助新準(zhǔn)則如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)仍然是一個(gè)比較棘手的問(wèn)題。

2.1.2 對(duì)新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)的影響的看法

絕大多數(shù)被調(diào)查者認(rèn)為此次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改變對(duì)企業(yè)最直接的影響是將與日?；顒?dòng)相關(guān)政府補(bǔ)助按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)計(jì)入其他收益或者沖減相關(guān)成本費(fèi)用，同時(shí)在利潤(rùn)表項(xiàng)目之上單獨(dú)列報(bào)其他收益項(xiàng)目。

2.1.3 對(duì)新準(zhǔn)則未來(lái)適應(yīng)性的看法

此次會(huì)計(jì)政策的變更覆蓋了所有行業(yè)，在這些行業(yè)中，被調(diào)查者認(rèn)為新能源與高新技術(shù)這些新興行業(yè)受到的影響最大，家電類(lèi)和公共運(yùn)輸類(lèi)等行業(yè)也受到了不小影響。

絕大多數(shù)的被調(diào)查者對(duì)此次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變更秉持著積極的態(tài)度，認(rèn)為這有利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，可以減少企業(yè)美化財(cái)務(wù)報(bào)表、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)和利益相關(guān)者做違法違規(guī)事情的機(jī)會(huì)。雖然新準(zhǔn)則的頒布，對(duì)企業(yè)帶來(lái)了許多的困難——如何劃分政府補(bǔ)助和如何正確處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等，但本文認(rèn)為企業(yè)可以通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，組織政府補(bǔ)助新準(zhǔn)則研讀會(huì)，增強(qiáng)會(huì)計(jì)工作的準(zhǔn)確性，并針對(duì)本企業(yè)的情況因地制宜的制定新戰(zhàn)略。

2.2 案例分析

本文側(cè)重調(diào)查問(wèn)卷呈現(xiàn)的對(duì)企業(yè)產(chǎn)生最直接影響的新準(zhǔn)則內(nèi)容，來(lái)比較新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——政府補(bǔ)助對(duì)企業(yè)的影響：

甲公司于2016年2月向政府有關(guān)部門(mén)提交600萬(wàn)元的補(bǔ)助申請(qǐng)以補(bǔ)償本公司的環(huán)保支出，并作為購(gòu)買(mǎi)污染物排放測(cè)試的環(huán)保設(shè)備的補(bǔ)貼。2016年3月2日，甲公司收到政府補(bǔ)助600萬(wàn)元。2016年3月23日，甲公司購(gòu)買(mǎi)了不需要安裝的環(huán)保設(shè)備，入賬價(jià)值1200萬(wàn)元，增值稅204萬(wàn)元，使用壽命10年，采用直線法計(jì)提折舊（折舊計(jì)入制造費(fèi)用），不考慮凈殘值。2017年3月甲公司出售了這臺(tái)設(shè)備，取得價(jià)款800萬(wàn)元，增值稅136萬(wàn)元。

由上表可知，總額法下，與日常經(jīng)營(yíng)相關(guān)的政府補(bǔ)助計(jì)入“其他收益科目，對(duì)企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)影響最為直接；總額法與凈額法在利潤(rùn)方面有一定的差異，在資產(chǎn)方面尤為突出。新準(zhǔn)則允許采用凈額法，給企業(yè)帶來(lái)了更多的選擇，也是向國(guó)際準(zhǔn)則邁出的重要一步，由于凈額法允許政府補(bǔ)助抵減相關(guān)科目的成本，本文認(rèn)為其更加符合實(shí)際情況，使日?；顒?dòng)流向更加明確化，資金會(huì)計(jì)處理更加規(guī)范化。

2.3 實(shí)地調(diào)研分析

本文對(duì)浙江康恩貝制藥股份有限公司2017年財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了研究，了解到該公司應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則的相關(guān)處理方式。該公司在2017年6月12日，變更與政府補(bǔ)助有關(guān)的會(huì)計(jì)政策，在利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目之上單獨(dú)列報(bào)“其他收益”項(xiàng)目；該公司仍然采用總額法核算，由于會(huì)計(jì)政策變更采用未來(lái)適用法處理，不涉及以前年度追溯調(diào)整，故將2017年上半年與日常活動(dòng)有關(guān)的政府補(bǔ)助2037.73萬(wàn)元，從利潤(rùn)表“營(yíng)業(yè)外收入”調(diào)整為“其他收益”列報(bào)?？梢钥闯龃舜巫兏鼉H僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目列示產(chǎn)生影響，對(duì)公司當(dāng)期凈利潤(rùn)、資產(chǎn)和所有者權(quán)益不產(chǎn)生影響。

本文還對(duì)相關(guān)工作人員進(jìn)行了訪談，他分析了企業(yè)所面臨的一些問(wèn)題以及未來(lái)的處理方法。一方面，新準(zhǔn)則將政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理劃分為與日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)和無(wú)關(guān)兩個(gè)方面，對(duì)收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、凈利潤(rùn)等財(cái)務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生影響，相對(duì)而言，會(huì)計(jì)工作量加大，需要進(jìn)行職業(yè)判斷，產(chǎn)生職業(yè)判斷錯(cuò)誤可能性也會(huì)增加，這就需要會(huì)計(jì)人員對(duì)其具有充分的認(rèn)識(shí)；另一方面，新準(zhǔn)則明確了一些適用收入準(zhǔn)則的政府補(bǔ)助，解決了政府補(bǔ)助是否征收增值稅的爭(zhēng)議，但是對(duì)于企業(yè)的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額和現(xiàn)金流可能產(chǎn)生不利的影響[4]。

整體而言，大部分企業(yè)的董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)認(rèn)為執(zhí)行新的會(huì)計(jì)政策能夠客觀、公允地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，所以在頒布新準(zhǔn)則之后，同意根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)政府補(bǔ)助進(jìn)行調(diào)整。新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中單獨(dú)列舉政府補(bǔ)助的相關(guān)信息，這樣有利于決策者進(jìn)行決策，可以更加清晰地為報(bào)告使用者提供信息，也有助于政府進(jìn)行監(jiān)督。

3 政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的完善建議

每個(gè)企業(yè)的關(guān)于政府補(bǔ)助的處理方式會(huì)有些不同，政府補(bǔ)助可以針對(duì)不同行業(yè)的政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)處理做進(jìn)一步的規(guī)范化，保證會(huì)計(jì)人員處理的準(zhǔn)確性；新準(zhǔn)則雖然對(duì)政府補(bǔ)助的范圍做了更加明確的劃分，但是針對(duì)何種政府補(bǔ)助與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)相關(guān)、何種政府補(bǔ)助與收益相關(guān)沒(méi)有做出明確的解釋?zhuān)聹?zhǔn)則應(yīng)該更加細(xì)化這些難以判斷的概念。

4 結(jié)語(yǔ)

面對(duì)日益多元化的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，新準(zhǔn)則的頒布恰到好處，解決了舊準(zhǔn)則出現(xiàn)的諸多問(wèn)題，通過(guò)對(duì)新準(zhǔn)則內(nèi)容的解讀和與舊準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)影響的比較研究，希望給予會(huì)計(jì)人員一定的幫助，對(duì)企業(yè)積極應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則帶來(lái)正面影響以及如何應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則提供理論依據(jù)，從而不斷提高會(huì)計(jì)信息的傳遞效率，保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。

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